I.

Die Klägerin wendet sich gegen ihre Heranziehung zu Fremdenverkehrsbeiträgen für das Jahr 2004. Sie betreibt in E., einem Ortsteil der Beklagten, unter der Adresse F. ein Hotel A. mit 32 Betten, unter der Adresse G. das Restaurant "H." und in demselben Gebäude unter der Adresse I. eine Ferienwohnungsvermietung mit 8 Wohneinheiten und 20 Betten. Hotelgäste haben die Möglichkeit, Halb- und Vollpension zu buchen. Sie werden ggf. im Restaurant "H." verpflegt. An die Gäste der Ferienwohnung gibt die Klägerin Gutscheine für einen Restaurantbesuch im Wert von 2,- EUR aus.

In seiner Sitzung vom 16. Dezember 2003 beschloss der Rat der Beklagten die Satzung über die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages in der Stadt Wittmund (Amtsblatt vom 30. Dezember 2003 S. 69) - FVBS -, die am 1. Januar 2004 in Kraft trat. Nach § 1 Abs. 1 FVBS erhebt die Beklagte in der als Nordseebad anerkannten Ortschaft Carolinensiel und in dem als Erholungsort anerkannten Ortsteil Altfunnixsiel zur Deckung ihres Aufwandes für die Fremdenverkehrswerbung sowie für die Herstellung, Anschaffung, Erweiterung, Verbesserung, Erneuerung und Unterhaltung von Fremdenverkehrseinrichtungen einen Fremdenverkehrsbeitrag. § 2 FVBS beinhaltet u.a. folgende Regelung:

Beitragsschuldner, Beitragstatbestand

(1)

Persönlich beitragspflichtig sind natürliche und juristische Personen sowie nicht rechtsfähige Personenvereinigungen.

(2)

Sachlich beitragspflichtig im Sinne des Abs. 1 sind die in der Anlage näher bezeichneten Rechtssubjekte, sofern sie im Erhebungsgebiet zumindest vorübergehend selbstständig erwerbstätig sind und dadurch unmittelbar oder mittelbar Vorteile aus dem örtlichen Fremdenverkehr geboten bekommen. ... Im Einzelnen sind die beitragspflichtigen Tätigkeiten in der Anlage 1 zu dieser Satzung aufgeführt.

...

Der Beitragsmaßstab ist in § 3 FVBS wie folgt geregelt:

(1)

Der Fremdenverkehrsbeitrag bemisst sich nach den objektiven Gewinn- und Verdienstmöglichkeiten aus der beitragspflichtigen Tätigkeit.

(2)

Die objektiven Mindest-Gewinn- und Verdienstmöglichkeiten werden durch die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres ausgedrückt. Die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen werden mit dem fremdenverkehrsbedingten Anteil (Vorteilssatz) und dem durchschnittlichen Mindest-Gewinnanteil (Mindest-Gewinnsatz) der Betriebsart gemäß der Anlage 1 zu dieser Satzung multipliziert.

...

Nach § 4 FVBS wird der Beitragssatz dadurch ermittelt, dass der kalkulierte beitragsfähige Aufwand im Sinne des § 1 FVBS durch die Summe aller Maßstabseinheiten dividiert wird. Er beträgt 9,32 %.

In der Anlage 1 zur FVBS vom 16. Dezember 2003 werden unter Punkt 1.1.2 für das Beherbergungsgewerbe Hotel, Gasthof und Pension mit Frühstück der Vorteilssatz auf 90 % und der Mindest-Gewinnsatz auf 7 % und unter Punkt 1.1.3 für die Vermietung von Ferienwohnungen/-häusern oder sonstigen Gästeunterkünften der Vorteilssatz auf 100 % und der Mindest-Gewinnsatz auf 19 % festgesetzt. Für eine Speisewirtschaft mit Bedienung werden unter Punkt 1.2.1 der Anlage zur Fremdenverkehrsbeitragssatzung bei Umsätzen bis 200.000,- EUR ein Vorteilssatz von 90 % und ein Mindest-Gewinnsatz von 9 %, bei Umsätzen über 200.000,- EUR ein Vorteilssatz von 90 % und ein Mindest-Gewinnsatz von 6 % festgesetzt.

Nachdem die Beklagte die Klägerin wiederholt erfolglos gebeten hatte, ihre umsatzsteuerbereinigten Einnahmen aus dem Hotelbetrieb, dem Restaurationsbetrieb und der Vermietung mitzuteilen, schätzte sie die Umsätze für die Tätigkeit "Hotel, Gasthof und Pension mit Frühstück" (Objekt F.) auf 330.000,- EUR, für die Tätigkeit "Speisewirtschaft mit Bedienung" (Objekt G.) ebenfalls auf 330.000,- EUR und für die Tätigkeit "Vermietung von Ferienwohnungen/-häusern oder sonstigen Gästeunterkünften" (Objekt I.) auf 350.000,- EUR. Auf dieser Grundlage setzte sie durch Bescheide vom 26. August 2004 den Fremdenverkehrsbeitrag 2004 für das Objekt F. auf 1.937,63 EUR (330.000,- EUR Umsatz x 90 % Vorteilssatz x 7 % Mindestgewinnsatz x 9,32 % Beitragssatz), für das Objekt G. auf 2.491,24 EUR (330.000,- EUR Umsatz x 90 % Gewinnsatz x 9 % Mindestgewinnsatz x 9,32 % Beitragssatz) und für Objekt I. auf 6.197,80 EUR (350.000,- EUR Umsatz x 100 % Vorteilssatz x 19 % Mindestgewinnsatz x 9,32 % Beitragssatz) fest. Auf den gegen diese Bescheide gerichteten Widerspruch der Klägerin hob die Beklagte durch am 11. Februar 2005 zugestellten Widerspruchsbescheid vom 9. Februar 2005 ihren das Objekt G., Speisewirtschaft mit Bedienung, betreffenden Bescheid insoweit auf, als dort ein Mindestgewinnsatz von 9 % statt 6 % und ein den Betrag von 1.660,82 EUR übersteigender Fremdenverkehrsbeitrag festgesetzt worden waren; im Übrigen wies sie den Widerspruch zurück. Mit weiterem zeitgleich zugestellten Bescheid vom 9. Februar 2005 setzte die Beklagte die von der Klägerin zu tragenden Rechtsbehelfskosten auf 79,93 EUR fest.

Die Klägerin hat am 10. März 2005 Klage erhoben. Sie hat mitgeteilt, sie habe im Jahr 2002 mit dem Hotelbetrieb einen Jahresumsatz in Höhe von 162.277,06 EUR, mit dem Restaurantbetrieb einen solchen in Höhe von 680.962,12 EUR und mit der Ferienwohnungsvermietung einen Umsatz in Höhe von 80.573,45 EUR erzielt. Zur Begründung ihrer Klage trägt sie im Wesentlichen vor, die Festsetzungsbescheide seien rechtswidrig. Das Hotel und das Restaurant mit daran angeschlossenen Ferienwohnungen stellten einen einheitlichen Gewerbebetrieb dar, der mit einem Personalstamm arbeite und Steuern unter einer Steuernummer ans Finanzamt abführe. Die Aufspaltung ihres Betriebes in Hotelbereich, Gaststättengewerbe und Vermietung von Ferienwohnungen und die Bemessung nach unterschiedlichen Vorteilssätzen erwiesen sich in ihrem Fall als sachwidrig. Der Bereich der Ferienwohnungen sei eher mit einem Hotelbetrieb vergleichbar. Der Betrieb als Ganzes sei als Hotel, Gasthof, Pension im Sinne von Punkt 1.1.1 der Anlage 1 zur FVBS mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Mindestgewinnsatz von 4 % abzurechnen, was einen Betrag von 3.099,58 EUR ergebe.

Im Hinblick auf die von der Klägerin mitgeteilten tatsächlich erzielten Umsätze hat die Beklagte durch Erklärung vom 8. Dezember 2005 ihren Bescheid vom 26. August 2004 betreffend den Hotelbetrieb F. in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 9. Februar 2005 aufgehoben, soweit darin eine Beitragsschuld von mehr als 952,83 EUR festgesetzt worden war (162.277,06 EUR Umsatz x 90 % Vorteilssatz x 7 % Gewinnsatz x 9,32 %). Ferner hat sie den Bescheid selben Datums betreffend die Ferienwohnungsvermietung I. in Gestalt des Widerspruchsbescheides aufgehoben, soweit darin eine Beitragsschuld von mehr als 525,66 EUR (80.573,45 EUR Umsatz x 100% Vorteilssatz x 7 % Gewinnsatz x 9,32 %) festgesetzt worden war. Insoweit haben die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache übereinstimmend für erledigt erklärt.

In seiner Sitzung vom 19. Dezember 2006 beschloss der Rat der Beklagten die 3. Änderungssatzung über die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages (Amtsblatt für den Landkreis Wittmund vom 29. Dezember 2006) und setzte diese wegen bestehender Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Kalkulation rückwirkend zum 1. Januar 2004 in Kraft. In § 1 Abs. 3 FVBS wurde der Gesamtaufwand u. a. für das Beitragsjahr 2004 unter Berücksichtigung des tatsächlichen Aufwandes, d.h. der erzielten Betriebsergebnisse (Ist-Zahlen) neu beziffert. Der Beitragssatz in Höhe von 9,32 % wurde bestätigt und in § 4 Satz 1 FVBS unverändert in dieser Höhe festgesetzt.

Die Klägerin hat beantragt,

Die Beklagte hat beantragt,

Sie hat zur Begründung vorgetragen, die angefochtenen Bescheide seien rechtmäßig. Ihre Fremdenverkehrsbeitragssatzung genüge den zu stellenden Anforderungen. Eine Gewinnsatzdifferenzierung für - wie hier - Fälle der gewerblichen Ferienwohnungsvermietung in großen Umsatzklassen, bei denen der im Übrigen vorgesehene 19%ige Gewinnsatz erfahrungsgemäß nicht passe, sei nicht erforderlich gewesen. In ihrem Erhebungsgebiet gebe es nur 3 von 870 Ferienwohnungsvermietungen, in denen von einem solchen größeren Umsatz auszugehen sei. Infolge ihres Typisierungsermessens habe sie diesen im Rahmen ihrer Satzung nicht Rechnung tragen müssen. In solchen Fällen erfolge die Festsetzung abweichend gemäß § 11 NKAG i.V.m. § 163 AO nach Billigkeit. Die Satzungsanwendung sei rechtsfehlerfrei. Die Veranlagung nach Einzelbetriebsarten sei zutreffend. Dies folge bereits aus den Umsatzproportionen der einzelnen Betriebszweige. Der Restaurantbetrieb erziele den größten Teil des Gesamtumsatzes (71 %). Dies stehe einer einheitlichen Gesamtveranlagung als Hotel, Gasthof, Pension entgegen. Durch dieses Vorgehen werde ein tatsächlich einheitlicher Betrieb auch nicht willkürlich auseinander dividiert. Es sei angemessen, die Ferienwohnungsvermietung mit 7 % Gewinnsatz zu veranlagen. Die Betriebsvergleiche der J. e.G., K., wiesen für - wie hier - Ferienwohnungsvermietungen in der Umsatzklasse 48-308 TEUR ein vorläufiges Ergebnis von 13,26 % aus. Dabei sei von einem Durchschnittsgewinn von 9,48 % und einem Mindestgewinn von 6,51 % auszugehen. Für ihre Satzung sei letzterer maßgeblich und aufzurunden.

Mit dem angefochtenen Urteil hat das Verwaltungsgericht das Verfahren eingestellt, soweit die Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärt haben. Es hat die Bescheide der Beklagten vom 26. August 2004 und den Widerspruchsbescheid vom 9. Februar 2005 in der Fassung der Änderung gemäß Schriftsatz der Beklagten vom 8. Dezember 2005 sowie den Kostenfestsetzungsbescheid vom 9. Februar 2005 mit der Begründung aufgehoben, die Fremdenverkehrsbeitragssatzung in der Fassung vom 19. Dezember 2006 stelle keine wirksame Rechtsgrundlage dar. Die vorgenommene Neukalkulation leide an einem erheblichen "Systemfehler", der zur Rechtswidrigkeit des Beitragssatzes u.a. für das Jahr 2004 führe. Bei einer rückwirkenden Festlegung des Beitragssatzes habe eine Berechnung unter Verwendung der bekannten bzw. ermittelbaren (Ist-)Zahlen zu erfolgen. Die Beklagte habe die Ist-Zahlen nur hinsichtlich der Aufwandseite, nicht aber hinsichtlich der umsatzsteuerbereinigten Einnahmeseite zugrunde gelegt. Sie sei von den Angaben der Beitragspflichtigen für das Jahr 2002, nicht jedoch von den aktuelleren Umsatzzahlen des Veranlagungsjahres 2004 ausgegangen. Die zugrunde gelegten Daten stellten keine geeignete Entscheidungsgrundlage für den Stadtrat der Beklagten dar. Dieser habe sich eine ordnungsgemäße Kalkulation nur in rechtmäßiger Weise zu Eigen machen können, wenn diese die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des Jahres 2004 enthalten hätte.

Mit ihrer gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts eingelegten Berufung macht die Beklagte geltend, die den angefochtenen Bescheiden zugrunde liegende Satzung sei wirksam. Sie sei nicht gehalten gewesen, anlässlich der Nachkalkulation für 2004 rückwirkend den Beitragsmaßstab zu verändern. Die gegenteilige Auffassung des Verwaltungsgerichts stehe mit § 9 Abs. 2 Satz 1 NKAG, dessen Vorteilsbegriff den Gemeinden Gestaltungsermessen für die Regelung des Beitragsmaßstabs eröffne, nicht in Einklang. In der Rechtsprechung des Nds. Oberverwaltungsgerichts sei geklärt, dass sich der kommunale Satzungsgeber bei der Ausübung seines Gestaltungsermessens an den durch den Fremdenverkehr erzielbaren Vorteilen orientieren und die Beitragslasten sachgerecht und angemessen auf die vom Fremdenverkehr Begünstigten verteilen müsse. Zulässig seien alle Maßstäbe, die einen Rückschluss auf die mit dem Fremdenverkehr verbundenen Gewinnmöglichkeiten zuließen. Bei der Maßstabsbildung für den Fremdenverkehrsbeitrag könne nicht auf die zum Gebührenrecht entwickelten Grundsätze zurückgegriffen werden. Es liege kein konkretes Gegenleistungsverhältnis vor. Der Fremdenverkehrsbeitrag sei ein abstraktes Entgelt für einen objektiv gebotenen, also (lediglich) möglichen Vorteil, der mit dem Begriff "erhöhte Verdienstmöglichkeiten" umschrieben werde. Er könne nur nach einem Wahrscheinlichkeitsmaßstab bemessen werden. Bei einer Fremdenverkehrsbeitragsbemessung auf Umsatzbasis müsse nicht zwingend auf den Umsatz des laufenden Jahres abgestellt werden. Vielmehr genüge ein Abstellen auf den Umsatz eines vorangegangenen Jahres, ohne dass darin eine vorläufige, nach Korrektur verlangende "Notlösung" zu sehen sei.

Die Beklagte beantragt,

Die Klägerin beantragt,

Zur Begründung verweist sie auf die Gründe des angefochtenen Urteils. Ergänzend führt sie aus, ihre Heranziehung zu Fremdenverkehrsbeiträgen in der in den angefochtenen Bescheiden festgesetzten Höhe sei auch aus den im vorausgegangenen Klageverfahren angeführten Gründen rechtswidrig.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte und die vorgelegten Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

II.

Die vom Verwaltungsgericht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassene und auch im Übrigen zulässige Berufung der Beklagten ist begründet. Das Verwaltungsgericht hätte die Klage abweisen müssen. Die angefochtenen Fremdenverkehrsbeitragsbescheide der Beklagten sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

Die angefochtenen Bescheide finden ihre Grundlage in §§ 9, 2 NKAG i.V.m. der Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten vom 16. Dezember 2003 (Amtsblatt für den Landkreis Wittmund vom 30. Dezember 2003 S. 69 ff.) in der Fassung der 1. bis 3. Änderungssatzung (Amtsblatt für den Landkreis Wittmund vom 30. Dezember 2004, vom 30. Dezember 2005 und vom 29. Dezember 2006). Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 NKAG in der im Zeitpunkt des Satzungserlasses geltenden und damit hier maßgeblichen Fassung vom 11. Februar 1992 können Gemeinden, die ganz oder teilweise als Kurorte, Luftkurorte, Erholungsorte oder Küstenbadeorte staatlich anerkannt sind, zur Deckung ihres Aufwandes für die Fremdenverkehrswerbung und für die Herstellung, Anschaffung, Erweiterung, Verbesserung, Erneuerung und Unterhaltung ihrer Einrichtungen, die dem Fremdenverkehr dienen, einen Fremdenverkehrsbeitrag erheben. Beitragspflichtig sind alle selbstständig tätigen Personen und alle Unternehmen, denen durch den Fremdenverkehr unmittelbar oder mittelbar besondere wirtschaftliche Vorteile geboten werden; die Beitragspflicht erstreckt sich auch auf solche Personen und Unternehmen, die, ohne in dem nach § 9 Abs. 1 NKAG anerkannten Gebiet ihren Wohnsitz oder Betriebssitz zu haben, vorübergehend dort erwerbstätig sind (§ 9 Abs. 2 NKAG).

Die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten genügt den an sie zu stellenden Anforderungen. Gemäß § 2 Abs. 1 NKAG in der hier maßgeblichen Fassung vom 1. Juni 1996 dürfen kommunale Abgaben nur auf Grund einer Satzung erhoben werden; die Satzung muss den Kreis der Abgabeschuldner, den die Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie die Entstehung und den Zeitpunkt der Fälligkeit der Schuld bestimmen. Dem trägt die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten hinreichend Rechnung. Auch der Beitragstatbestand, der ausweislich der amtlichen Überschrift zu § 2 FVBS dort geregelt werden soll, ist noch in einer den Bestimmtheitsanforderungen genügenden Weise normiert. Zwar muss die Regelung in § 2 Abs. 2 Satz 1 FVBS als missglückt bezeichnet werden. Soweit es darin heißt, sachlich beitragspflichtig seien die in der Anlage näher bezeichneten Rechtssubjekte, sofern sie im Erhebungsgebiet zumindest vorübergehend selbstständig erwerbstätig seien und dadurch unmittelbar oder mittelbar Vorteile aus dem örtlichen Fremdenverkehr geboten bekämen, ist festzustellen, dass in der Anlage zur Satzung keine Rechtssubjekte bezeichnet werden. Von daher geht diese Vorschrift insoweit ins Leere. Auch erscheint zweifelhaft, ob der Begriff der sachlichen Beitragspflicht den Regelungsgegenstand des § 2 Abs. 2 FVBS zutreffend erfasst. Ungeachtet dieser Unstimmigkeiten ergibt sich aus dem weiteren Wortlaut des § 2 Abs. 2 FVBS hinreichend deutlich, dass die Beitragspflicht durch eine der in der Anlage 1 zur FVBS aufgeführten Tätigkeiten ausgelöst wird.

Entgegen der Auffassung des Verwaltungsgerichts ist der in § 4 Satz 1 FVBS normierte Beitragssatz nicht falsch kalkuliert worden. Die Berechnung des Beitragssatzes u.a. für 2004 anhand der umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres, mithin anhand des in § 3 Abs. 2 FVBS vorgesehenen Beitragsmaßstabs, ist nicht zu beanstanden.

Kalkulatorische Grundlage des Beitragssatzes ist der Beitragsmaßstab, d.h. der Beitragssatz baut auf dem Beitragsmaßstab auf. Ist der Beitragsmaßstab rechtswidrig, ist auch die Kalkulation des Beitragssatzes fehlerhaft (s. etwa Nds. OVG, Urteil vom 24.5.1989 - 9 L 1/89 - NVwZ 1990, 590). Nach § 3 Abs. 1 und 2 FVBS sind Beitragsmaßstab die objektiven Gewinn- und Verdienstmöglichkeiten aus der beitragspflichtigen Tätigkeit, die durch die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres ausgedrückt werden. Dementsprechend wird der Beitragssatz anhand der Summe der tatsächlichen Gesamtumsätze aller Beitragspflichtigen im Vorvorjahr errechnet, die mit den Vorteilssätzen und Mindest-Gewinnsätzen aller Wirtschaftsbranchen multipliziert werden (vgl. Satzungsunterlagen Bl. 290, 650 f. BA). Dieses Vorgehen hält auch bei einer - wie hier - rückwirkenden Festlegung des Beitragssatzes gerichtlicher Überprüfung stand.

Nach der Rechtsprechung des Nds. Oberverwaltungsgerichts kann die Bemessung der die Beitragserhebung rechtfertigenden Vorteile im Rahmen des Fremdenverkehrsbeitragsrechts nur nach einem an der Wahrscheinlichkeit orientierten Maßstab vorgenommen werden, weil die durch den Fremdenverkehr ermöglichte Steigerung des Umsatzes bzw. Gewinns nicht genau anhand eines Wirklichkeitsmaßstabs festgestellt werden kann (Nds. OVG, Urteil vom 13.12.2006 - 9 KN 180/04 - NSt-N 2007, 43, 45; in diesem Sinne wohl auch Urteile vom 17.3.1997 - 9 K 1912/95 - NSt-N 1997, 218 und vom 13.11.1990 - 9 K 11/89 - NVwZ-RR 1992, 40, 42 [OVG Niedersachsen 13.11.1990 - 9 K 11/89] und - 9 L 156/89 - NVwZ-RR 1992, 45, 47 [OVG Niedersachsen 13.11.1990 - 9 L 156/89][OVG Niedersachsen 13.11.1990 - 9 L 156/89]; s. auch Urteil vom 26.2.2002 - 9 K 2694/99 - ZKF 2002, 205 f., [...] Rdn. 5; Beschluss vom 11.9.2007 - 9 ME 119/07 - NVwZ-RR 2008, 135 LS., [...] Rdn. 17; OVG SH, Urteile vom 4.10.1995 - 2 L 220 und 222/95 - KStZ 1997, 93 , vom 22.12.1999 - 2 L 134/98 - ZKF 2000, 89, [...] Rdn. 12 , vom 23.8.2000 - 2 L 226/98 - NordÖR 2001, 221, [...] Rdn. 44 , vom 20.3.2002 - 2 K 4/00 - NordÖR 2002, 453, [...] Rdn. 22 , vom 22.6.2004 - 14 A 280/02 - [...] Rdn. 43 und vom 24.9.2008 - 2 LB 16/08 - [...] Rdn. 27; VGH BW, Urteil vom 6.11.2008 - 2 S 669/07 - [...] Rdn. 36; SächsOVG, Urteil vom 29.1.2003 - 5 D 11/01 - LKV 2004, 83 ff., hier zitiert nach [...] Rdn. 68). Dabei steht dem kommunalen Satzungsgeber ein weiter, pauschalierende und typisierende Regelungen einschließender Gestaltungsspielraum zu. Wie der Senat in seinem Beschluss vom 11. August 2003 (9 LA 42/03, NordÖR 2003, 510, 511 [OVG Niedersachsen 17.09.2003 - 9 ME 164/03]) weiter ausgeführt hat, sind zulässig alle Maßstäbe, die einen Rückschluss auf die mit dem Fremdenverkehr verbundenen Gewinnmöglichkeiten zulassen. Aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität darf der Maßstab an leicht feststellbare Bemessungsfaktoren anknüpfen und grobmaschig sein.

Diesen Maßgaben genügt der von der Beklagten gewählte Beitragsmaßstab. Die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres sind noch ein hinreichender Indikator für die Gewinn- und Verdienstmöglichkeiten im Erhebungszeitraum (vgl. auch Nds. OVG, Urteil vom 13. Dezember 2006 - 9 KN 180/04 - a.a.O., zu einer Beitragsbemessung anhand der umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des laufenden Jahres; Beschluss vom 13.12.2008 - 9 LA 349/05 - n.v., zu einer Bemessung anhand des Umsatzes des Vorvorjahres). Das Abstellen auf die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres lässt sich aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität rechtfertigen. Die sich aus der Zeitspanne zwischen dem für die Einnahmenermittlung maßgeblichen Jahr und dem Erhebungszeitraum ergebenden Ungenauigkeiten sind auch deswegen hinnehmbar, weil jeder Wahrscheinlichkeitsmaßstab gebotene Vorteile nur mehr oder weniger unzureichend erfassen kann (vgl. OVG SH, Urteil vom 22.12.1999 - 2 L 134/98 - ZKF 2000, 89, [...] Rdn. 14).

Die Annahme des Verwaltungsgerichts, u.a. hinsichtlich des Veranlagungsjahrs 2004 seien bei der Kalkulation des Beitragssatzes die tatsächlich erzielten umsatzsteuerbereinigten Einnahmen einzustellen, entbehrt einer rechtlichen Grundlage. Nach Maßgabe der - wie dargelegt insoweit nicht zu beanstandenden - Satzung der Beklagten gründet der Beitragsmaßstab auf den umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres und fließt die daraus zu bildende Summe in die Kalkulation des Beitragssatzes ein. Andere rechtliche Vorgaben, die das vom Verwaltungsgericht geforderte Vorgehen, anhand der Ist-Zahlen zu berechnen, gebieten würden, sind nicht ersichtlich. Etwas anderes folgt auch nicht aus den vom Verwaltungsgericht angeführten Entscheidungen des erkennenden Senats. In dessen Urteil vom 13. November 1990 (9 L 156/89, NVwZ-RR 1992, 45, 47 f.) [OVG Niedersachsen 13.11.1990 - 9 L 156/89] finden sich Ausführungen lediglich zu der Bestimmung des refinanzierbaren Aufwands der Gemeinde bei einer rückwirkenden Festlegung des Fremdenverkehrsbeitragssatzes. Stehen danach bei einer rückwirkenden Festlegung des Beitragssatzes die Aufwendungen der Gemeinde fest bzw. sind diese ermittelbar, hat an die Stelle der bei der Vorauskalkulation eingestellten Schätzungen eine Berechnung unter Verwendung der bekannten Zahlen zu treten. Zu der hier entscheidenden Frage, ob bei der Kalkulation auch auf der Einnahmeseite sog. "harte Zahlen" einzustellen sind, enthält das Urteil keine Aussage. Das Urteil des Senats vom 8. August 1990 (9 L 182/89 - NVwZ-RR 1991, 383, 384) [OVG Niedersachsen 08.08.1990 - 9 L 182/89], auf das das Verwaltungsgericht in seiner - im hier angefochtenen Urteil in Bezug genommenen - Kammerentscheidung vom 22. August 2002 (2 A 3244/99) verwies, betraf eine Gebührenkalkulation für in der Vergangenheit liegende Zeiträume anhand der tatsächlich entstandenen Kosten und des Umfangs der Inanspruchnahme. Anders als im vorliegenden Fall, in dem der Beitragsmaßstab durch die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres ausgedrückt wird, bewegte sich in jenen Fällen das Einstellen der Ist-Zahlen innerhalb des vom Satzungsgeber als Maßstab vorgegebenen Wortlauts (Aufwendungen der Gemeinde, tatsächlich entstandene Kosten, Inanspruchnahme). Die Verwendung der Ist-Zahlen führte lediglich zu einer weiteren Annäherung der Kalkulationsgrundlagen an die tatsächlichen Umstände, ohne zu einer Änderung des jeweiligen Satzungsmaßstabs zu zwingen.

Nach alledem war die Beklagte von Rechts wegen nicht verpflichtet, bei der rückwirkenden Neuregelung des Fremdenverkehrsbeitrags für die vergangenen Jahre einen Beitragssatz zu bilden, der die tatsächlich erzielten umsatzsteuerbereinigten Einnahmen der betreffenden Jahre berücksichtigte. Indem sie an dem Beitragsmaßstab der umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres auch für die Vergangenheit festhielt, bewegte sie sich innerhalb des ihr bei dem Erlass von Abgabensatzungen zustehenden Gestaltungsermessens. Dies gilt, zumal - wie dargelegt - die Bemessung der die Fremdenverkehrsbeitragserhebung rechtfertigenden Vorteile nur nach einem Wahrscheinlichkeitsmaßstab vorgenommen werden kann. Diese Vorteile werden nicht dadurch entscheidend besser ausgedrückt, dass anstelle der umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des vorvergangenen Jahres auf die tatsächlich erzielten umsatzsteuerbereinigten Einnahmen des betreffenden Jahres abgestellt wird. Anhaltspunkte dafür, dass der Beitragssatz nach § 4 Satz 1 FVBS aus anderen Gründen rechtswidrig ist, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

Die in der Anlage 1 zur FVBS festgelegten Vorteilssätze bieten keinen Anlass zur Beanstandung. Nach der Rechtsprechung des Nds. Oberverwaltungsgerichts ist die Fremdenverkehrsbeiträge erhebende Gemeinde nicht verpflichtet, die fremdenverkehrsbedingten Vorteile jedes einzelnen Beitragspflichtigen zu ermitteln. Ausreichend ist, wenn sie auf der Grundlage von Marktanalysen und verfügbaren Statistiken Vergleiche zwischen den zu erzielenden Umsätzen und Gewinnen in den einzelnen Branchen anstellt und die errechneten Multiplikatoren ohne erkennbare systematische Fehler zur Festlegung der Beitragssätze verwendet. Bei der Beurteilung der Frage, welche Vorteile den zu Beitragsgruppen zusammengefassten Branchen bei pauschalierender Betrachtungsweise typischerweise zuzurechnen sind, steht ihr ein weitgehendes Ermessen zu. Erst wenn die Vorteilslage innerhalb einer Beitragsgruppe oder im Verhältnis der Beitragsgruppen zueinander unter keinem Gesichtspunkt als im Wesentlichen gleich angesehen werden kann, insbesondere wenn die Vorteilseinschätzung willkürlich erscheint, liegt ein Verstoß gegen das Gebot der Abgabengerechtigkeit vor (Urteile vom 13.12.2006 - 9 KN 180/04 - NSt-N 2007, 43, 45 und vom 13.11.1990 - 9 L 156/89 - NVwZ-RR 1992, 45, 47 [OVG Niedersachsen 13.11.1990 - 9 L 156/89]; s. auch OVG SH, Urteile vom 4.10.1995 - 2 L 220 und 222/95 - KStZ 1997, 93, 94 f. , vom 22.12.1999 - 2 L 134/98 - ZKF 2000, 89, [...] Rdn. 12 , vom 22.6.2004 - 14 A 280/02 - [...] Rdn. 43 , vom 17.3.2008 - 2 LB 40/07 - NordÖR 2008, 281, [...] Rdn. 28 ff., und vom 24.9.2008 - 2 LB 16/08 - [...] Rdn. 27; VGH BW, Urteil vom 6.11.2008 - 2 S 669/07 - [...] Rdn. 36; Lichtenfeld in Driehaus, KAG, Kommentar, Band III, Stand Oktober 2008, § 11 Rdn. 115).

Die Beklagte hat ein diesen Anforderungen genügendes Verfahren zur Ermittlung der Vorteilssätze durchgeführt. Die Vorteilssätze beruhen in erster Linie auf einer Schätzung der sog. Fremdenverkehrsquote, also des prozentualen Anteils der Touristen-Aufenthaltstage an der Gesamtsumme der jährlichen Aufenthaltstage von Personen im Anerkennungsgebiet. Nach Angaben der Beklagten ist die Tourismusquote im Erhebungsgebiet auf 66,11 % errechnet worden. Wie der Begründung zur Satzung über die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages - Ermittlung und Bildung der Vorteilssätze - weiter zu entnehmen ist, ist sodann eine Berechnung der Umsatz- und Einkommenswirkung anhand der Höhe der Ausgaben von Übernachtungsgästen und der Ausgabenstrukturen u. a. im betreffenden Reisegebiet vorgenommen worden. Die Beklagte hat weiter ausgeführt, die Summe des u. a. im Reisegebiet der ostfriesischen Küste aus direktem Geschäftskontakt mit Touristen erzielten Umsatzes betrage im Jahr 2003 7.737.097,38 EUR. Der Gesamtumsatz liege bei 12.185.987,28 EUR, so dass 63,49 % tourismusbedingt seien. Ergänzend hat die Beklagte einen Umsatzvergleich mit nicht fremdenverkehrsorientierten Gemeinden vorgenommen. Die von der Beklagten dargestellte Berechnung der Vorteilssätze ist hinreichend plausibel. Anhaltspunkte dafür, dass diese willkürlich festgesetzt worden sein könnten, sind von der Klägerin nicht vorgetragen worden und dem Senat auch nicht ersichtlich.

Die von der Klägerin dargelegten Besonderheiten ihres Falles führen zu keiner anderen Beurteilung. Selbst wenn es sich bei ihrem Restaurantbetrieb um einen atypischen Betrieb handeln sollte, weil dieser über eine angegliederte Kegelbahn und einen Festsaal verfügt, und sie deswegen nicht in gleicher Weise vom Tourismus profitieren sollte, wie andere örtliche Restaurantbetriebe, führte dies nicht zur Rechtswidrigkeit der festgesetzten Vorteilssätze. Mit der Festsetzung einheitlicher, nur vom Umsatz abhängiger Vorteilssätze für alle Gastronomiebetriebe bewegte sich die Beklagte innerhalb der ihr zustehenden Typisierungsbefugnis. Die im Kommunalabgabenrecht anerkannte Befugnis einer Kommune, eine Typisierung der Abgabentatbestände vorzunehmen, bedeutet, dass sie bei der Ausgestaltung von Satzungsregelungen an typische Regelfälle eines Sachbereichs anknüpfen und die Besonderheiten von Einzelfällen außer Betracht lassen darf. Derartige generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen rechtfertigen sich - auch im Blick auf Art. 3 Abs. 1 GG - aus dem Gesichtspunkt der Praktikabilität und Verwaltungsvereinfachung. Nach dem Grundsatz der Typengerechtigkeit scheidet ein zur Ungültigkeit einer Abgabennorm führender Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz solange aus, wie nicht mehr als 10 % der von der typisierenden Regelung betroffenen Fälle dem "Typ" widersprechen, also wenigstens 90 % dieser Fälle dem "Typ" entsprechen und die Mehrbelastung der von der Pauschalierung nachteilig Betroffenen gering ist (Nds. OVG, Beschluss vom 4.2.2008 - 9 LA 88/07 - NordÖR 2008, 501; VGH BW, Urteil vom 6.11.2008 - 2 S 669/07 - [...] Rdn. 57; Rosenzweig/Freese, NKAG, Kommentar, Stand: Januar 2009, § 2 Rdn. 10). Die Klägerin macht die dargelegten Besonderheiten nur in Bezug auf ihren Betrieb geltend. Anhaltspunkte dafür, dass mehr als 10 % der von der typisierenden Regelung erfassten Restaurantbetriebe dem geregelten "Typ" widersprechen, bestehen danach nicht.

Auch die von der Beklagten festgelegten Gewinnsätze sind nicht zu beanstanden. Dies gilt auch, soweit unter Nr. 1.1.3 der Anlage 1 FVBS ein einheitlicher Gewinnsatz von 19 % für die Vermietung von Ferienwohnungen/-häusern oder sonstigen Gästeunterkünften vorgesehen ist. Dass die Beklagte einräumt, dass ein Gewinnsatz von 19 % in Fällen der gewerblichen Ferienwohnungsvermietung in großen Umsatzklassen, wie er im Falle der Klägerin in Rede steht, erfahrungsgemäß nicht passe, steht dem nicht entgegen. Auch hier bewegte sich die Beklagte innerhalb der ihr zustehenden Typisierungsbefugnis. Nach den unwidersprochen gebliebenen Angaben der Beklagten existieren im Erhebungsgebiet 870 Ferienwohnungsvermietungen. 867 davon entsprechen dem in der Satzung vorgesehenen Typ, lediglich drei Fälle widersprechen ihm. Damit entsprechen 99,7 % der Fälle dem von der Regelung erfassten Typ. Einer Mehrbelastung der von der Pauschalierung nachteilig Betroffenen wirkt die Beklagte dadurch entgegen, dass sie - wie vorliegend - gemäß § 11 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe b) NKAG i.V.m. § 163 Satz 1 AO nach Billigkeit eine abweichende Beitragsfestsetzung vornimmt.

Die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten verstößt nicht gegen den Gleichheitsgrundsatz. Es erweist sich namentlich nicht als gleichheitswidrig, dass Fremdenverkehrsbeiträge lediglich in der als Nordseebad anerkannten Ortschaft Carolinensiel und in dem als Erholungsort anerkannten Ortsteil Altfunnixsiel erhoben werden, von einer Erhebung in dem als Erholungsort anerkannten Gebietsteil von Wittmund aber abgesehen wird. Der Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 Abs. 1 GG, Art. 3 Abs. 2 Niedersächsische Verfassung verpflichtet u.a. den kommunalen Satzungsgeber, bei steter Orientierung am Gerechtigkeitsgedanken Gleiches gleich und Ungleiches seiner Eigenart entsprechend verschieden zu behandeln. Dabei steht ihm im Rahmen des Abgabenrechts ein weiter Gestaltungsspielraum zu. Zu beanstanden ist eine Satzungsregelung erst dann, wenn sie sich nicht auf einen vernünftigen oder sonst wie einleuchtenden Grund zurückführen lässt. Was dabei in Anwendung des Gleichheitssatzes sachlich vertretbar oder sachfremd ist, lässt sich nicht allgemein und abstrakt, sondern nur in Bezug auf die Eigenart des konkret geregelten Sachbereichs feststellen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 7.11.1995 - 2 BvR 413/88 und 1300/93 - BVerfGE 93, 319, 348 f. m.w.N.; BVerwG, Urteil vom 27.9.2000 - 11 CN 1/00 - NVwZ 2001, 689).

Gemessen daran begegnet die von der Beklagten vorgenommene Beschränkung des Erhebungsgebiets auf die anerkannten Ortsteile Carolinensiel und Altfunnixsiel keinen durchgreifenden Bedenken. Die Beklagte ist bei Erlass ihrer Fremdenverkehrsbeitragssatzung zunächst zutreffend davon ausgegangen, dass sie nach Maßgabe des § 9 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 NKAG in der hier maßgeblichen Fassung vom 1. Januar 1992 nicht befugt war, Fremdenverkehrsbeiträge in ihrem gesamten Gemeindegebiet zu erheben. Aus dem Zusammenspiel der genannten Regelungen ergibt sich, dass - anders als nunmehr nach § 9 Abs. 4 NKAG in seiner am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Fassung (GVBl. 2007, 41) - eine Gemeinde Fremdenverkehrsbeiträge nur innerhalb des anerkannten Gebiets erheben durfte (vgl. dazu auch Nds. OVG, Urteil vom 17.3.1997 - 9 K 1912/95 - NSt-N 1997, 218; Lichtenfeld in Driehaus, KAG, Kommentar, Band III, Stand Oktober 2008, § 11 Rdn. 71d). Zu Recht hat die Beklagte daher bei Satzungserlass berücksichtigt, dass das der Ortschaft Wittmund zugehörige Gewerbegebiet Ost, das nicht im Anerkennungsgebiet liegt, in dem aber eine nicht unerhebliche Anzahl ggf. fremdenverkehrsbeitragspflichtiger Unternehmen angesiedelt ist, von vornherein als Erhebungsgebiet ausschied.

Die Entscheidung der Beklagten, auf eine Erhebung von Fremdenverkehrsbeiträgen in dem anerkannten Teilgebiet der Ortschaft Wittmund zu verzichten, war jedenfalls im hier maßgeblichen Zeitraum noch vertretbar. Die Eigenarten des hier zu regelnden Sachbereichs, des Fremdenverkehrsbeitragsrechts, gebieten es, für die Frage der Erstreckung der Beitragspflicht auf unterschiedliche jeweils anerkannte Gebiete einer Gemeinde entscheidend auf die jeweiligen örtlichen Verhältnisse und die besonderen wirtschaftlichen Vorteile durch den Fremdenverkehr für die in der Gemeinde selbstständig tätigen Personen und Unternehmen abzustellen. Von diesen nunmehr in § 9 Abs. 4 NKAG gesetzlich geregelten Kriterien war auch bereits bei der Anwendung von § 9 Abs. 1 und 2 NKAG in den früheren Fassungen auszugehen (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 13.11.1990 - 9 K 11/89 - NVwZ-RR 1992, 40, 45).

Nach diesen Maßgaben ist die Andersbehandlung von aus dem Fremdenverkehr bevorteilten Selbstständigen in Wittmund einerseits und in Carolinensiel andererseits bei einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtung noch hinnehmbar. Die Annahme der Beklagten, Wittmund und Carolinensiel seien im Blick auf die örtlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Bevorteilung durch den Fremdenverkehr nicht wesentlich gleich, ist vertretbar. Bei Carolinensiel handelt es sich um ein staatlich anerkanntes Nordseebad, das sich durch eine gehobene touristische Infrastruktur auszeichnet. Wittmund ist ein ca. 13 km entfernt im Hinterland gelegener Erholungsort mit gering touristisch geprägter Infrastruktur. Der qualitative Unterschied im Angebot der Fremdenverkehrseinrichtungen schlägt sich unmittelbar in der Anzahl der Übernachtungsgäste nieder. Während in Wittmund jährlich 8.000 bis 10.000 Gäste mit ca. 60.000 Übernachtungen zu verzeichnen sind, umfasst der Tourismus in Carolinensiel jährlich ca. 130.000 Gäste mit einer Million Übernachtungen. Hieraus wird deutlich, dass die in Carolinensiel ansässigen Beitragspflichtigen, denen im Sinne von § 2 Abs. 2 FVBS durch den Fremdenverkehr unmittelbar besondere wirtschaftliche Vorteile geboten werden, in erheblicher Weise mehr vom Fremdenverkehr profitieren als die in Wittmund angesiedelten Personen und Unternehmen. Im Hinblick auf die sich deutlich voneinander unterscheidenden Vorteilslagen der unmittelbar vom Fremdenverkehr Bevorteilten erscheint die Andersbehandlung in beiden Anerkennungsgebieten als sachlich noch vertretbar. Was die im Anerkennungsgebiet von Wittmund ansässigen selbstständigen Personen und Unternehmen anbelangt, denen im Sinne von § 2 Abs. 2 FVBS mittelbar durch den Fremdenverkehr besondere wirtschaftliche Vorteile geboten werden, hat die Klägerin nicht vorgetragen und ist dem Senat auch nicht ersichtlich, dass diese Vorteile von einem derartigen Gewicht wären, dass sie zu einer Einbeziehung des anerkannten Gebietsteils von Wittmund in die Beitragserhebung zwingen. Zu berücksichtigen ist dabei, dass - wie dargelegt - die im Gewerbegebiet Ost von Wittmund angesiedelten Personen und Unternehmen ohnehin nicht als Beitragspflichtige in Betracht kamen.

Eine andere Beurteilung ist auch nicht deswegen geboten, weil das anerkannte Teilgebiet der Ortschaft Wittmund mit dem ebenfalls als Erholungsort anerkannten Ortsteil Altfunnixsiel vergleichbar wäre. Nach Einschätzung der Beklagten, die auch auf den Ausführungen des Bundesverwaltungsgerichts in seinem Urteil vom 27. September 2000 (11 CN 1/00, NVwZ 2001, 689) zu der Zusammenfassung von Carolinensiel und Altfunnixsiel zu einem Erhebungsgebiet für den Kurbeitrag gründet, besteht zwischen diesen beiden Ortsteilen ein objektiver Funktionszusammenhang. Dass ein solcher auch zwischen Wittmund und Carolinensiel existierte, ist weder von den Beteiligten geltend gemacht worden noch sonst erkennbar.

Nach alledem bildete das Satzungsrecht der Beklagten eine ausreichende rechtliche Grundlage für die Veranlagung zu einem Fremdenverkehrsbeitrag. Auch die Anwendung der Satzung auf die Klägerin im konkreten Einzelfall ist nicht zu beanstanden. Soweit sich die Klägerin gegen die vorgenommene Zuordnung zu drei verschiedenen "Branchen" im Sinne der Anlage 1 zur FVBS wendet und in diesem Zusammenhang geltend macht, bei einer richtigen Branchenwahl schulde sie lediglich einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 3.099,58 EUR, bleibt die Klage schon deswegen ohne Erfolg, weil ein Anspruch auf eine bestimmte Berechnung des Beitrags nicht besteht. In Höhe von 3.099,58 EUR ist die Beitragsfestsetzung dementsprechend rechtmäßig, ohne dass es darauf ankommt, welchem der in der Anlage 1 zur FVBS bezeichneten Branchengruppen die Klägerin als beitragspflichtiger Betrieb zuzuordnen ist.

Auch die darüber hinausgehende Beitragsfestsetzung ist rechtmäßig. Die von der Beklagten vorgenommene Veranlagung der Klägerin nach unterschiedlichen Betriebsarten (Objekt F. als Hotel, Gasthof, Pension mit Frühstück im Sinne der Nr. 1.1.2 der Anlage 1 mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Gewinnsatz von 7 %, Objekt G. als Speisewirtschaft mit Bedienung im Sinne der Nr. 1.2.1 der Anlage 1 mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Gewinnsatz von 6 % und Objekt I. als Ferienwohnungsvermietung mit einem Vorteilssatz von 100 % nach Nr. 1.1.3 der Anlage 1 und einem wegen der Besonderheiten des Falles aus Billigkeitsgründen ermäßigten Gewinnsatz von 7 %) ist nicht zu beanstanden.

Werden - wie hier - unter einer einheitlichen Firmen- oder Betriebsbezeichnung unterschiedliche beitragspflichtige Tätigkeiten im Sinne des § 2 Abs. 2 FVBS i.V.m. Anlage 1 ausgeübt, so ist eine jeweils nach dem Tätigkeitsbereich bzw. der Betriebsart differenzierende Veranlagung zum Fremdenverkehrsbeitrag nicht nur möglich, sondern grundsätzlich geboten. Auch bei einer einheitlichen Betriebsführung ergeben sich in der Regel aus den unterschiedlichen fremdenverkehrsbezogenen Tätigkeiten verschiedene Vorteile und damit Gewinnmöglichkeiten. Diese können angemessen nur durch eine jeweils nach dem Tätigkeitsbereich differenzierende Veranlagung zum Fremdenverkehrsbeitrag erfasst werden.

Die Beklagte hat danach zu Recht bei der Festsetzung des Fremdenverkehrsbeitrags jeweils die umsatzsteuerbereinigten Einnahmen aus der jeweiligen beitragspflichtigen Tätigkeit der Klägerin berücksichtigt und nach unterschiedlichen Vorteils- und Gewinnsätzen bemessen. Die von der Klägerin angeführten Gründe zwingen nicht dazu, den Betrieb einheitlich als Hotel, Gasthof, Pension im Sinne von Nr. 1.1.1 der Anlage 1 zur FVBS mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Mindestgewinnsatz von 4 % zu veranlagen. Die Beklagte weist zutreffend darauf hin, dass der - auch örtlich vom Hotel F. getrennte - Restaurantbetrieb G. den größten Teil des Gesamtumsatzes erwirtschaftet. Dies deutet darauf hin, dass diesem Betriebsbereich auch unabhängig von dem Hotel- und Ferienwohnungsbetrieb eine erhebliche wirtschaftliche Bedeutung zukommt, die es rechtfertigt, eine von den anderen Betriebsarten getrennte Veranlagung als Speisewirtschaft mit Bedienung, also mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Gewinnsatz von 6 % vorzunehmen. Sofern die betrieblichen Besonderheiten des Restaurantbetriebs zu einer anderen Bemessung zwingen, ist dem in einem gesonderten Verfahren nach § 11 Abs. 1 Nr. 4 b) NKAG i.V.m. § 163 Satz 1, 3 AO nachzugehen.

Soweit die Klägerin weiter geltend macht, die Ferienwohnungen seien ebenfalls als Hotel, Gasthof, Pension im Sinne von Nr. 1.1.1 der Anlage 1 mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Mindestgewinnsatz von 4 % zu veranlagen, kann sie auch damit nicht durchdringen. Sie hat keine Umstände vorgetragen, die die von der Beklagten vorgenommene Veranlagung als Ferienwohnungsvermietung mit dem für Ferienwohnungen üblichen Vorteilssatz von 100 % und dem von ihr im Rahmen der Klageerwiderung im Einzelnen nachvollziehbar begründeten Gewinnsatz von 7 % als willkürlich erscheinen lassen. Der von der Klägerin vorgetragene betriebsteile-übergreifende Personaleinsatz führt nicht dazu, dass die Tätigkeit ihren Charakter als Ferienwohnungsvermietung verliert.

Nicht als sachwidrig erweist sich auch die Veranlagung des Hotelbetriebs F. als Hotel, Gasthof, Pension mit Frühstück im Sinne der Nr. 1.1.2 der Anlage 1 mit einem Vorteilssatz von 90 % und einem Gewinnsatz von 7 %. Zu berücksichtigen ist, dass das Hotel von der Klägerin selbst als sog. Hotel A., also als Hotel mit Frühstück, beworben wird.