Die Klage hat in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang Erfolg. Das FA hat die angemessenen Geschäftsführerbezüge zu niedrig bemessen und hat damit vGA in unzutreffender Höhe in Ansatz gebracht.

Unter einer vGA im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der Bundesfinanzhof (BFH) eine Veranlassung der Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährthätte (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BStBl II 1995, 419, m.w.N.). VGA kommen auch in Betracht, wenn die Kapitalgesellschaft einen Vermögensvorteil an einen Angehörigen des Gesellschafters erbringt. Auch ein Geschäftsführergehalt kann eine vGA darstellen, wenn esdem Grunde und/oder der Höhe nach - nicht dem entspricht, was ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter der Kapitalgesellschaft deren Geschäftsführer als Tätigkeitsentgelt versprechen würde.

Im Streitfall ist die Veranlassung der Gehaltszahlungen an die Geschäftsführer durch das Gesellschaftsverhältnis nach dem Maßstab des Handelns eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters zu beurteilen; die Gehaltszahlungen an die Geschäftsführerin I.H. kann auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sein, weil sie als Ehefrau nahe Angehörige des Alleingesellschafters W.R.H. ist.

Nach der Rechtsprechung des BFH gibt es für die Beurteilung der Angemessenheit der Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers - und hier auch seiner Ehefrau - keine festen Regeln. Die obere Grenze ist im Einzelfall durch Schätzung zu ermitteln; inner- und außerbetriebliche Merkmale können einen Anhaltspunkt für die Schätzung bieten. Beurteilungskriterien sind Art und Umfang der Tätigkeit, die künftigen Ertragsaussichten des Unternehmens, das Verhältnis des Geschäftsführergehalts zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Kapitalverzinsung sowie Art und Höhe der Vergütungen, die gleichartige Betriebe ihren Geschäftsführern für entsprechende Leistungen gewähren. Die Schätzung obliegt - im gerichtlichen Verfahren - dem Finanzgericht. Dabei obliegt es auch dem Gericht festzustellen, welchen Kriterien der Vorrang zur Beurteilung der Angemessenheit der Geschäftsführervergütung im Einzelfall beizumessen ist. Der BFH sieht es als rechtlich unbedenklich an, wenn das Gericht die Angemessenheit des Geschäftsführergehalts vorrangig anhand der betriebsinternen Daten der Kapitalgesellschaft beurteilt. Es bestünden - so der BFH - wenig Bedenken dagegen, dass in dem Versprechen von Gewinntantiemen in Höhe von insgesamt über 50 v.H. des Jahresüberschusses im Hinblick auf eine Gewinnabschöpfung ein starkes Indiz für die Annahme einer vGA gesehen werden könne. Anknüpfungspunkt für die Angemessenheitsprüfung seien die Jahresgesamtbezüge, die eine Kapitalgesellschaft bei normaler Geschäftslage ihrem Geschäftsführer zu zahlen in der Lage und bereit sei (BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 I R 50/94, BStBl II 1995, 549).

Das Gericht folgt diesen Grundsätzen. Für die Schätzung der oberen Grenze der angemessenen Bezüge zieht es außerbetriebliche Merkmale jedoch nicht heran. Für den hier zu entscheidenden Fall sind die dem Gericht vorliegenden statistischen Erhebungen über Geschäftsführervergütungen keine zuverlässige Grundlage. Hier führt die Berechnung des angemessenen Geschäftsführergehaltes für W.R.H. in Anwendung des Geschäftsführer-Gehaltsreports 1993/1994 von Grätz zu einem Betrag von etwa 200.000 DM; Tänzer (Die angemessene Vergütung der Geschäftsführer in kleinen GmbH, GmbHR 1993, 728) kommt zu einem ebensolchen Durchschnittswert. Im Fall der Klägerin hält das Gericht diesen Durchschnittswert für zu niedrig bemessen. Nach unstreitigem Vorbringen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung ist sie als Zulieferin für die in der Automobil- und Elektrogeräteherstellung verwendeten Spezialprodukte, die sie vornehmlich aus Asien bezieht, in der Bundesrepublik Deutschland marktführend. Aus diesem Grunde und in Ansehung der Umsatz- und Gewinnentwicklung in den Streitjahren kann sie als stark spezialisiertes, mittelständisches, ertragstarkes Unternehmen betrachtet werden. Wie von der Klägerin vorgetragen und vom Gericht nachvollziehbar, müssen ihre Geschäftsführer über besondere Kenntnisse und Fähigkeiten verfügen, um auf dem internationalen Markt ihr Unternehmen konkurrenzfähig zu halten. Das gilt sowohl für W.R.H., dessen Aufgaben sich eher auf die Kundenbetreuung und den technischen Bereich beziehen, als auch auf I.H., die die Bürogeschäfte und insbesondere die kaufmännische Abwicklung der Geschäfte erledigt. Ein nach den genannten statistischen Erhebungen durchschnittliches Gehalt erscheint daher jedenfalls für W.R.H. als zu gering bemessen.

Art und Umfang der Tätigkeit sowie die künftigen Ertragsaussichten der Klägerin rechtfertigen auch nach innerbetrieblichen Merkmalen Geschäftsführergehälter, die über den vom FA als angemessen betrachteten Beträgen liegen. Das Gericht hält jedochgerade im Hinblick auf die Ertragsstärke der Klägerin das Verhältnis der insgesamt gezahlten Geschäftsführergehälter zu dem der Klägerin verbleibenden Gewinn für nicht ausgewogen. Zwarverbleibt ihr in den Streitjahren eine ausreichende Kapitalverzinsung. Auch eine Gewinnabsaugung ist nicht zu verzeichnen. Gleichwohl hat die Klägerin einen vergleichsweise zu geringen Anteil am Geschäftserfolg.

Für die angemessene Aufteilung eines Geschäftserfolgs zwischen Kapitalgesellschaft und einem oder mehreren Geschäftsführern gibt es wie für die Angemessenheit der Geschäftsführergesamtbezüge keine festen Regeln; auch hier ist der Einzelfall zu betrachten. Die von der Klägerin angeführte Verfügung der OFD Stuttgart vom Mai 1995, a.a.O., bietet dem Gericht gute Anhaltspunkte bei der vorzunehmenden Schätzung. Danach gilt bei Gesamtvergütungen bis zu 300.000 DM jährlich eine Nichtaufgriffsgrenze, wenn der Kapitalgesellschaft über die Verzinsung des eingesetzten Kapitals noch ein angemessener Teil des Gesamtgewinns verbleibt; erfordert die Kapitalgesellschaft nach ihrer Struktur mehrere Geschäftsführer, so gilt diese Nichtaufgriffsgrenze für jeden Geschäftsführer. Das Gericht hat keine Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin nach den von ihr getätigten Geschäften und nach der internen Aufteilung der Aufgaben nicht beide Geschäftsführer benötigt. Für I.H. ist die Nichtaufgriffsgrenze nicht überschritten. Im Falle des W.R.H. ist nach der Verfügung der OFD Stuttgart im Einzelfall die Angemessenheit zu überprüfen. Bei Vergütungen zwischen 300.000 DM und 800.000 DM - so die OFD weiter - kann die vereinbarte Vergütung vorbehaltlich externer Vergleiche als betrieblich veranlasst angesehen werden, wenn der Gesellschaft nach Abzug der Geschäftsführervergütung zumindest ein Jahresüberschuss (vor Körperschaftsteuer) in der Größenordnung der Gesamtvergütung des Geschäftsführers verbleibt; bei mehreren Geschäftsführern vervielfachen sich die Werte entsprechend. In der Größenordnung der dem W.R.H. gewährten Vergütung müsste der Kapitalgesellschaft deshalb ein ebensolcher Gewinn verbleiben, wobei auch das der I.H. gezahlte Gehalt in die Betrachtung einbezogen werden muss. Eine großzügigere Regelung mit bedeutend höheren Angemessenheitsgrenzen gilt nach der Verfügung der OFDfür Freiberufler und solche Kapitalgesellschaften, die eine personenbezogene Tätigkeit etwa als Handelsvertreter ausüben. Der angemessene Gewinn der Kapitalgesellschaft (vor Ertragsteuern) soll 15 v.H. des gezeichneten Kapitals als Verzinsung sowie darüber hinaus 5 v.H. der Summe der an die Geschäftsführer gewährten Tantiemen betragen. Es kann offen bleiben, ob die Klägerin eine solche personenbezogene Tätigkeit ausübt, denn zum einen ist die Verfügung für das Gericht nicht bindend und wird hier nur als grobe Richtschnur herangezogen, zum anderen würde die Berechnung angesichts der vergleichsweise geringen Höhe des Stammkapitals zu einem sehr niedrigen Mindestgewinn führen. Die für die Regel-Fallgruppe dargestellte Angemessenheit (hälftige Verteilung des Jahresüberschusses auf Kapitalgesellschaft und Gesellschafter-Geschäftsführer) erscheint für den vorliegenden Fall ebenfalls nicht uneingeschränkt sachgerecht, weil eine zweite Geschäftsführerin vorhanden ist und beide Geschäftsführer in Anbetracht ihres jeweils persönlichen Arbeitseinsatzes ein überdurchschnittliches Gehalt erwarten dürfen. Das Gericht ist deshalb bei seiner Schätzung der Obergrenze der angemessenen Geschäftsführervergütungen im zu entscheidenden Fall der Auffassung, dass der Klägerin zumindest 1/4 des Geschäftserfolges verbleiben muss; die Geschäftsführer können zusammen höchstens 3/4 des Geschäftserfolges als angemessene Geschäftsführer-Gesamtbezüge für sich in Anspruch nehmen. In Anlehnung an die Höhe der jeweils tatsächlich gezahlten Bezüge wird für W.R.H. ein Anteil von 2/3 (= 1/2 des Geschäftserfolgs), für I.H. ein Anteil von 1/3 (= 1/4 des Geschäftserfolgs) als jeweils angemessen betrachtet. Soweit die Klägerin höhere als die so als angemessen ermittelten Bezüge gezahlt hat, liegen vGA vor.

Bei der Ermittlung der angemessenen Geschäftsführergehälter und der vGA legt das Gericht die in den Anlagen zum Einspruchsbescheid zusammengestellten Werte zugrunde. Da es sich hier ohnehin um eine Schätzung handelt, wird der Einfachheit halber auch der dort ausgewiesene Gewinn der Klägerin ohne etwaige Korrekturen für Rückstellungen pp. herangezogen. Danach ergeben sich folgende Werte:

Für die Entscheidung des Rechtsstreits kommt es zunächst auf die Angemessenheit der Gesamtbezüge an, deshalb braucht das Gerichtnicht darüber zu befinden, in welchem Verhältnis die einzelnen Gehaltsbestandteile zueinander stehen.

Für das Streitjahr 1988 kann die Klage keinen Erfolg haben, da die vom Gericht ermittelten vGA höher sind als die vom FA in Ansatz gebrachten, im übrigen ist im Umfange des Obsiegens der Klägerin vom Ansatz der vGA abzusehen und die Herstellung der Ausschüttungsbelastung entsprechend zu korrigieren. Zu diesem Zweck ist davon auszugehen, dass bezüglich eines Teils der W.R.H. für alle Streitjahre, I.H. für 1988 gezahlten Tantiemen vGA vorliegen. Für den Zeitpunkt der Ausschüttung wird auf den Betriebsprüfungsbericht Tz. 56 bis 59 verwiesen. Die Berechnung der Steuer sowie der Besteuerungsgrundlagen wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) dem FA übertragen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Für das Verhältnis von Obsiegen und Unterliegen der Klägerin orientiert sich das Gericht an den Beträgen der vGA. Die Entscheidungen zurvorläufigen Vollstreckbarkeit beruhen auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

Die Revision ist nicht zugelassen worden.