Die Klage ist unbegründet.

Die angefochtenen Bescheide verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten. Die festgesetzte Steuer ist jedenfalls nicht zu hoch. Der Beklagte hat für die Streitjahre zu Unrecht die Nutzungswertbesteuerung der Wohnung im eigenen Haus fortgeführt und gemäß § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG negative Einkünfte aus VuV durch Einnahme-Überschussrechnung ermittelt. Die zusätzlich möglicherweise anzuerkennenden, auf die vermietete Souterrainwohnung entfallenden weiteren Werbungskosten sind nicht höher als die zu Unrecht anerkannten negativen Einkünfte.

Nach § 52 Abs. 21 Satz 1 EStG sind § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG und § 21a EStG letztmals für den Veranlagungszeitraum 1986 anzuwenden. Allerdings kann nach der sogenannten großen Übergangsregelung in § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG bei einer Wohnung im eigenen Haus der Nutzungswert für die selbst genutzte Wohnung weiter berücksichtigt und dabei im Wege der Einnahme-Überschussrechnung ermittelt werden, wenn, wie im vorliegenden Fall unstreitig geschehen, bei dem Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum 1986 die Voraussetzungen für die Ermittlung des Nutzungswerts als Überschuss des Mietwerts über die Werbungskosten vorgelegen haben.

Die sogenannte große Übergangsregelung in § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG betrifft aber nur die bereits im Veranlagungszeitraum 1986 vorhandene "Wohnung" im eigenen Haus und nicht das Haus als solches (vgl. BFH-Urteil vom 13.08.1996 IX R 9/95, BStBl II 1997, 43). Die Fortführung der Nutzungswertbesteuerung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG entfällt deshalb, wenn der Steuerpflichtige z.B. aus der im Veranlagungszeitraum 1986 selbst genutzten Wohnung in einem späteren Veranlagungszeitraum in die im Veranlagungszeitraum 1986 vermietete Wohnung umzieht (BFH-Urteil vom 14.02.1995 IX R 65/93, BStBl II 1995, 535). Bei der in einem späteren Zeitraum genutzten Wohnung handelt es sich dann nicht mehr um die durch die Übergangsregelung im Veranlagungszeitraum 1986 begünstigte Wohnung. Die Tatsache, dass Voraussetzung für die Anwendung der Übergangsregelung die Identität der selbstgenutzten Wohnung auch im späteren Veranlagungszeitraum ist, ergibt sich auch aus dem Zweck der großen Übergangsregelung. Durch sie sollen Härten für solche Steuerpflichtige vermieden werden, die die Abzugsmöglichkeiten des bis zum 31. Dezember 1986 geltenden Rechts zur Grundlage ihrer finanziellen Entscheidung gemacht hatten (BFH-Urteil vom 25.01.1994 IX R 143/90, BStBl II 1994, 457). Ein Vertrauensschutz besteht jedoch nur im Hinblick auf die konkrete Förderungssituation und damit auf die im Veranlagungszeitraum 1986 genutzte Wohnung.

Das Fortführen der Nutzungswertbesteuerung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG entfällt deshalb auch, wenn der Steuerpflichtige seine selbst genutzte Wohnung in einem Veranlagungszeitraum nach 1986 so verändert, dass sie nicht mehr als die durch die Übergangsregelung im Veranlagungszeitraum 1986 begünstigte Wohnung anzusehen ist (BFH-Urteile vom 30.09.1997 IX R 58/96, BFH/NV 1998, 313; vom 13.08.1996 a.a.O.). Danach lässt es sich zwar rechtfertigen, Ausbauten und Erweiterungen an einer zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wohnung, deren Nutzungswert gemäß § 52 Abs.21 Satz 2 EStG über 1986 hinaus besteuert wird, in die Nutzungswertbesteuerung einzubeziehen, wenn sie in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der Wohnung stehen und die zusätzlich geschaffene Wohnfläche gegenüber der bisherigen Wohnfläche von untergeordneter Bedeutung ist (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs vom 05.08.1992 X R 8/91, BFHE 169, 82, BStBl II 1993, 30, und X R 23/92, BFH/NV 1993, 22). Wird die Wohnfläche dagegen wesentlich vergrößert, erstreckt sich die Nutzungswertbesteuerung jedenfalls nicht auf die zusätzlichen Flächen. Insoweit ist das Vertrauen der Steuerpflichtigen auf den Fortbestand der bis 1986 geltenden Rechtslage nicht schutzwürdig (BFH-Urteil vom 14.02.1995 a.a.O.).

Im Streitfall ist die Wohnfläche wesentlich, nämlich von 182 qm auf 220 qm um 20,9 v.H., vergrößert und dadurch die Identität der nach der Baumaßnahme genutzten mit der 1986 bewohnten Wohnung beseitigt worden. Der Senat lehnt sich bei der Beurteilung von Flächenänderungen für die Identitätsfrage an die Rechtsprechung zur Investitionszulage an. Im Investitionszulagenrecht liegen zwei voneinander unterschiedliche Bauvorhaben vor, wenn das tatsächlich errichtete Gebäude gegenüber dem in dem ursprünglichen Bauantrag ausgewiesenen Objekt Änderungen aufweist, die es in seinen wesentlichen baurechtlich bedeutsamen Merkmalen erfassen und es damit nachhaltig verändern. Dazu hat der BFH mit Urteil vom 30.09.1988 (III R 34/87, BFH/NV 1989, 457) entschieden, dass es sich bei der Erweiterung einer Fabrikationshalle um fünf statt um vier Rasterfelder um unterschiedliche Bauvorhaben handelt, ohne dafür aber eine Flächenänderung um mindestens 25 v.H. zu verlangen. Demzufolge hat das Niedersächsische Finanzgericht im Urteil vom 09.06.1994 (II 372/92, nicht veröffentlicht) entschieden, bei einer Flächenabweichung -jedenfalls- von mehr als 20 v.H. von geplantem und errichtetem Gebäude lägen unterschiedliche Bauvorhaben vor. Ob im Rahmen des § 10e EStG Flächenänderungen erst dann schädlich sind, wenn die Änderungen das Objekt in seinen wesentlichen baurechtlich bedeutsamen Merkmalen erfassen, bedarf keiner Entscheidung. Im Streitfall ist diese Voraussetzung jedenfalls erfüllt. Für die Errichtung des Anbaus war eine Baugenehmigung erforderlich. Der Anbau hat das äußere Erscheinungsbild des Gebäudes durch Versetzung von Außenmauern erheblich verändert.

Der Anbau ist auch nach anderen Merkmalen als der rechnerisch zu ermittelnden Flächenänderung für die Wohnung nicht mehr von untergeordneter Bedeutung. Selbst wenn auf die Bedeutung der neu geschaffenen Flächen für die Nutzung der Wohnung abzustellen wäre, wäre der Anbau als wesentliche Änderung einzustufen. Im Erdgeschoss gibt der Anbau dem Wohnraum ein neues Gepräge. Durch die außergewöhnliche Form des Anbaus, die im Halbkreis angeordneten bodentiefen Fenster zum Garten hin und den Kamin ist ein die Wohnqualität erheblich steigernder, besonders repräsentativer Raum entstanden. Auch im Obergeschoss hat vor allem der neu geschaffene Balkon die Nutzungsmöglichkeiten der Wohnung gegenüber dem Zustand des Jahres 1986 deutlich verbessert. Bei Anschaffungskosten von 700.000,00 DM zuzüglich Nebenkosten für Grundstück und Gebäude sowie Herstellungskosten von ca. 360.000,00 DM für den Anbau ist auch ohne genaue Berechnung ersichtlich, dass die auf die Wohnung entfallenden Herstellungskosten sowohl vom absoluten Betrag wie auch im Verhältnis zu den Anschaffungskosten nicht von untergeordneter Bedeutung sind. Für den Altbau insgesamt, also einschließlich Souterrainwohnung, liegt dem angefochtenen Bescheid 1988 eine Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung nach § 7 b EStG und § 7 Abs. 4 EStG von zusammen 502.100,00 DM zugrunde.

Fehlt es nach alledem ab Fertigstellung des Anbaus - Anfang 1989 - an der Identität der 1986 und 1989 genutzten Wohnung, entfällt die Nutzungswertbesteuerung ab 1989. Wegen des insoweit zu Unrecht berücksichtigten Werbungskostenüberschusses in einer den Klageantrag übersteigenden Höhe kommt es auf die Frage, ob die streitigen Aufwendungen Erhaltungsaufwendungen sind oder nicht, nicht an. Bei dem angesetzten Mietwert von 26.400,00 DM und Aufwendungen für den Altbau selbst ohne Erhaltungsaufwand in Höhe von 62.083,74 DM - Grundsteuer und Versicherungen (2.681,54 DM), Zinsen Kaufpreisdarlehen (41.860,20 DM), Absetzungen für Abnutzung für den Altbau (17.542,00 DM) - übersteigt der auf die selbst genutzte Wohnung bei Aufteilung nach Wohnflächen (182 qm: 222 qm) entfallende Werbungskostenüberschuss von 24.497,00 DM die geltend gemachten zusätzlichen Werbungskosten von 17.549,00 DM selbst dann, wenn sie in voller Höhe abzugsfähig wären.

Der Senat hat bei seiner Entscheidung übersehen, dass 1988 der Anbau noch nicht fertiggestellt war und die Kläger somit noch die gegenüber 1986 unveränderte Wohnung nutzten. Es wurden daher keine Feststellungen zu den - in der mündlichen Verhandlung angesprochenen - Fragen getroffen, inwieweit die Rechnung über die Erneuerung der Heizungsanlage Herstellungskosten für die Heizungsanlage des Anbaus und in welcher Höhe die Abschlagszahlung des Jahres 1988 Zahlungen auf Erhaltungsaufwand enthält.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.