Die Klage konnte keinen Erfolg haben.

Der ESt-Bescheid 1991 in der Gestalt des Einspruchsbescheids vom 1. April 1997 ist rechtens. Denn der Kläger hat Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezogen.

Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 i.V.m. § 2 Abs. 1 Nr. 2 EStG in der für das Streitjahr 1991 geltenden Fassung sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. Gewerbliches Unternehmen in diesem Sinne ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt (Gewerbebetrieb), sofern die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung überschreitet und weder als Ausübung von LuF noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass der An- und Verkauf des streitigen Grundbesitzes in der Gemarkung ... mit dem von dem Kläger in ... unterhaltenen LuF-Betrieb in keinem Zusammenhang steht. Die Ausübung eines freien Berufs oder einer anderen selbständigen Arbeit kommt ebenfalls nicht in Betracht. Der Kläger hat indes ein gewerbliches Unternehmen betrieben.

Der Kläger ist selbständig tätig geworden. Denn er hat das Grundstück zur Gesamtgröße von 15.889 qm auf eigene Rechnung und Verantwortung gekauft, parzelliert bzw. parzellieren lassen und anschließend in der Zeit von Oktober 1989 bis Februar 1992 mit insgesamt 27 Kaufverträgen parzellenweise verkauft.

Dabei handelt es sich um eine nachhaltige Betätigung, weil eine Mehrzahl von Handlungen und nicht lediglich ein einmalige Handlung vorliegt. 27 Verkäufe jedenfalls stellen eine nachhaltige Tätigkeit dar.

Der Kläger hat diese Tätigkeit in der Absicht unternommen, Gewinn zu erzielen. Das ergibt sich ohne weiteres aus dem Inhalt der Vertriebsvereinbarung, die der Kläger mit der ... abgeschlossen hat.

Daraus folgt weiterhin, dass der Kläger sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt hat. Denn er hat der ... einen Maklerauftrag zur Veräußerung der Baulandfläche erteilt. Darin hat er den Maklern u.a. die Verpflichtung zur geschäftlich bestmöglichen Werbung für die Veräußerung und zur Zahlung von Provisionen an Dritte auferlegt, ohne dass er als Auftraggeber mit den daraus entstandenen Kosten belastet werden durfte.

Die Aktivitäten des Klägers beim An- und Verkauf des streitigen Grundbesitzes überschreiten den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung. Sie ist zu bejahen, solange sich die Tätigkeit noch als Nutzung von Grundbesitz durch Fruchtziehung aus zu erhaltender Substanz darstellt und die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte nicht entscheidend in den Vordergrund tritt. Die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte bedeutet eine Vermögensumschichtung, die in erster Linie erfolgt, um vorhandenes Vermögen durch Ausnutzung von Substanzwertsteigerungen zu vermehren. Eine Vermögensumschichtung, die lediglich erfolgt, um den Wert des Vermögens besser zu nutzen, also höhere Erträge zu erzielen, hält sich im Rahmen der Vermögensverwaltung. Alsdann steht die Vermögensnutzung durch Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten im Vordergrund. Solche substanzwerterhaltende Vermögensumschichtung kann sich sowohl innerhalb von Grundvermögen als auch innerhalb von Kapitalvermögen und auch zwischen Grundvermögen und Kapitalvermögen vollziehen. Bei dieser Abgrenzung ist beachtlich, in welchem Umfang Anschaffungen und Veräußerungen vorgenommen werden. Je geringer dieser Umfang ist, desto weniger ist anzunehmen, dass der Zweck der Vermögensmehrung durch Umschichtung im Vordergrund steht. Aus Vereinfachungsgründen liegt jedenfalls bei Veräußerung von drei Wohneinheiten kein gewerblicher Grundstückshandel vor (BFH-Urteil vom 9. Dezember 1986 VIII R 317/82, BStBl II 1988, 244 m.w.N.). Sowohl die Anzahl der An- und Verkäufe als auch der Zeitraum von fünf Jahren, in dem das vonstatten gehen muss, sind nicht etwa Merkmale nach Art eines gesetzlichen Tatbestandes, bei deren Erfüllung oder Nichterfüllung private Vermögensverwaltung überschritten wird oder nicht. Maßgebend ist vielmehr eine Würdigung des Gesamtbildes der Betätigung unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung (BFH-Urteile vom 3. Juni 1987 III R 209/83, BStBl II 1988, 277; 23. Oktober 1987 III R 275/83, BStBl II 1988, 293; 14. März 1989 VIII R 96/84, BFH NV 1989, 784). Die Zahl der Objekte und der zeitliche Abstand der maßgebenden Tätigkeiten haben eine indizielle Bedeutung. Sie dienen als Beweisanzeichen dem Zweck, eine die Gleichheit der Rechtsanwendung gewährleistende Zuordnung zum "Bild des Gewerbebetriebes" bzw. zur privaten Vermögensverwaltung zu ermöglichen (BFH-Beschluss vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BStBl II 1995, 617; BFH-Urteile vom 11. Dezember 1996 X R 241/93, n.v.; 6. Juli 1999 VIII R 17/97, BStBl II 2000, 306). Es handelt sich dabei um eine "normfüllende Typisierung", mit deren Hilfe die schwierigen tatsächlichen und rechtlichen Abgrenzungen zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel bewältigt werden sollen (BFH-Urteil vom 18. Mai 1999 I R 118/97, Betriebsberater - BB - 2000, 396). Unter Rückgriff auf die "Urbilder" der Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielenden Gewerbetreibenden, nämlich den Produzenten, Dienstleistenden und Händler, gelangt die höchstrichterliche Rechtsprechung zur steuerlichen Erfassung eines "Typus" des Gewerbetriebs, der rechtliche Konturen durch den "Gegentypus" der privaten Vermögensverwaltung erhält. Zum "Bild" der letzteren gehört auch die Veräußerung und damit die Erzielung von Veräußerungsgewinnen, sofern Erwerb und Veräußerung von Grundstücken den Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit darstellen. Solchenfalls besteht der letzte Akt der privaten Vermögensverwaltung darin, dass der Vermögensinhaber das Vermögen, sei es auch in zahlreichen Teilakten veräußert. Die Parzellierung eines unbebauten Grundstücks oder die Aufteilung eines Mietwohngrundstücks in Eigentumswohnungen und deren Veräußerung etwa begründet danach für sich allein unabhängig von der Zahl der Veräußerungsfälle und von der Branchennähe des Steuerpflichtigen keinen gewerblichen Grundstückshandel, sofern diese Immobilien nicht in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht erworben worden waren. Danach wird das "Bild des Grundstückshandels" durch den tatsächlich durchgeführten oder zumindest angestrebten häufigen Grundstücksumschlag - "Umschlagshäufigkeit" - geprägt (BFH-Urteile vom 17. März 1981 VIII R 149/78, BStBl II 1981, 522; 15. März 2000 X R 130/97, Der Betrieb - DB - 2000, 1378; zum "Urbild", "Bild" bzw. "Typus" des Gewerbebetriebs in steuerlichem Sinne auch BFH-Beschluss vom 29. Oktober 1997 X R 183/96, BStBl II 1998, 332 sowie BFH-Urteil vom 15. Dezember 1999 I R 16/99, Deutsche Steuerzeitung - DStZ - 2000, 605).

Der Kläger hat mit dem Erwerb der streitigen Grundstücksfläche, deren Parzellierung und dem Verkauf von insgesamt 27 daraus entstandenen Baugrundstücken in der Zeit von Oktober 1989 bis Februar 1992 dem Bild eines Grundstückshandels im Sinne der erwähnten Rechtsprechung entsprochen. Denn er hat die erworbene Grundstücksfläche nach Herstellung der Einzelveräußerungsfähigkeit binnen kurzer Zeit "umgeschlagen" und dies von vornherein beabsichtigt. Der Kläger hat das seit Anfang Mai 1989 vorliegende Kaufangebot über die Gesamtfläche unter Einschaltung der ... als Maklerin und Zahlung einer Maklerprovision von 5 v. H. Anfang August 1989 angenommen. Unmittelbar darauf hat er durch Vertrag mit der Stadt ... vom 29. August/11.Oktober 1989 die in der Entstehung begriffenen Erschließungskosten durch Vereinbarung eines in fünf gleichen Jahresraten zu zahlenden pauschalen Betrages unter Absicherung des gestundeten Betrages durch selbstschuldnerische Bankbürgschaft abgelöst. Ende August 1989 hat der Kläger mit den anderen Eigentümern von Flächen im Bereich des Bebauungsplans Nr. ... eine Vereinbarung zur Veräußerung von Baulandflächen und zur Begleichung von Erschließungskosten geschlossen. Ziel dieser Vereinbarung war die Erschließung des Gebietes und die Veräußerung von Baulandflächen. Dabei sollten die an der Vereinbarung Beteiligten in gleicher Weise von der Veräußerung der Baulandflächen profitieren. Zu diesem Zweck mussten sie eine Vertriebsvereinbarung mit der ... abschließen, für die von vornherein festgelegt wurde, dass ein Bruttoverkaufspreis von 89 DM/qm erzielt werden sollte. Der Kläger behielt sich, ersichtlich zu dem Zweck, den Anfall eines Spekulationsgewinns zu vermeiden, vor, dass seine Flächen nicht vor Ablauf von zwei Jahren seit dem 7. August 1989, dem Datum der Annahme des Kaufangebots der ..., verkauft werden durften (§ 23 Abs. 1 Nr. 1 a EStG damaliger Fassung). Die Vertriebsvereinbarung des Klägers mit der ... wiederum enthält typische Klauseln für den bestmöglichen Absatz der von dem Kläger erworbenen Baulandflächen. Die Makler hatten die Veräußerungsfähigkeit der Flächen herzustellen, für die Veräußerung Werbung zu treiben, gegebenenfalls Provisionen an Dritte zu zahlen und alle Bemühungen mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns vorzunehmen.

Aus Vorstehendem ergibt sich, dass der Kläger von vornherein eine gewinnbringende Veräußerung des erworbenen Baugeländes nicht nur ernstlich in Betracht gezogen, sondern beabsichtigt hatte (BFH-Urteile vom 8. Juli 1982 IV R 20/78, BStBl II 1982, 700; 4. März 1993 IV R 28/92, BFH/NV 1993, 728). Die Parzellierung eines unbebauten Grundstücks und die anschließende Veräußerung der entstandenen Baugrundstücke begründet unabhängig von der Zahl der Veräußerungsfälle nur dann keinen gewerblichen Grundstückshandel, wenn diese Immobilien nicht in zumindest bedingter Veräußerungsabsicht erworben worden waren (BFH-Urteil vom 15. März 2000 X R 130/97 m.w.N.). Die hier vorliegenden Umstände führen unabweislich zu dem Schluss, dass der Kläger das streitige Grundstück von vornherein in der Absicht erworben hat, es in "veräußerungsfähige" Baugrundstücke aufzuteilen und diese, wie geschehen, alsdann zu veräußern.

Der Kläger kann sich nicht auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufen. Das Schreiben des BMF vom 20. Dezember 1990, BStBl I 1990, 884, vermag, selbst wenn es hier einschlägig wäre, eine "Verschärfung" des Steuerrechts ohnehin nicht zu begründen. Die höchstrichterliche Rechtsprechung hat sich, was den An- und Verkauf von unbebautem Grundbesitz angeht, wie dargelegt, nicht geändert.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).