II.

Das Berufungsverfahren ist in Höhe eines Betrages von 2 403,- EUR einzustellen, weil die Beklagte die zugelassene Berufung insoweit mit Schriftsatz vom 22. April 2009 zurückgenommen hat.

Über die - aufrechterhaltene und zulässige - Berufung entscheidet der Senat gemäß § 130a VwGO nach Anhörung der Beteiligten durch Beschluss, weil er die Berufung einstimmig als unbegründet ansieht und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich hält. Das Verwaltungsgericht hat die Beklagte (auch) hinsichtlich des Betrages von 598 027,- EUR zu Recht verpflichtet, Prozesszinsen zu Gunsten der Klägerin festzusetzen. Ein Anspruch auf Prozesszinsen steht der Klägerin in dieser Höhe gemäß § 1 Abs. 2 Nr. 5 AO in Verbindung mit § 236 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 2 AO zu.

Für den vorliegend gegebenen Fall, dass eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung (hier der Gerichtsbescheid des Bundesfinanzhofes vom 7. August 2002 - I R 83/01 - für die Jahre 1988 bis 1992) zur Herabsetzung der festgesetzten Gewerbesteuer - für das Jahr 1993 nach Änderung des Gewerbesteuermessbescheids durch das Finanzamt E. - führt (vgl. die Bescheide der Beklagten vom 4. März 2003), sehen die soeben genannten Vorschriften vor, dass der zu erstattende Betrag vom Tag der Rechtshängigkeit an (hier der 17. Dezember 1997) bis zum Auszahlungstag (hier der 7. März 2003) zu verzinsen ist. Diesem Zinsanspruch steht nicht entgegen, dass die Beklagte den der Klägerin nach Anerkennung der Organschaft geschuldeten Erstattungsbetrag nicht tatsächlich ausgezahlt, sondern im Wesentlichen durch Verrechnungen mit Forderungen gegenüber der C. GmbH, der Organträgerin, beglichen hat. Soweit § 236 Abs. 1 AO von "der zu erstattende Betrag" spricht, ist damit nicht etwa eine Barzahlung, sondern der Anspruch auf Erstattung gemeint. Die Art und Weise der geschuldeten Erstattung, also etwa eine unmittelbare Auszahlung oder eine Aufrechnung bzw. Verrechnung, ist für das Entstehen des Anspruchs auf Prozesszinsen ohne Belang (anders für den Fall der Organschaft F., in: StRK-Anm. AO 1977 § 236 R. 3 mit der Begründung, dass der Organträger die Steuer schulde und deshalb eine Erstattung der von der Organgesellschaft erbrachten Zahlung nicht erfolge). Erfasst wird derjenige Betrag, um den die Steuer herabgesetzt worden ist und der folglich zuviel entrichtet wurde und deshalb nunmehr in irgendeiner Form erstattet wird (vgl. Heuermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Stand: September 2008, § 236 Rz. 25). In diesem Sinn ist auch Randziffer 2 des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung (AEAO) in der Fassung vom 27. Juni 2008 (BStBl I 2008, 694) zu § 236 AO zu verstehen, die lautet:

Zu verzinsen ist nur der zuviel entrichtete Steuerbetrag oder die zuviel gewährte Steuervergütung. Sofern also der Rechtsbehelf zu einer Herabsetzung der Steuer oder zu einer Gewährung (Erhöhung) der Steuervergütung führt, nicht aber oder nicht in gleichem Umfang zu einer Steuererstattung oder Auszahlung einer Steuervergütung, kommt insoweit eine Verzinsung nicht in Betracht.

Demgemäß scheidet ein Anspruch auf Prozesszinsen in dem - hier nicht gegebenen - Fall aus, dass der Betrag, bezüglich dessen eine Herabsetzung erfolgt ist, gar nicht an den Fiskus gezahlt wurde (z.B. wegen Zahlungsunfähigkeit des Schuldners oder Aussetzung der Vollziehung). Für die Gleichstellung von tatsächlicher Auszahlung und Verrechnung spricht schließlich auch, dass der Anspruch der Organgesellschaft auf Prozesszinsen nicht von der Zufälligkeit abhängen kann, ob gegenüber dem Organträger ein Gewerbesteueranspruch besteht oder z.B. wegen Zurechnung von Gewerbeverlusten anderer Organgesellschaften, entfallen ist.

Gläubiger des Zinsanspruchs nach § 236 Abs. 1 und 2 AO ist derjenige, gegen den die Behörde zu Unrecht Abgaben festgesetzt hat und der demgemäß Beteiligter des Finanzgerichtsprozesses war bzw. von der Aufhebung oder Änderung des Gewerbesteuerbescheids betroffen ist, soweit die gegen ihn festgesetzten Steuern herabgesetzt worden sind und er die Steuern gezahlt hat. Unerheblich ist, aus welchem Grund die Steuern herabgesetzt wurden und ob der Beteiligte überhaupt Steuersubjekt der herabgesetzten Steuer sein kann (so z.B. BFH, Urt.v. 10.11.1983 - V R 13/79 - BStBl II 1984, 185; Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Stand: Mai 2009, § 236 Rn. 28 m.w.N.). Bei Anwendung dieser Maßstäbe auf den vorliegenden Fall ist der Klägerin der geltend gemachte Anspruch auf Prozesszinsen zuzuerkennen. Denn sie ist wegen der ihr gegenüber ergangenen Gewerbesteuermessbescheide Beteiligte des Finanzgerichtsprozesses gewesen und hat die in den später aufgehobenen Gewerbesteuerbescheiden festgesetzte Gewerbesteuer zunächst als eigene Schuld gezahlt.

Der Senat folgt der Beklagten nicht in deren Ansicht, dass die genannten Maßstäbe zum Innehaben des Anspruchs nach § 236 Abs. 1 und 2 AO nicht auf die Organgesellschaft innerhalb einer gewerbesteuerlichen Organschaft anwendbar seien. Dabei sind für ihn folgende Grundsätze maßgebend:

Eine spezielle Regelung für die Gewährung von Prozesszinsen im Rahmen von Organschaftsverhältnissen enthält weder § 236 AO noch eine andere gesetzliche Vorschrift. Der Bundesfinanzhof hat in seinem bereits erwähnten Urteil vom 10. November 1983 (a.a.O.) entschieden, dass einer Organgesellschaft, gegen die eine Steuer zu Unrecht festgesetzt wurde, (wie hier gegenüber der Klägerin) ein Anspruch auf Prozesszinsen auch dann zusteht, wenn die Aufhebung der Steuerfestsetzung gegenüber der Organgesellschaft dazu führt, dass die Steuer gegenüber dem Organträger festgesetzt wird. Die als Steuerschuldnerin herangezogene, im Prozess obsiegende Organgesellschaft soll Prozesszinsen also auch beanspruchen können, wenn sie nicht im materiellen Sinn Steuerschuldner ist und die Steuer im Organkreis anfällt (zustimmend Mathiak, LSW Gruppe 3, 2223, 3, 1984). Dieser - nicht näher begründeten - Auffassung schließt sich der Senat im Ergebnis an:

Der Übertragung der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes auf Fälle der hier gegebenen Art steht nicht entgegen, dass der Bundesfinanzhof über eine umsatzsteuerliche Organschaft entschieden hat, während es vorliegend um eine gewerbesteuerliche Organschaft geht. Die für einen Anspruch der Organgesellschaft auf Prozesszinsen sprechenden Gesichtspunkte sind bei einer gewerbesteuerlichen Organschaft sogar noch stärker als bei der umsatzsteuerlichen Organschaft. Der Wegfall der Umsatzsteuerpflicht auf Grund einer Organschaft setzt nämlich voraus, dass die Organgesellschaft ihre Selbstständigkeit verloren hat, sie also als unselbstständiger Bestandteil des einheitlichen Unternehmens des Organträgers anzusehen ist. Bei der gewerbesteuerlichen Organschaft bilden Organgesellschaft und Organträger trotz der Fiktion des § 2 Abs. 2 GewStG (wonach die Organgesellschaft zwecks Zurechnung ihres Gewerbeertrags zum Organträger als dessen Betriebsstätte gilt) kein einheitliches Unternehmen (vgl.z.B. BFH, Urt.v. 28.1.2004 - I R 84/03 - BStBl II 2004, 539 [BFH 28.01.2004 - I R 84/03] m.w.N.); sie bleiben selbstständige Gewerbebetriebe, die einzeln für sich bilanzieren und deren Gewerbeerträge getrennt zu ermitteln sind; nur die persönliche, nicht auch die sachliche Steuerpflicht der Organgesellschaft geht für die Zeit des Bestehens der Organschaft auf den Organträger über (vgl. Nr 14 (2) der Gewerbesteuer-Richtlinien 1998; BFH, Urt.v. 27.6.1990 - I R 183/85 - BStBl II 1990, 916 [BFH 27.06.1990 - I R 183/85]; Glanegger/Güroff, Gewerbesteuergesetz, 6. Aufl., § 2 Rz. 191; Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, Stand: 2009, § 2 Rn 3005 f., 3041; Heine, Organschaft im Gewerbesteuerrecht, KStZ 2009, 146 f., 151). Sieht man - wie der Bundesfinanzhof - sogar bei einer umsatzsteuerlichen Organschaft die unselbstständig gewordene Organgesellschaft als Inhaber des Anspruchs auf Prozesszinsen an, so muss dieser Anspruch erst recht bei einer gewerbesteuerlichen Organschaft der selbstständig gebliebenen und sachlich steuerpflichtigen Organgesellschaft zuerkannt werden.

Entgegen der Ansicht der Beklagten steht es mit dem Sinn und Zweck des § 236 Abs. 1 und 2 AO in Einklang, der Organgesellschaft einen Anspruch auf Prozesszinsen einzuräumen. Die Gewährung von Prozesszinsen soll den formellen Steuerschuldner - also denjenigen, dem gegenüber die Steuer festgesetzt worden ist und der die Steuer deshalb zur Erfüllung einer eigenen Steuerschuld gezahlt hat - dafür entschädigen, dass ihm während des Gerichtsverfahrens Kapital, das ihm zurückerstattet werden muss, vorenthalten worden ist (vgl. Beschl.d. Sen. v. 2.3.2009 - 9 LA 379/07 - ZKF 2009, 93[OVG Niedersachsen 02.03.2009 - 9 LA 379/07] m. zahlr. Nachw. aus d. Rspr.d. BFH). Da der formelle Steuerschuldner den Kapitalentzug hinnehmen musste, entspricht es dem Entschädigungsgedanken, den Anspruch auf Prozesszinsen unmittelbar anzuknüpfen an die formelle Beteiligteneigenschaft. Diese Anknüpfung macht auch Sinn, wenn eine Organgesellschaft formelle Steuerschuldnerin und Prozessbeteiligte war. Zwar besteht zwischen Organträger und Organgesellschaft in gewissem Umfang eine Einheit, die vor allem in der rechnerischen Gewinnzusammenfassung bzw. dem Verlustausgleich zu Zwecken der Besteuerung zum Ausdruck kommt. Die zunächst getrennt ermittelten Gewerbeerträge der Unternehmen des Organkreises werden danach für die Ermittlung des gesamten Gewerbeertrags des Organkreises zusammengerechnet und dienen insoweit als Grundlage für die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags gegenüber dem Organträger (vgl. Lenski/Steinberg, a.a.O., § 2 Rn. 3041).

Gleichwohl bildet der Organkreis kein einheitliches Unternehmen im Sinne des Gewerbesteuerrechts. Insbesondere hat der Organträger trotz der gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen keinen ungehinderten Zugriff auf das Vermögen der Organgesellschaft, so dass es sich insoweit um zwei voneinander zu trennende Vermögensmassen handelt, bezüglich derer jeweils eine - durch einen Zinsanspruch auszugleichende - Vorenthaltung von Kapital gegeben sein kann. Die am Organkreis beteiligten Gesellschaften bleiben - wie bereits dargelegt - rechtlich selbstständig (vgl. Lenski/Steinberg, a.a.O., § 2 Rn. 3005 f. mit zahlreichen Nachweisen aus der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes). Steuerschuldner sind nicht die Unternehmenseinheit bzw. der Konzern, sondern die rechtlich selbstständig gebliebene Organgesellschaft und der Organträger. Die Organgesellschaft bleibt mithin als Steuerrechtssubjekt bestehen, wenn auch ihre persönliche Gewerbesteuerpflicht für die Dauer der Organschaft dem Organträger zugerechnet wird, als dessen Betriebsstätte sie gilt (vgl. Rüsken, in: Klein, Abgabenordnung, 9. Aufl. 2006, § 33 Rn. 9 f.). Zur Gewerbesteuer veranlagt wird also lediglich der Organträger; gegenüber dem auch der Gewerbesteuermessbetrag für die zum Organkreis gehörenden Unternehmen festgesetzt wird (vgl. Lenski/Steinberg, a.a.O., § 2 Rn. 3005 f. und 3041). Verfehlt ist nach alledem insbesondere die von der Beklagten gewählte Argumentationsgrundlage, dass es sich bei der C. GmbH als Organträgerin und der Klägerin als Organgesellschaft um eine gewerbesteuerliche Unternehmenseinheit handele und daher nicht verschiedene Vermögensmassen von selbstständigen Unternehmen betroffen seien.

Die - bereits erwähnte - Möglichkeit des uneingeschränkten Verlustausgleichs innerhalb der Organschaft wird dadurch begründet, dass die Organgesellschaft gewerbesteuerrechtlich als Betriebsstätte des Organträgers gilt. Sie macht deutlich, dass die der Rechtsauffassung der Beklagten zu Grunde liegende Annahme, die gegenüber der Organgesellschaft festgesetzte Steuerschuld entstehe in gleicher Höhe beim Organträger und müsse von der eine wirtschaftliche Einheit bildenden Organschaft gezahlt werden, nicht zwingend ist. Da dem Organträger die Ergebnisse der Organgesellschaft zugerechnet und sie bei ihm mit den anderen Ergebnissen innerhalb der Organschaft verrechnet werden, kann die Steuerschuld des Organträgers vielmehr wesentlich niedriger sein als diejenige der Organgesellschaft. Auch dies rechtfertigt es, bei dem Zinsanspruch nach § 236 Abs. 1 und 2 AO allein auf die Rechtsbeziehung des Steuergläubigers zur Organgesellschaft als dem formellen Steuerschuldner abzustellen, zumal es nicht Aufgabe des Verfahrens betreffend den Zinsanspruch der Organgesellschaft sein kann, Feststellungen darüber zu treffen, ob der Steueranspruch gegenüber dem Organträger in derselben Höhe wie gegenüber der Organgesellschaft besteht oder aber auf Grund von Verrechnungsmöglichkeiten niedriger ist.

Aus den obigen Ausführungen zur Selbstständigkeit der Organgesellschaft folgt zugleich, dass der Beklagten auch nicht in deren Ansicht gefolgt werden kann, Billigkeits- und Wertungsgesichtspunkte erforderten die Ablehnung eines Anspruchs auf Prozesszinsen gemäß § 236 Abs. 1 und 2 AO. Das diesbezügliche Vorbringen der Beklagten beruht ebenfalls auf der - wie dargelegt - fehlerhaften Annahme, bei der Organschaft bestehe eine Unternehmenseinheit. Sieht man die Organgesellschaft hingegen - zutreffend - als selbstständiges Unternehmen an, so rechtfertigt sich daraus zugleich die Annahme, dass der Organgesellschaft, hier der Klägerin, als eigenständigem Rechtssubjekt auf Grund bestehender Vorleistungspflicht Kapital in Höhe des nach Anerkennung der Organschaft zu erstattenden Betrags entzogen worden ist. Es erscheint nicht unbillig, sondern entspricht gerade dem Sinn und Zweck des § 236 Abs. 1 und 2 AO, durch die Gewährung von Prozesszinsen die Vorleistungspflicht der in Anspruch genommenen und deswegen am Prozess beteiligten Organgesellschaft auszugleichen und ihr eine Entschädigung für die Vorenthaltung von Kapital zu gewähren.

Der Beklagten kann schließlich auch nicht in ihrer Ansicht gefolgt werden, dass ein - aus den dargelegten Gründen gegebener - Anspruch der Klägerin auf Prozesszinsen wegen der Fristenregelung in § 233a Abs. 2 AO beschränkt sei auf die Zeit, in der sie, die Beklagte, ihrerseits einen Verzinsungsanspruch gegen den Organträger, also die C. GmbH, gehabt habe. Die Vorschrift besagt in der Fassung des für die Jahre 1989 bis 1993 maßgebenden Steuerreformgesetzes 1990 (BGBl I 1988, S. 1093, 1127), dass der Zinslauf 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist, beginnt und mit der Fälligkeit der Steuernachforderung oder Steuererstattung, spätestens vier Jahre nach seinem Beginn, endet. Die von der Beklagten geforderte Übertragung dieser Fristenregelung auf den Anspruch auf Prozesszinsen scheidet aus, es sowohl mit dem Sinn und Zweck der Einführung von Erstattungszinsen gemäß § 233a AO als auch mit den durch die Befristung des Zinslaufs verfolgten Zielsetzungen unvereinbar wäre, wenn § 233a AO im Rahmen des § 236 Abs. 1 und 2 AO gelten würde. Letzteres zeigen folgende Erwägungen:

Bei der Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen gemäß § 233a AO einerseits und der Gewährung von Prozesszinsen nach § 236 AO andererseits handelt es sich von der Art und Ausgestaltung her um voneinander unabhängige Zinsansprüche, wobei die Erstattungszinsen gemäß § 233a AO nach dem Willen des Gesetzgebers (vgl. BT-Drucks. 11/2157, S. 194 f.) neben die Prozesszinsen treten und diese daher ergänzen, nicht aber verdrängen sollen. Dem steht § 236 Abs. 4 AO (wonach Zinsen gemäß § 233a AO, die für denselben Zeitraum festgesetzt werden, auf die Prozesszinsen anzurechnen sind) nicht entgegen. Die Vorschrift regelt ausschließlich den Fall einer Überschneidung beider Zinsarten und sieht insoweit eine Anrechnung vor, um Doppelverzinsungen zu vermeiden (vgl. BT-Drucks. 11/2157, S. 197). Ihr lässt sich nicht entnehmen, dass dem Anspruch auf Prozesszinsen eine eigenständige Bedeutung nicht mehr zukommt oder er sich in der Ausgestaltung dem Anspruch auf Erstattungszinsen unterordnet. Eine entsprechende Anwendung der Fristenregelungen nach § 233a Abs. 2 AO auf den Anspruch auf Prozesszinsen wird gerade nicht vorgesehen. Sie würde den unterschiedlichen Zielsetzungen, die der Gesetzgeber einerseits mit dem Anspruch auf Prozesszinsen und andererseits mit der Gewährung von Erstattungszinsen gemäß § 233a AO verfolgt hat, nicht Rechnung tragen. § 233a AO will zu Gunsten oder zu Ungunsten des Steuerpflichtigen Ungerechtigkeiten vermeiden, die darauf beruhen, dass die abschließende Festsetzung von Steuern durch Umstände verzögert wird, die ihre Ursache im Ablauf des Verwaltungsverfahrens der Finanzbehörden (insbesondere zeitaufwändige und verzögerte Außenprüfungen) haben.

In diesem Zusammenhang soll die Fristenregelung die zinsrechtlichen Folgen des zeitlichen Auseinanderfallens von Entstehen und Fälligkeit der Steuer einschränken. Durch die zeitliche Begrenzung des Zinslaufs sollen die Steuerpflichtigen im Hinblick auf die Verzinsung so gestellt werden, als sei die Steuerfestsetzung auf Grund der Außenprüfung zeitnah erfolgt. Diese gesetzgeberischen Absichten hat das Verwaltungsgericht unter Bezugnahme auf die Bundestagsdrucksache 11/2157, S. 194 eingehend dargelegt, so dass auf seine Ausführungen verwiesen werden kann. Eine vergleichbare Interessenlage besteht nicht bei den Prozesszinsen, die - wie dargelegt - die mit der Vorleistungspflicht des Steuerschuldners verbundene Vorenthaltung von Kapital ausgleichen sollen und bei denen sich der Zinslauf maßgeblich nach der Dauer des gerichtlichen Verfahrens richtet. Schon aus diesem Grund fehlt es an der von der Beklagten angenommenen Regelungslücke. Soweit gewerbesteuerliche Organschaften betroffen sind, ist die unterschiedlich lange Gewährung von Prozesszinsen und Zinsen nach § 233a AO auch nicht unbillig, weil Organgesellschaft und Organträger rechtlich selbstständige Unternehmen geblieben sind und die Interessenlagen im Verhältnis der Beklagten einerseits zur Klägerin als Organgesellschaft wegen Prozesszinsen und andererseits zur C. GmbH als Organträgerin wegen Zinsen nach § 233a AO völlig verschieden sind.