Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die an den Gesellschafter-Geschäftsführer erteilte Pensionszusage als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) zu behandeln ist.

Die Klägerin ist eine mit Gesellschaftsvertrag vom 28. Januar 1983 gegründete GmbH. Ihr Unternehmensgegenstand ist der An- und Verkauf von Hardware und Microcomputer-Software sowie die Planung, Beratung, Ausführung und der Service bei der Abwicklung von Automatisierungsprojekten in der Technik. Das Stammkapital betrug im Streitjahr 1991 100.000 DM. Es wurde von dem am 15. Mai 1935 geborenen alleinigen Gesellschafter S. (S.) gehalten. Der Gesellschafter S. war seit dem 1. Januar 1985 alleinvertretungsberechtigter und von den Beschränkungen des § 181 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) befreiter Geschäftsführer. Im Streitjahr 1991 war auch N. (N.) zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer bestellt. N. wurde im Jahr 1994 als Geschäftsführer abberufen. Zugleich ist das Dienstverhältnis mit N. beendet worden.

Aufgrund des mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer S. geschlossenen Anstellungsvertrages vom 28. Dezember 1984 erhielt dieser ein monatliches Grundgehalt von 25.000 DM, das sich zum 1. Juni 1991 auf monatlich 26.500 DM erhöhte. Ferner erhielt er bestimmte Sonderzuwendungen. Die Gesamtvergütung belief sich in den Jahren 1989 bis 1991 auf jährlich ca. 350.000 DM. N. erhielt in den Jahren 1989 und 1990 eine Gesamtvergütung von ca. 150.000 DM und im Jahr 1991 von ca. 200.000 DM. Im Anhang zum Anstellungsvertrag wurde dem Gesellschafter-Geschäftsführer S. mit Pensionsvertrag vom 1. Dezember 1989 eine Pension zugesagt. Danach sollte ein Ruhegehalt wegen dauernder Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit, Bezugs von Altersruhegeld aus gesetzlicher Rentenversicherung oder Ausscheiden aus dem Dienst der Klägerin wegen Vollendung des 65. Lebensjahres sowie eine Witwenrente für die Ehefrau gezahlt werden. Dem Geschäftsführer N. wurde am 1. Dezember 1992 eine gleichlautende Pensionszusage erteilt. Die Zuführung zur Pensionsrückstellung hat die Klägerin nach Ausscheiden des Geschäftsführers gewinnerhöhend aufgelöst.

Nach dem Pensionsvertrag (Ziffer 4) soll der Jahresbetrag des Ruhegehaltes "35 % der nach § 6 des Dienstvertrages gezahlten Jahresbezüge" betragen. Rückdeckungsversicherungen zur Abdeckung des Risikos im Versicherungsfall wurden von der Klägerin nicht abgeschlossen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Pensionszusage vom 1. Dezember 1989 (Bl. 57 Vertragsakte) Bezug genommen. Ab dem Jahr 1989 wurde unter Verwendung der allgemeinen Sterbetafel 1986/88 (Zinssatz 6 %, Individualmethode, rechnungsmäßiges Pensionsalter 65 Jahre) eine entsprechende Pensionsrückstellung gebildet, und zwar für 1989 in Höhe von 295.565 DM und eine Rückstellungszuführung für 1990 in Höhe von 70.000 DM (auf 365.565 DM) und für 1991 in Höhe von 106.593,10 DM (auf 472.158,10 DM).

Die Klägerin erklärte seit 1985 folgende Ergebnisse:

Anläßlich der bei der Klägerin für die Jahre 1989 bis 1991 durchgeführten Außenprüfung erkannte der Betriebsprüfer die Pensionsrückstellung wegen fehlender Ernsthaftigkeit nicht an. Dementsprechend erließ der Beklagte gemäß § 164 Abs. 2, 3 Abgabenordnung (AO) einen geänderten Körperschaftsteuerbescheid für 1991 vom 15. März 1993. Den Einspruch der Klägerin wies der Beklagte mit Einspruchsbescheid vom 7. Oktober 1993 als unbegründet zurück. Mit ihrer hiergegen erhobenen Klage begehrt die Klägerin die Berücksichtigung der Pensionsrückstellungen.

Zur Begründung trägt sie im wesentlichen vor, in Höhe der Pensionsrückstellungen seien keine vGA gegeben. Die dem Gesellschafter-Geschäftsführer S. gewährte Pensionszusage sei ernsthaft gewollt. Es liege ein schriftlicher Vertrag vor, der mit dem zweiten Geschäftsführer in gleicher Form abgeschlossen worden sei. Dem stehe auch eine fehlende Rückdeckungsversicherung nicht entgegen. Eine solche Absicherung sei wegen der durch die Versicherungsprämien bedingten Liquiditätsbelastungen aus wirtschaftlichen Gründen unterlassen worden. Bei Eintritt des Versorgungsfalles führe die Aufstockung der Pensionsrückstellung auf den Barwert der Verpflichtung zwar zu einer buchmäßigen Überschuldung. Dies bedeute jedoch keine wirtschaftliche Existenzgefährdung der Klägerin, wenn die zu erbringenden Versorgungsleistungen aus Mitteln des laufenden Geschäftsbetriebs beglichen werden könnten. Der Pensionsvertrag sehe im übrigen bei wesentlicher Verschlechterung der Vermögens- und Ertragslage eine Leistungskürzung oder -einstellung vor. Im übrigen könne der Pensionsberechtigte Gesellschafter-Geschäftsführer S. zur Vermeidung eines Insolvenzverfahrens eine Rangrücktrittserklärung zugunsten der Klägerin abgeben. Es sei realitätsfremd, die Beurteilung der Ernsthaftigkeit einer Pensionszusage von ausreichenden Betriebsmitteln für latente Risiken, wie den Versorgungsfall abhängig zu machen. Die Jahresbezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers seien für die Beurteilung der Anerkennung der Pensionszusage unerheblich. Im Streitfall gehe es nicht um die Angemessenheit des Gesellschafter-Geschäftsführergehaltes.

Die Klägerin beantragt.

Der Beklagte beantragt,

Zur Begründung trägt er im wesentlichen vor, die an den Gesellschafter-Geschäftsführer S. erteilte Pensionszusage erfülle die Voraussetzung einer vGA. Von einer ernsthaften, einem Fremdvergleich standhaltenden Pensionszusage könne nicht ausgegangen werden, da das Merkmal der betrieblichen Veranlassung in Folge mangelnder Ernsthaftigkeit und Angemessenheit der Zusage nicht erfüllt sei. Eine ernsthafte Zusage setze voraus, daß die zusagende Gesellschaft bei Eintritt des Versorgungsfalles den Pensionsanspruch auch wirtschaftlich erfüllen könne. Daran fehle es vorliegend. Die Klägerin verfüge über Aktivposten von lediglich 2 Mio. DM, denen Verbindlichkeiten von ca. 1,6 Mio. DM gegenüber stünden. Bei einem Pensionszuführungsbedarf von ca. 780.000 DM seien daher keine ausreichenden Betriebsmittel zur Abdeckung des Versorgungsfalles vorhanden. Zudem seien die Gewinne 1989 bis 1991 voll ausgeschüttet worden.

Die gewährte Pensionszusage sei auch nicht angemessen. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer müsse dafür Sorge tragen, daß der Gesellschaft ein angemessener Teil des erwirtschafteten Gewinns verbleibe. Dies sei jedenfalls für die Jahre 1990 und 1991 nicht beachtet worden, denn die Klägerin habe nur einen Gewinn für 1990 in Höhe von 4.694 DM und für 1991 in Höhe von 6.422 DM ausgewiesen. Demgegenüber sei das Geschäftsführergehalt im Zeitraum 1989 bis 1991, von monatlich 16.400 DM auf monatlich 26.500 DM angehoben worden.