Die Klage ist begründet. Der Haftungsbescheid ist wegen fehlerhafter Ermessensausübung, der Nachforderungsbescheid wegen fehlenden Antrags des Klägers auf Pauschalierung der Lohnsteuer aufzuheben.

1.

Der auf § 42d Abs. 1 Nr. 3 EStG gestützte Haftungsbescheid über die Lohnsteuer der Jahre 1991 und 1992 verletzt den Kläger in seinen Rechten und ist deshalb aufzuheben. Die Beklagte hat bei Erlass des Haftungsbescheides das ihm durch § 191 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) eingeräumte Ermessen (§ 5 AO , § 102 Finanzgerichtsordnung - FGO) nicht entsprechend dem Zweck der Ermächtigung ausgeübt. Es kann deshalb dahinstehen, ob die streitigen Lohnzahlungen tatsächlich erfolgt sind.

Gemäß § 42d Abs.3 Satz 1 EStG sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer als Schuldner der Lohnsteuer (§ 38 Abs.2 Satz 1 EStG) Gesamtschuldner. Der Beklagte hat das ihm gemäß § 42d Abs.3 Satz 2 EStG zustehende Auswahlermessen, welchen der Gesamtschuldner er in Anspruch nehmen will, nicht fehlerfrei ausgeübt. Dass der Kläger vorsätzlich keine Lohnsteuer einbehalten habe, wäre, selbst wenn dies zuträfe, kein Grund, ihn statt seiner Arbeitnehmer in Anspruch zu nehmen. Der Beklagte geht von Schwarzlohnzahlungen aus, also einem einvernehmlichen und vorsätzlichen Zusammenwirken von Arbeitgeber und Arbeitnehmer mit dem gemeinsamen Ziel, die Abführung von Lohnsteuer zu vermeiden. Handeln aber sowohl Arbeitgeber als auch Arbeitnehmer vorsätzlich, kann der Vorwurf vorsätzlichen Handelns die vorrangige Inanspruchnahme des Arbeitgebers nicht rechtfertigen. Die im Einspruchsbescheid zur Unterstützung der Rechtsansicht des Beklagten zitierten BFH-Urteile betreffen anders gelagerte Sachverhalte. Das BFH-Urteil vom 21.02.1992 (VI R 41/88, BStBl II 1992, 443) stützt sogar die hier vertretene Auffassung. In dem Urteil heißt es nämlich:

Haben Arbeitgeber und Arbeitnehmer aber zur Beitrags- und Steuerhinterziehung zusammengewirkt, so kann aus der Sicht des Arbeitnehmers mit der Auszahlung des Barlohnes die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten worden sein, so dass der Arbeitnehmer nicht im Zeitpunkt der Lohnzahlung von seiner Beitragslast und Steuerpflicht befreit wird und damit im Zeitpunkt der Lohnzahlung noch offen ist, ob ihn das Finanzamt bei Aufdeckung der Hinterziehung nicht doch noch vor dem Arbeitgeber in Anspruch nehmen wird.

Ob der Beklagte noch an der im Haftungsbescheid gegebenen Begründung für die Ermessensentscheidung, die Beträge könnten von den Arbeitnehmern nicht nachgefordert werden, festhält, ist zweifelhaft, aber nicht entscheidungserheblich. Die Begründung trägt die Ermessensentscheidung jedenfalls nicht. Diese Begründung ist unzutreffend, wenn sie sich auf rechtliche Hindernisse beziehen sollte (vgl. § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG; BFH a.a.O.). Tatsächliche Schwierigkeiten, etwa bei der Aufenthaltsermittlung der namentlich bekannten Arbeitnehmer, sind in den Bescheiden nicht dargelegt und auch nicht den Akten zu entnehmen.

2.

Auch der Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid verletzt den Kläger in seinen Rechten. Jede Pauschalierung der Lohnsteuer ist nur"auf Antrag", also mit Zustimmung, des Arbeitgebers zulässig. Einen solchen Antrag - hier nach § 40a Abs. 2 EStG - hat der Kläger nicht gestellt. Der Arbeitgeber hat nach dem Gesetz zwar nur die Möglichkeit, sich entweder die Lohnsteuerkarte vom Arbeitnehmer vorlegen zu lassen oder aber unter Verzicht auf die Lohnsteuerkarte den Arbeitslohn zu pauschalieren; eine dritte gesetzlich zugelassene Möglichkeit besteht nicht. Daraus folgt jedoch kein Pauschalierungszwang im Falle des Verzichts auf die Vorlage der Lohnsteuerkarte. Vielmehr ist es allein dem Lohnsteuerhaftungsverfahren vorbehalten, die aus der Verletzung von Arbeitgeberpflichten erwachsenen steuerlichen Nachteile des Fiskus auszugleichen (BFH-Urteil vom 03.06.1982 VI R 48/79, BStBl II 1982, 710).

3.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die zur vorläufigen Vollstreckbarkeit auf§ 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708, 710 Nr. 11 ZPO.