Entscheidungsgründe

Der Normenkontrollantrag des Antragstellers gegen die Satzung der Antragsgegnerin zur Erhebung einer Kultur- und Tourismusförderabgabe vom 18. Dezember 2012 (KTS 2012) in der Fassung der 1. Änderungssatzung vom 24. April 2013 (KTS 2013) ist zulässig. Der Antragsteller ist antragsbefugt (§ 47 Abs. 2 Satz 1 VwGO). Denn als Betreiber eines Beherbergungsbetriebs ist er nach § 5 Nr. 1 KTS 2012 bzw. § 5 KTS 2013 steuerpflichtig und Schuldner der Kultur- und Tourismusförderabgabe (vgl. zur Antragsbefugnis BVerwG, Beschluss vom 30. August 2013 – 9 BN 2/13 –, juris). Auf Grund der zwischen der Antragsgegnerin und der DEHOGA Niedersachsen geschlossenen und zugunsten des Antragstellers wirkenden Prozessvereinbarung, wonach die Antragsgegnerin die bisher gezahlte Kultur- und Tourismusförderabgabe im Falle der rechtskräftigen Feststellung der Unwirksamkeit ihres Satzungsrechts erstatten muss, kommt es nicht darauf an, ob die gegenüber dem Antragsteller erlassenen Festsetzungsbescheide zwischenzeitlich bestandskräftig geworden sind.

Der Normenkontrollantrag richtet sich gegen die KTS 2012 sowie die KTS 2013 der Antragsgegnerin und damit gegen eine im Rang unter dem Landesgesetz stehende Rechtsvorschrift im Sinne des § 47 Abs. 1 Nr. 2 VwGO in Verbindung mit § 7 des Niedersächsischen Ausführungsgesetz zur Verwaltungsgerichtsordnung (Nds. AG VwGO).

Der Normenkontrollantrag des Antragstellers hat in der Sache Erfolg. Die Regelungen über den Abgabensatz sowohl in der Ausgangsfassung der Satzung vom 18. Dezember 2012 als auch in der Fassung der 1. Änderungssatzung vom 24. April 2013 verstoßen gegen höherrangiges Recht. Gleiches gilt für die in der Ausgangsfassung vorgenommene Begrenzung des Anwendungsbereichs der Satzung auf die Betreiber von Beherbergungsbetrieben in der Kernstadt von Goslar ohne den Ortsteil Hahnenklee.

Dass die Kultur- und Tourismusförderabgabe gemäß § 5 Nr. 2 KTS 2012 in einem Teil des Stadtgebiets, nämlich im Ortsteil Hahnenklee, nicht erhoben wird, ist unvereinbar mit dem Prinzip der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Dieses Prinzip ist Ausfluss des allgemeinen Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG und besitzt zwei Komponenten, zum einen die Gleichheit der normativen Steuerpflicht (Rechtsetzungsgleichheit) und zum anderen die Rechtsanwendungsgleichheit (vgl. Hübschmann u.a., Abgabenordnung, 230. Erg.-Lfg., November 2014, § 4 Rn. 435; Seer, in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung, 132. Erg.-Lfg., Mai 2013, § 85 Rn. 8). Als Folge des Gebots der Rechtsetzungsgleichheit ist der kommunale Satzungsgeber verpflichtet, den Gleichheitssatz in seinem Hoheitsbereich beim Erlass von Steuersatzungen zu wahren (vgl. nur BVerfG, Entscheidung vom 25. Februar 1960 – 1 BvR 239/52 –, BVerfGE 10, 354, Rn. 53; vgl. auch Hübschmann u.a., Abgabenordnung, aaO, § 4 Rn. 426 mwN). Hierzu gehört eine gleichmäßige Besteuerung all derjenigen im Hoheitsgebiet, die den Tatbestand, an den die Satzung die Steuerpflicht anknüpft, erfüllen. Eine Beschränkung der Steuerpflicht auf Teile des Hoheitsgebiets ist allenfalls zulässig, wenn sie aus sachgerechten Gründen gesetzlich vorgesehen ist oder wenn besondere Gründe die durch die Beschränkung herbeigeführte Ungleichbehandlung rechtfertigen.

An beiden Voraussetzungen fehlt es hier. Gesetzliche Vorschriften, die - wie z. B. für Fremdenverkehrsbeiträge in § 9 Abs. 4 des Niedersächsischen Kommunalabgabengesetzes (NKAG) - eine Beschränkung des Erhebungsgebiets ermöglichen, bestehen für die Steuererhebung nach § 3 NKAG nicht. Besondere Rechtfertigungsgründe für die in der Freistellung des Ortsteils Hahnenklee liegende Ungleichbehandlung sind nicht ersichtlich. Sie können insbesondere nicht in der Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrags lediglich im Ortsteil Hahnenklee gesehen werden. Weder ist der Kreis der Beitragspflichtigen nach § 2 der Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Antragsgegnerin annähernd deckungsgleich mit den Steuerpflichtigen nach der KTS 2012, noch stimmt der Beitragsmaßstab in § 3 der Fremdenverkehrsbeitragssatzung mit dem Steuermaßstab nach § 3 KTS 2012 überein. Da durch beide Abgabearten unterschiedliche Abgabepflichtige nach verschiedenen Maßstäben belastet werden, ist es nicht sachlich gerechtfertigt, die eine der beiden Abgaben wegen der anderen Abgabe nicht zu erheben. Die Freistellung des Ortsteils Hahnenklee nach § 5 Nr. 2 KTS 2012 ist weder zur Vermeidung einer doppelten Belastung derselben Abgabepflichtigen noch gemäß § 111 Absatz 5 Satz 1 des Niedersächsischen Kommunalverfassungsgesetzes (NKomVG), wonach die Gemeinden ihre Finanzmittel in erster Linie aus speziellen Entgelten und nur „im Übrigen“ aus Steuern zu beschaffen haben, geboten.

Die Regelungen in § 4 KTS 2012 über den Steuersatz verletzen das Grundrecht auf Gleichbehandlung (Art. 3 Abs. 1 GG) in seiner Ausprägung als Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Sie sehen für Übernachtungen einen Abgabensatz von 2,50 € bei Hotels ab der ****-Kategorie, von 2,00 € bei Hotels mit niedrigeren Klassifizierungen und ohne Klassifizierung, von 1,00 € bei Pensionen, Privatvermietungen, Ferienhäusern, Ferienwohnungen und ähnlichen Einrichtungen, von 0,50 € bei Jugendherbergen und von 0,25 € bei Campingplätzen vor. Eine solche Regelung müsste - will sie dem allgemeinen Gleichheitssatz genügen - dem Sinn und Zweck der Erhebung einer örtlichen Aufwandsteuer entsprechen. Die von der Antragsgegnerin erhobene Kultur- und Tourismusförderabgabe zielt als örtliche Aufwandsteuer auf die in der Vermögens- und Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende besondere wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Übernachtungsgastes ab, welche durch die Inanspruchnahme von Dienstleistungen in der Form der Durchführung einer Hotelübernachtung vermutet wird (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 – 9 CN 1/11 – BVerwGE 143, 301 Rn. 13). Der jeweilige Übernachtungsaufwand soll als Bemessungsgröße die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit der Beherbergungsgäste widerspiegeln. Wird die Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit durch bestimmte Satzungsregelungen eingeschränkt, so hat dies vor dem Willkürverbot des Art. 3 Abs. 1 GG nur Bestand, wenn die Einschränkung durch gewichtige sachliche Gründe gerechtfertigt ist (vgl. BVerfG, Beschluss vom 15. Januar 2014 – 1 BvR 1656/09 – Rn. 73, juris; Nds. OVG, Beschluss vom 22. November 2010 – 9 ME 76/10 – Rn. 9, juris).

Bei Anwendung dieser Maßstäbe wird Art. 3 Abs. 1 GG zunächst dadurch verletzt, dass § 4 KTS 2012 bei Hotels nicht an den vom Übernachtungsgast getätigten Aufwand (den Übernachtungspreis), sondern an Hotelkategorien anknüpft. Damit hat die Antragsgegnerin anstelle eines Wirklichkeitsmaßstabs einen Wahrscheinlichkeitsmaßstab gewählt. Das Abgehen vom Wirklichkeitsmaßstab bedarf umso mehr der Rechtfertigung, je weiter sich der gewählte Wahrscheinlichkeitsmaßstab von dem eigentlichen Belastungsgrund (hier dem Betreiben von Aufwand für Übernachtungen) entfernt. Der gewählte Maßstab muss zumindest einen lockeren Bezug zu dem Aufwand aufweisen, der den Belastungsgrund bildet (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 - BVerfGE 123, 1; FG Bremen, Urteil vom 16. April 2014 – 2 K 85/13 (1) – juris). Mit seiner Hilfe muss es möglich sein, hinreichend genaue Rückschlüsse auf den getätigten Aufwand zu erzielen, so dass dieser als wahrscheinlich erscheint. Davon kann bei dem von der Antragsgegnerin vorgenommenen Abstellen auf Hotelkategorien nicht ausgegangen werden. Die Antragsgegnerin hat zu ihrem Erhebungsgebiet keine Ermittlungen angestellt, die Aufschluss darüber geben, ob die der gewählten Einteilung zugrundeliegende Annahme, dass Hotels ab der ****-Kategorie in aller Regel einen höheren Übernachtungspreis haben als Hotels mit einer niedrigeren Klassifizierung oder ohne Klassifizierung, zutreffend ist. Der Senat hat erhebliche Zweifel an der Richtigkeit dieser Annahme. Für die Höhe des Übernachtungspreises ist die Hotelkategorie nur ein Kriterium unter mehreren und möglicherweise auch nicht das bestimmende. Andere Faktoren wie beispielsweise die Lage des Hotels, die Größe und Einrichtung der gemieteten Räume, jahreszeitlich bedingte Nachfrageschwankungen sowie Sonderangebote beeinflussen den Übernachtungspreis unter Umständen erheblich. Außerdem ist zu berücksichtigen, dass bei weitem nicht alle Hotels in der Bundesrepublik Deutschland nach dem Klassifizierungssystem „Deutsche Hotelklassifizierung“ bewertet sind (8.734 klassifizierte Betriebe Mitte 2014 laut http://www.hotelsterne.de/statistik.html gegenüber 13.307 Hotels Ende 2013 ohne Hotel garni gemäß Statistischem Bundesamt, Tourismus in Zahlen 2013, Ziffer 1.5.3). Weshalb die Übernachtungspreise in den zahlreichen nicht klassifizierten Hotels durchweg niedriger sein sollen als bei Hotels ab der ****-Kategorie und deshalb die unterschiedslose Zuordnung nicht klassifizierter Hotels zu den niedrigeren Hotelkategorien gerechtfertigt sein soll, konnte von der Antragsgegnerin nicht dargelegt werden und erschließt sich auch sonst nicht.

Unter diesen Umständen ist der Senat davon überzeugt, dass die Orientierung an Hotelkategorien keinen hinreichend engen Bezug zum Aufwand des Übernachtungsgastes hat. Ein Wahrscheinlichkeitsmaßstab, der den wirklichen Übernachtungspreis nicht oder lediglich ansatzweise widerspiegelt, scheidet als Besteuerungsgrundlage wegen des Gebots der Gleichmäßigkeit der Besteuerung von vorneherein aus. Hinzu kommt, dass das Anknüpfen an Hotelkategorien sich auch unter dem Gesichtspunkt der Verwaltungs- und Vollzugsvereinfachung nicht rechtfertigen lässt. Da die Übernachtungspreise vertraglich vereinbart sind, lassen sie sich ohne nennenswerten zusätzlichen Aufwand vom Hotelbetrieb ermitteln und der Heranziehung zur Aufwandsteuer zu Grunde legen. Für die Antragsgegnerin brächte das Abstellen auf den Übernachtungspreis anstatt auf die Hotelkategorie ebenfalls keinen ins Gewicht fallenden Mehraufwand mit sich, weil sie die Besteuerungsgrundlagen nicht selbst ermittelt, sondern von den Hotels mitgeteilt bekommt und der eigene Prüfungsaufwand sich nicht deutlich erhöhen wird. Es kann nach alledem nicht die Rede davon sein, dass der tatsächlich getätigte oder zumindest der ungefähre Aufwand des Übernachtungsgastes im Rahmen eines Wirklichkeitsmaßstabs oder eines sachnäheren Wahrscheinlichkeitsmaßstabs nicht oder nur mit unverhältnismäßigen Anstrengungen ermittelt werden könnte.

Es ist ferner mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, dass innerhalb der durch die fünf verschiedenen Steuersätze in § 4 KTS 2012 festgelegten Gruppen (insbesondere die Gruppe der Hotels ab der ****-Kategorie, die Gruppe der übrigen Hotels sowie die Gruppe der Pensionen, Privatvermietungen, Ferienhäuser, Ferienwohnungen und ähnlichen Einrichtungen) eine nähere Differenzierung nicht stattfindet, also alle Mitglieder einer Gruppe gleich behandelt werden. Tatsächlich lassen sich innerhalb der jeweiligen Gruppen jedoch erhebliche Unterschiede im Hinblick auf den vom Übernachtungsgast getätigten Aufwand feststellen. Dies gilt vor allem auch für die Gruppe der Hotels ohne Klassifizierung und bis zu einer Klassifizierung in der ***-Kategorie, da bei ihr die Breite der erfassten Besteuerungssachverhalte besonders groß ist. Es gilt ferner in starkem Maße für die Gruppe der Pensionen, Privatvermietungen, Ferienhäuser, Ferienwohnungen und ähnlichen Einrichtungen. Bei ihr hat die Antragsgegnerin auf eine Klassifizierung wie bei den Hotels - beispielsweise nach der DTV-Klassifizierung des Deutschen Tourismusverbands im Hinblick auf Anbieter von Ferienhäusern, Ferienwohnungen und Privatzimmern - vollständig verzichtet. Alle Betriebe werden mithin unabhängig von den jeweiligen preisbildenden Faktoren (wie Lage, Ausstattung und Größe der Unterkunft sowie saisonalen Nachfrageschwankungen) und damit losgelöst von den Übernachtungspreisen in einer Gruppe zusammengefasst, also gleichbehandelt. Unberücksichtigt bleibt daher beispielsweise, dass die Ferienwohnung im F. rund achtmal teurer als eine sehr einfach eingerichtete Ferienwohnung in einer Randlage ist und der vom Übernachtungsgast getätigte Aufwand sich deutlich unterscheidet.

Eine solche Gleichbehandlung ungleicher Sachverhalte ist vom Sinn und Zweck der Erhebung einer örtlichen Aufwandsteuer her sachlich nicht gerechtfertigt, weil innerhalb der jeweiligen Gruppen nicht mehr berücksichtigt wird, dass deutlich unterschiedliche Übernachtungspreise gezahlt werden und die Leistungsfähigkeit, die Anknüpfungspunkt der Besteuerung ist, spürbar differiert. Gewichtige sachliche Gründe, die die weitreichende Einschränkung der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit innerhalb der jeweiligen Gruppen rechtfertigen können, wie z. B. Vollzugserleichterungen bei der Anwendung des Satzungsrechts, sind aus den bereits dargelegten Gründen nicht erkennbar. Da die Übernachtungspreise vereinbart sind und deshalb innerhalb der jeweiligen Gruppen feststehen, bringt es weder für die Antragsgegnerin noch für die Hotelbetriebe oder sonstigen Vermieter einen spürbaren Mehraufwand mit sich, innerhalb der Gruppen nicht alle gleich zu behandeln, sondern nach der Höhe des Übernachtungspreises und damit der Leistungsfähigkeit näher zu differenzieren.

Unvereinbar mit Art. 3 Abs. 1 GG ist schließlich auch die Ungleichbehandlung der fünf verschiedenen Gruppen von Steuerpflichtigen im Verhältnis zueinander. Weder ist es ersichtlich noch wird von der Antragsgegnerin substantiiert dargelegt, dass Hotels ab der ****-Kategorie in aller Regel teurer sind und daher eine erhöhte Aufwandsteuer rechtfertigen im Verhältnis zu Hotels ohne Klassifizierung oder mit niedrigerer Klassifizierung; wie bereits dargelegt, wird der Übernachtungspreis nicht nur durch die Hotelkategorie, sondern auch durch andere wertbildende Faktoren bestimmt, wie z. B. die Lage; auch können von den Hotelbetrieben Sonderkonditionen gewährt worden sein. Ferner gibt es verschiedene Hotels (z.B. Hotel G.), die erheblich günstigere Zimmer anbieten als bestimmte Pensionen, Ferienhäuser und Ferienwohnungen (z.B. Ferienhaus H. Goslar, I. -Appartements Am J. sowie Ferienwohnung Im F.); Ferienhäuser und Ferienwohnungen mit gehobenem Standard können durchaus auch in der Preiskategorie von teureren Hotels liegen. Im Blick auf diese Sachlage sind keine durchgreifenden Rechtfertigungsgründe dafür ersichtlich, Pensionen, Ferienhäuser und Ferienwohnungen gleichwohl generell niedriger zu besteuern als Hotels. Die vorstehenden Ausführungen verdeutlichen, dass die von der Antragsgegnerin vorgenommene Festlegung der Steuersätze fast gänzlich vom getätigten Übernachtungsaufwand - dem eigentlichen Steuergut - abgekoppelt ist. Der dem Satzungsgeber zustehende Spielraum hinsichtlich der inhaltlichen Ausgestaltung der Aufwandsteuer und deren Ausrichtung am Belastungsgrund ist damit in rechtswidriger Weise überschritten.

Der gegen die Kultur- und Tourismusförderabgabensatzung in der Fassung der 1. Änderungssatzung vom 24. April 2013 gerichtete Normenkontrollantrag ist begründet, weil auch die neugefassten Abgabensätze in § 4 KTS 2013 gegen höherrangiges Recht verstoßen. Zu beanstanden ist auch bei der Neufassung, dass an die Hotelklassifizierung angeknüpft wird, dass innerhalb der (nur noch) drei gebildeten Gruppen ohne sachlichen Grund nicht näher differenziert wird und dass die drei Gruppen im Verhältnis zueinander teilweise ohne sachliche Rechtfertigung gebildet worden sind. Zur Begründung verweist der Senat auf die soeben zur KTS 2012 gemachten Ausführungen. Ein zusätzlicher Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG liegt darin, dass § 4 KTS 2013 zwar eine dreifach-gestufte Differenzierung zwischen Hotels ab der ****-Kategorie, den übrigen Hotels sowie Pensionen, Ferienhäusern, Ferienwohnungen bzw. anderen Einrichtungen enthält, diese Differenzierung faktisch gesehen aber kaum stattfindet bzw. sehr gering ausfällt. Die Steuersätze in § 4 Satz 1 KTS 2013 liegen um lediglich insgesamt 25 Cent auseinander und sind damit so stark aneinander angeglichen, dass letztlich von einem (fast) einheitlichen Steuersatz gesprochen werden kann. Damit ist der Bezug, der zwischen der Besteuerung des Übernachtungsgastes und dessen in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommenden wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit bestehen muss (vgl. BVerfG, Beschluss vom 15. Januar 2014, a.a.O., juris Rn. 47), angesichts der starken Unterschiede bei den Übernachtungspreisen im Erhebungsgebiet nicht mehr hinreichend gewahrt (so zu einem einheitlichen Steuersatz BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O., Rn. 34).

Weitere Mängel, die zur Unwirksamkeit  einzelner Regelungen in der KTS 2012 und der KTS 2013 führen, sind vom Antragsteller nicht aufgezeigt worden. Dies gilt zunächst für seine Angriffe gegen § 5 Nr. 1 KTS 2012 bzw. § 5 KTS 2013, wonach der Betreiber des Beherbergungsbetriebs Abgabenschuldner ist. Der Senat folgt nicht der Rechtsprechung des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen, wonach Satzungsnormen unwirksam sind, die den Betreiber des Beherbergungsbetriebs zum Steuerschuldner bestimmen (vgl. Urteil vom 23. Oktober 2013 – 14 A 316/13 – juris). Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen meint, nur derjenige könne Steuerschuldner sein, dem die Erfüllung des Steuertatbestands zugerechnet werden kann. Dieser müsse in einer besonderen rechtlichen oder wirtschaftlichen Beziehung zum Steuergegenstand stehen oder einen maßgebenden Beitrag zur Verwirklichung des steuerbegründenden Tatbestands leisten. Das sei bei dem Betreiber des Beherbergungsbetriebs nicht der Fall. Das Bundesverwaltungsgericht hat mit seinem Beschluss vom 20. August 2014 - 9 B 8/14 - zwar die Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision in dem Urteil des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen vom 23. Oktober 2013 zurückgewiesen. Inhaltlich hat es die in jenem Verfahren aufgeworfene Frage, „ob Steuerschuldner einer kommunalen sog. Bettensteuer auch der sein kann, der nicht sämtliche (subjektiven und objektiven) Tatbestandsmerkmale (hier: privater Charakter des Besuchs), an deren Vorliegen das Gesetz die Steuerpflicht knüpft, in seiner Person selbst verwirklicht,“ jedoch weder im Sinne der Rechtsauffassung des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen noch überhaupt beantwortet. Vielmehr hat das Bundesverwaltungsgericht - was nach Ansicht des Senats rechtlich zweifelhaft ist - festgestellt, dass diese Frage ausschließlich die Auslegung einer Norm des Landesrechts betreffe und daher nicht in einem Revisionsverfahren geklärt werden könne.

Aus der Sicht des Senats ist es rechtlich nicht zu beanstanden, dass der Betreiber des Beherbergungsbetriebs durch § 5 Nr. 1 KTS 2012 bzw. § 5 KTS 2013 zum Abgabenschuldner gemacht wird. Denn der Betreiber des Beherbergungsbetriebs steht in einer hinreichend engen Beziehung zum Steuergegenstand. Zum einen ist er direkt an dem zivilrechtlichen Rechtsgeschäft mit dem Übernachtungsgast, welches den Bezugspunkt der Besteuerung darstellt, beteiligt; die gebotene Abwälzbarkeit der Steuer ist daher ohne Weiteres gegeben. Zum anderen ist der Beherbergungsbetrieb durch seine Außendarstellung, seine Werbemaßnahmen und die Preisgestaltung maßgeblich daran beteiligt, dass der Übernachtungsgast den besteuerten Aufwand betreibt. Auch der Veranstalter von gewerblichen Automatenspielen steht in keinem engeren Verhältnis zum besteuerten Vergnügungsaufwand der spielenden Kunden. Seine Wahl zum Steuerschuldner hat das Bundesverfassungsgericht nicht bemängelt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009, a.a.O.).

Keinen Erfolg hat ferner der Einwand des Antragstellers, dem Beherbergungsunternehmer werde ein unverhältnismäßiger Organisationsaufwand abverlangt, der ihn in seiner Berufsausübungsfreiheit gemäß Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG in verfassungswidriger Weise verletze (ebenso im Ergebnis Oberverwaltungsgericht für das Land Schleswig-Holstein, Urteil vom 7. Februar 2013 – 4 KN 1/12 – juris Rn. 126). Reine Berufsausübungsbeschränkungen, die - wie hier - noch keinen einer gesetzlichen Ermächtigung bedürfenden Eingriff in das Grundrecht der Berufsfreiheit nach Art. 12 Abs.1 Satz 2 GG beinhalten, können grundsätzlich durch jede vernünftige Erwägung des Gemeinwohls legitimiert werden, allerdings müssen Eingriffszweck und Eingriffsintensität in einem angemessenen Verhältnis stehen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Juli 2003 – 1 BvR 238/01 – BVerfGE 108, 150, 169). Die Einführung der Kultur- und Tourismusförderabgabensatzung durch die Antragsgegnerin bezweckt die Erzielung von Steuern, um Einnahmen für den Haushalt der Antragsgegnerin zu erhalten. Die Satzung dient damit einem vernünftigen, gemeinwohlbezogenen Zweck (vgl. FG Bremen, a.a.O.; FG Hamburg, Urteil vom 09. April 2014 – 2 K 252/13 – juris Rn. 94 und Beschluss vom 3. April 2013 - 2 V 26/13 -, juris Rn. 66 f.). Der vom Steuerschuldner zu betreibende Aufwand liegt - bei der Nutzung zumutbarer technischer Hilfsmittel - nicht außer Verhältnis zu der Bedeutung, die das Gesamtaufkommen der Steuer für die Antragsgegnerin hat. Die Hauptlast besteht für den Steuerschuldner darin, die freiwilligen Angaben des Übernachtungsgastes sowie ggf. Bescheinigungen entgegenzunehmen, höchstens auf Plausibilität zu überprüfen und anschließend an die Steuerbehörde weiterzuleiten. Nur diese ist rechtlich zu weitergehenden Überprüfungen befugt. Die in diesem Rahmen gebotene Feststellung, ob Übernachtungen privat oder beruflich bedingt sind, lässt sich vom Beherbergungsbetrieb ohne übermäßigen Gesamtaufwand treffen. Denn bereits im Rahmen der Anmeldung des Übernachtungsgastes und der Erfüllung der damit verbundenen melderechtlichen Verpflichtungen (vgl. § 18 Niedersächsisches Meldegesetz (NMG)) ist die Erfassung von Gästedaten erforderlich. Teilweise erfolgt die Abfrage bereits bei einigen größeren Reiseportalen wie z.B. booking.com. Der durch § 7 Abs. 1 KTS 2012 und 2013 (Pflicht zur Einreichung einer Abgabenerklärung) entstehende zusätzliche Organisationsaufwand mag zwar lästig sein, fällt aber letztlich über das Jahr gesehen nicht entscheidend ins Gewicht, da er nur kalendervierteljährlich anfällt.

Dem Antragsteller kann auch nicht in seiner Ansicht gefolgt werden, die Kultur- und Tourismusförderabgabe sei schon vom Namen her nicht als Steuer ausgelegt, obwohl sie nur als solche erhoben werden könne. Die Kultur- und Tourismusförderabgabe stellt eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG und des § 3 NKAG dar (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O.). Der durch den Titel der Satzung erzeugte Eindruck, die durch die „Kultur- und Tourismusförderabgabe“ vereinnahmten Mittel kämen ausschließlich der Kultur- und Tourismusförderung zugute und dienten daher nicht - wie vom Begriff der Steuer vorausgesetzt (vgl. § 3 Abs. 1 AO) - allgemein der Erzielung von Einnahmen, findet weder in den Regelungen der Satzung noch im Übrigen eine Stütze. So fehlt es an einer ausdrücklichen Satzungsnorm, die die Verwendung der Mittel festlegt. Vielmehr wird die Steuer von der Antragsgegnerin ohne unmittelbare Gegenleistung von allen, auf die der Tatbestand zutrifft, an den die Satzung die Leistungspflicht knüpft, erhoben, und dient sie der Erzielung von Einkünften zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs. Die konkretisierende Bezeichnung im Titel der Satzung schadet insofern nicht. Zudem bezeichnet der Satzungsgeber die Abgabe in § 1 KTS 2012 und 2013 ausdrücklich als „örtliche Aufwandsteuer“.

Der Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung wird - entgegen der Ansicht des Antragstellers - durch die Kultur- und Tourismusförderabgabensatzung der Antragsgegnerin nicht verletzt. Die Antragsgegnerin wäre nach dem Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung nur dann gehindert gewesen, von ihrer Kompetenz zur Regelung einer örtlichen Aufwandsteuer in der Gestalt der Kultur- und Tourismusförderabgabe Gebrauch zu machen, wenn der Bund die Befugnis hätte, die steuerliche Gesamtbelastung von Beherbergungsunternehmen unabhängig von der jeweiligen Steuerart verbindlich festzulegen und vom Umfang her insgesamt zu begrenzen. Eine solche Befugnis lässt sich jedoch aus der Kompetenzordnung des Grundgesetzes nicht entnehmen. Vielmehr steht es den jeweiligen Körperschaften grundsätzlich frei, im Rahmen der ihnen verliehenen Regelungskompetenzen zu entscheiden, inwieweit sie die ihnen zugänglichen Steuerquellen ausschöpfen möchten (vgl. zum Gesamten BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O., Rn. 29).

Dem Antragsteller kann auch nicht in seiner Ansicht gefolgt werden, dass die Erhebung der Kultur- und Tourismusförderabgabe unzulässig sei, weil sie der Umsatzsteuer gleichartig wäre. Im Vergleich zur Umsatzsteuer bestehen bei der Kultur- und Tourismusförderabgabe zwar einige Ähnlichkeiten, insgesamt überwiegen jedoch die Unterschiede erheblich, die - gemessen an dem gegenüber Art. 72 Abs. 1 GG weniger strengen Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 Abs. 2a GG - die Annahme einer finanzverfassungswidrigen Doppelbelastung ausschließen (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012 – 9 CN 1/11 –, BVerwGE 143, 301; FG Bremen, Urteil vom 16. April 2014 – 2 K 85/13 (1) – juris). So erreicht die Kultur- und Tourismusförderabgabe bei weitem nicht die sich aus § 12 Abs. 2 Nr. 11 Umsatzsteuergesetz  (UStG) ergebende Höhe. Sie knüpft an den Aufwand des Übernachtenden an, nicht an die Leistung des Beherbergungsunternehmens. § 4 Satz 3 KTS 2012 enthält eine zeitliche Begrenzung der Steuerpflicht auf vier zusammenhängende Übernachtungen pro Person, während die Umsatzsteuer zeitlich unbefristet auf jede Übernachtung zu entrichten ist. Der Steuermaßstab ist bei der Kultur- und Tourismusförderabgabe - anders als bei der Umsatzsteuer - nicht proportional zum Beherbergungsentgelt ausgestaltet, sondern (sehr) grob gestaffelt. Die Kultur- und Tourismusförderabgabe wird nicht wie die Umsatzsteuer unabhängig vom Alter, sondern nur von volljährigen Gästen (§ 3 KTS 2012) bzw. Gästen ab dem vollendeten vierzehnten Lebensjahr (§ 3 KTS 2013) erhoben und überdies nur von solchen, die Übernachtungen aus nicht berufsbedingten, also in der Regel aus touristischen Gründen vornehmen. Während die Umsatzsteuer aufgrund einer bloßen Steuervoranmeldung erhoben wird (§ 18 UStG, §§ 167 f. AO), bedarf es für die Erhebung der Kultur- und Tourismusförderabgabe eines Steuerbescheids (§ 7 Abs. 2 Satz 2 KTS). Im Gegensatz zur Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug handelt es sich bei der Kultur- und Tourismusförderabgabe um eine lediglich einphasige Aufwandsteuer (vgl. BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O.). Entscheidend fällt schließlich ins Gewicht, dass die Umsatzsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer prinzipiell - und im Gegensatz zur Kultur- und Tourismusförderabgabe - auf die Besteuerung jedweden Leistungsaustauschs gerichtet ist (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Erst diese Losgelöstheit von der Art der Lieferung oder sonstigen Leistung macht ihr Wesen gegenüber den speziellen Aufwand- und Verbrauchsteuern aus (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 9. April 2014, und Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23. Oktober 2013, jeweils a.a.O.).

Schließlich rechtfertigen die Angriffe des Antragstellers gegen § 2 KTS 2012 und 2013 nicht die Annahme einer Unwirksamkeit dieser Vorschrift, soweit sie zwischen beruflich und privat veranlassten Übernachtungen differenziert und erstere nicht der Besteuerung unterwirft. § 2 Abs. 1 KTS nimmt entsprechend den Vorgaben des Bundesverwaltungsgerichts (Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O.) andere als „entgeltliche private Übernachtungen“ bereits auf tatbestandlicher Seite von der Aufwandsteuer aus. Zwar mag die Formulierung in § 2 Abs. 3 KTS („sind von der Zahlung der Abgabe befreit“) missverständlich sein und müsste daher bei einer etwaigen Neufassung korrigiert werden. Sie steht jedoch in einem ersichtlichen Zusammenhang mit dem in § 2 Abs. 1 KTS normierten Grundtatbestand der „privaten Übernachtung“ und lässt sich deshalb ohne Weiteres dahingehend auslegen, dass beruflich veranlasste Übernachtungen bereits nicht den Tatbestand der Besteuerung erfüllen, also nicht erst im Rahmen einer Befreiung von der Steuerpflicht zu berücksichtigen sind. In diesem Rahmen benennt § 2 Abs. 3 KTS Regelbeispiele.

Der Senat kann - da es insoweit an Rügen des Antragstellers sowie einer Entscheidungserheblichkeit fehlt - offenlassen, ob es mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG und dem Wesen der örtlichen Aufwandsteuer vereinbar ist, dass Übernachtungen von Minderjährigen (§ 3 KTS 2012) bzw. Jugendlichen bis zum vollendeten vierzehnten Lebensjahr (§ 3 KTS 2013) nicht besteuert werden.

Da die Bestimmung des Abgabensatzes und des örtlichen Geltungsbereichs der Satzung zum wesentlichen Inhalt einer Abgabensatzung gehört, führt die Unwirksamkeit des § 4 KTS 2012, des § 5 Nr. 2 KTS 2012 sowie des § 4 KTS 2013 zur Gesamtunwirksamkeit der KTS 2012 bzw. der KTS 2013. Eine teilweise Aufrechterhaltung der Satzung im Blick darauf, dass die ohne den unwirksamen Teil verbleibende Restregelung weiterhin sinnvoll erscheint und darüber hinaus mit Sicherheit anzunehmen ist, dass die Restregelung auch für sich genommen erlassen worden wäre (vgl. den Rechtsgedanken des § 139 BGB sowie BVerwG, Urteil vom 11. Juli 2012, a.a.O. Rn. 30), kommt nicht in Betracht. Die Abgabensatzung der Antragsgegnerin ist daher in beiden Fassungen insgesamt gemäß § 47 Abs. 5 Satz 2 VwGO für unwirksam zu erklären.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.