I.

Die Klage hat teilweise Erfolg.

1. Nach § 22 Abs. 1 Nr. 1 BewG wird der Einheitswert neu festgestellt (Wertfortschreibung), wenn beim Grundbesitz der Wert, der sich für den Beginn eines Kalenderjahres ergibt, vom Einheitswerts des letzten Feststellungszeitpunktes nach oben um mehr als den zehnten Teil, mindestens aber um 5. 000 DM oder um mehr als 100. 000 DM abweicht. Unter diesen Voraussetzungen findet eine Fortschreibung sowohl zur Beseitigung eines Fehlers der letzten Feststellung (§ 22 Abs. 3 BewG) als auch dann statt, wenn sich die tatsächlichen Verhältnisse seit der letzten Feststellung geändert haben. Während bei einer Änderung der tatsächlichen Verhältnisse die Fortschreibung auf den Beginn des Kalenderjahres durchzuführen ist, das auf die Änderung folgt (§ 22 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 BewG), ist die Fortschreibung zur Beseitigung eines Fehlers der letzten Feststellung -; wenn damit eine Erhöhung des Einheitswerts verbunden ist -; frühestens auf den Beginn des Kalenderjahres möglich, in dem der Feststellungsbescheid erteilt wird (§ 22 Abs. 4 Satz 3 Nr. 2 BewG).

Im Streitfall ist die Wertfortschreibung erforderlich geworden, weil für vier der in dem Haus befindlichen Wohnungen nach dem Bescheid des Amtes für Wohnungswesen der Stadt B. vom 24. Nov. 1987 die öffentliche Förderung zum 31. Dez. 1987 ausgelaufen ist. Der Wegfall der öffentlichen Förderung ist eine Änderung der tatsächlichen Verhältnisse i.S.d. § 22 Abs. 4 Satz 3 Nr. 1 BewG, weil damit die Wohnungen aus der Mietpreisbindung entlassen werden (BFH-Urteile vom 18. Dez. 1985 II R 229/83, BFHE 146, 95, [BFH 18.12.1985 - II R 229/83] BStBl II 1986, 445, [BFH 18.12.1985 - II R 229/83] und vom 17. Jan. 1990 II R 65/87, BFHE 159, 549, [BFH 17.01.1990 - II R 65/87] BStBl II 1990, 530 [BFH 17.01.1990 - II R 65/87]). Demnach ist, was auch der Kl. nicht in Abrede nimmt, dem Grunde nach eine Wertfortschreibung auf den 1. Jan. 1988 durchzuführen.

2. Mietwohngrundstücke sind gem. § 76 Abs. 1 BewG grundsätzlich im Ertragswertverfahren zu bewerten. Bei der Bewertung eines Grundstücks im Ertragswertverfahren wird der Grundstückswert durch Anwendung eines Vervielfältigers auf die Jahresrohmiete ermittelt und anschließend -; bei Vorliegen der Voraussetzungen der §§ 81 oder 82 BewG -; ermäßigt oder erhöht. Damit vollzieht sich die Bewertung nach diesem Verfahren auf der Grundlage eines aus dem Grundstück erzielbaren Reinertrages, wobei der Reinertrag im Interesse der Durchführung einer Massenbewertung schematisierend und damit nur pauschal festgestellt wird (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 31. Okt. 1974 III R 160/72, BFHE 114, 108, [BFH 31.10.1974 - III R 160/72] BStBl II 1975, 106 [BFH 31.10.1974 - III R 160/72]). Entscheidend sind dabei die Wertverhältnisse am 1. Jan. 1964 (§ 79 Abs. 5 BewG).

a) Im Streitfall ist eine unterschiedliche Ermittlung der Jahresrohmiete erforderlich. Für die vier Wohnungen, die weiterhin der Mietpreisbindung unterliegen, weil für sie die öffentliche Förderung noch nicht ausgelaufen ist, bemißt sich die Miete auf 2,18 DM/m-. Dies ist ausweislich der Einheitswerterklärung auf den 1. Jan. 1964 (Bl. 1 Einheitswertakten Bd. I) die von den Mietern seinerzeit tatsächlich gezahlte Miete, die allerdings um einen Zuschlag wegen der inzwischen ausgelaufenen Grundsteuervergünstigung und einer inzwischen verbesserten Ausstattung erhöht wurde. Dieser Mietwertansatz ist zwischen den Parteien nicht im Streit, ihm folgt auch der Senat.

b) Anders verhält es sich mit dem Mietwert für die restlichen vier Wohnungen, für die die öffentliche Förderung und damit die Mietpreisbindung am 1. Jan. 1988 ausgelaufen ist. Wie der BFH mit Urteil vom 18. Dez. 1985 (BFHE 146, 95, [BFH 18.12.1985 - II R 229/83] BStBl II 1986, 445 [BFH 18.12.1985 - II R 229/83]) erkannt hat, werden Wohnungen mit Auslauf der öffentlichen Förderung mietpreisrechtlich zu freifinanzierten Wohnungen. Für sie ist deshalb die übliche Marktmiete für nicht grundsteuerbegünstigte Wohnräume am 1. Jan. 1964 anzusetzen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 15. Okt. 1986 II R 230/81, BFHE 148, 174, [BFH 15.10.1986 - II R 230/81] BStBl II 1987, 201, für Wohnungen nach Auslauf der Grundsteuervergünstigung, Gürsching/Stenger, Bewertungsgesetz, § 79 Rdnr. 44, 88).

aa) Diese Miete steht indes, anders als die preisgebundene Miete der noch der öffentlichen Förderung unterliegenden Wohnungen, nicht fest. Eine tatsächliche Vereinbarung, auf die zurückgegriffen werden könnte, hat es wegen der damaligen Mietpreisbindung nicht gegeben.

bb) Existierte eine tatsächlich vereinbarte Miete nicht, so ist nach § 79 Abs. 2 BewG die übliche Miete anzusetzen, die in Anlehnung an die Jahresrohmiete zu schätzen ist, die für Räume gleicher oder ähnlicher Art. Lage und Ausstattung regelmäßig gezahlt wird. Eine derartige Schätzung setzt voraus, daß freifinanzierte nicht preisgebundene vermietete Vergleichsobjekte in ausreichender Zahl vorhanden sind. Daran fehlt es im Streitfall. Der Senatsvorsitzende hat beiden Parteien mit Verfügung vom 10. Okt. 1995 aufgegeben, entsprechende Vergleichsobjekte zu benennen (vgl. Bl. 69 der GA). Dieser Verpflichtung vermochten weder der Kl. (vgl. Bl. 73 der GA) noch der Bekl. nachzukommen. Die fünf Objekte, die das FA auf Bl. 81 der GA genannt hat, haben andere Baujahre und scheiden als taugliche Vergleichsobjekte aus.

cc) Läßt sich die übliche Miete nicht aus tatsächlich gezahlten Mieten für Vergleichsobjekte ableiten, so ist nach dem BFH-Urteil vom 10. Aug. 1984 III R 41/75, BFHE 142, 289, [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] BStBl II 1985, 36, [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] grundsätzlich auf die Mietspiegel der Finanzbehörden als Schätzungshilfsmittel zurückzugreifen. Dabei geht der BFH davon aus, daß die Mietspiegel aus einer Zusammenstellung von Rahmenmieten entstanden sind, die aus den regelmäßig gezahlten Mieten einer repräsentativen Zahl von vermieteten Wohngrundstücken unter Berücksichtigung der örtlichen Marktlage abgeleitet und mit Mieter-, Vermieter- und anderen Verbänden sowie Organen des Wohnungsbaus abgestimmt sind. Sie sollen nach Grundstücksarten, Baujahrgruppen, Ausstattungsgruppen, Lage der Grundstücke sowie nach solchen Wohnraumgruppen gegliedert sein, für die am Hauptfeststellungszeitpunkt unterschiedliche Mietpreisregelungen bestanden. Derart erstellte Mietspiegel entsprechen den Kriterien, die nach § 79 Abs. 2 Satz 2 BewG für die Schätzung der üblichen Miete durch Vergleich mit vermieteten Grundstücken maßgebend sind.

Der Mietspiegel des Bekl. weist die gefordert Unterscheidung nach Baujahrgruppen und Ausstattungsgruppen aus und nimmt auch unterschiedliche Mietpreisregelungen in sich auf. Daß er lediglich die Mieten für Mehrfamilienhäuser wiedergibt, ist nach der Entscheidung BFH, BFHE 142, 289, [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] BStBl II 1985, 36, [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] grundsätzlich unschädlich. Ob die Ausstattungsklasse I (einfachste Ausstattung) den B. Gegebenheiten gerecht wird, mag dahinstehen. Im Streitfall hat diese Ausstattungsklasse keine Anwendung gefunden. Der Senat ist jedoch der Überzeugung, daß die im Mietspiegel ausgewiesene Miete für freifinanzierten nicht preisgebundenen Wohnraum (Mietspiegelspalte g) nicht aus regelmäßig gezahlten Mieten einer repräsentativen Zahl von vermieteten Wohngrundstücken abgeleitet worden ist. Der Mietspiegel ist auch nicht mit Mieter-, Vermieter- und anderen Organen des Wohnungsbaus abgestimmt worden. Er erfüllt weder formell noch in seiner Spalte g inhaltlich die Anforderungen, die der BFH an Mietspiegel stellt. Er scheidet deshalb als Schätzungshilfsmittel für die nicht preisgebundene Marktmiete aus.

Zu dieser Überzeugung gelangt das Gericht zunächst aufgrund der Untersuchungen, die der Bekl. über die Herkunft seiner Spiegelwerte durchgeführt hat. Mit der Verfügung vom 10. Okt. 1995 hat der Senatsvorsitzende den Bekl. zur Benennung von Vergleichsobjekten aufgefordert, die für die Aufstellung der Spiegelwerte für freifinanzierten nicht preisgebundenen Wohnraum verwandt worden waren. In Erfüllung dieser Auflage hatte der Bekl. ca. 6.000 Einheitswertakten ausgewertet, darunter aber nur fünf vermietete Grundstücke gefunden, die am 1. Jan. 1964 keiner Mietpreisbindung unterlagen. Von diesen fünf Grundstücken wies keines das für diesen Streitfall maßgebliche Baujahr 1963 aus.

Die Erkenntnis stützt sich weiter auf die Erlasse, mit denen der Niedersächsische Minister der Finanzen (NMdF) und die OFD seinerzeit die nachgeordneten Behörden zur Aufstellung von Mietspiegeln angewiesen haben. Der Erlaß des NMdF vom 20. Jan. 1967 -; S 3202 -; 1 -; 31 5 -; enthält die Anweisung, mit der Erstellung der Mietspiegel nicht bis zur vollständigen Abgabe der Grundbesitzererklärungen zu warten, weil davon ausgegangen werden könne, daß allein nach diesen Angaben sich ein brauchbarer Mietspiegel nicht werde aufstellen lassen. In Ausführung dieses Erlasses hat die OFD Hannover mit Verfügung vom 20. März 1967 -; S 3202 -; 1 -; StH 341 -; den Finanzämtern überschlägig ermittelte Richtsätze für Wohnraummieten zugeleitet, die mit den jeweiligen örtlichen Verhältnissen abgeglichen werden sollten. Die Richtsätze sind errechnet aus durchschnittlichen Bau- und Grundstückskosten, die die Landestreuhandstelle für den Wohnungsbau (LTS) seinerzeit für Wohnungen mit unterschiedlichen Ausstattungsklassen ermittelt hatte. Aus diesen Kosten sind sodann durch Anwendung verschiedener Hundertsätze Richtsätze für Mieten errechnet worden. Für öffentlich geförderten Wohnraum ist ein Hundertsatz von 5, für die der bedingten Preisbindung unterliegenden steuerbegünstigten Wohnungen ein Hundertsatz von 6 und für die nicht preisgebundenen freifinanzierten Wohnungen ein solcher von 7,5 angesetzt worden. Wegen der Einzelheiten dieser Richtsatzberechnung wird Bezug genommen auf die OFD-Verfügung Bl. 83 bis 90 der GA. Die Abgleichung dieser Richtsätze mit den örtlichen Gegebenheiten hat der Bekl. seinerzeit nur beim öffentlich geförderten (Spalten c + d des Mietspiegels) und beim steuerbegünstigten (Spalte e des Mietspiegels) Wohnraum vorgenommen. Zu einem Abgleich der Richtsätze mit nicht preisgebundenem freifinanzierten Wohnraum ist es nicht gekommen, weil es im Amtsbezirk des Bekl. seinerzeit keine oder so gut wie keine freifinanzierten und vermieteten Wohnungen ohne Preisbindung gab. Der Senat teilt in diesem Zusammenhang die Einschätzung des Bekl., daß derartiger Wohnraum seinerzeit regelmäßig für eine Eigennutzung und nicht für eine Vermietung vorgesehen war.

Die fehlende Abgleichung der Richtsätze mit freifinanzierten nicht preisgebundenen Wohnungen findet seine Bestätigung im Zahlenwerk des Mietspiegels selber. So liegen eben diese Werte für die freifinanzierten Markmieten ohne Preisbindung (Spalte g des Mietspiegels) in allen Ausstattungsklassen und Baujahren um 25 v.H. über der Kostenmiete, die für steuerbegünstigten Wohnraum (Spalte e des Mietspiegels) ausgewiesen ist. Dies ist genau die Differenz, die nach den Richtsätzen zwischen der steuerbegünstigten Miete (6 v.H. der Gesamtkosten) und der nicht preisgebundenen Miete (7,5 v.H. der Gesamtkosten) besteht.

Folglich gibt der Mietspiegel des Bekl. nicht die am Hauptfeststellungsstichtag regelmäßig gezahlten preisungebundenen Mieten einer repräsentativen Anzahl von vermieteten Wohngrundstücken wieder.

dd) In Ermangelung eines für die freifinanzierte Marktmiete aussagekräftigen Mietspiegels hatte der Senat die übliche Miete anderweitig zu schätzen. Er hat sich dabei an die Grundsätze angelehnt, die der BFH in seinem Urteil BFHE 148, 174, [BFH 15.10.1986 - II R 230/81] BStBl II 1987, 201, für die Ermittlung der Marktmiete nach Auslauf der Grundsteuervergünstigung entwickelt hat. Dort ist die Schätzung der üblichen Marktmiete durch Ansatz der üblichen Miete für grundsteuerbegünstigten Wohnraum zuzüglich eines Zuschlags als zulässig erkannt worden. Der Zuschlag hat dabei der Tatsache Rechnung zu tragen, daß nach Beendigung der Grundsteuervergünstigung die nunmehr einsetzende Grundsteuerbelastung des Grundstücks regelmäßig zu einer Erhöhung der Rohmiete führt. Entsprechend der Systematik des § 79 Abs. 3 BewG ist dabei nicht auf die tatsächliche Grundsteuerbelastung im Einzelfall abzustellen, vielmehr ist sie pauschal für das ganze Bewertungsgebiet einheitlich anzusetzen. Der Senat ist der Auffassung, daß diese Grundsätze auch dann gelten müssen, wenn die übliche Marktmiete wegen Auslaufs der öffentlichen Förderung anzuwenden ist. Unterschiede zwischen der Marktmiete, die nach Auslauf der Grundsteuerbegünstigung entsteht und der, die nach Auslauf einer öffentlichen Förderung anzusetzen ist, sind nicht gerechtfertigt.

Gemessen an diesem Erfordernis hat der Senat auf die im Mietspiegel ausgewiesene Miete für grundsteuerbegünstigten Wohnraum (Mietspiegelspalte e) zurückgegriffen. Bedenken an den darin ausgewiesenen Werten sind nicht zutage getreten. Sie sind entsprechend der o.a. Verfügung der OFD Hannover vom 20. März 1967 aus den von der LTS ermittelten durchschnittlichen Bau- und Grundstückskosten durch Anwendung eines Hundertsatzes von 6 -; den der BFH in seinem Urteil BFHE 142, 289, [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] BStBl II 1985, 36 [BFH 10.08.1984 - III R 41/75] zur pauschalen Ermittlung der individuellen Kostenmiete zugelassen hat -; entstanden und anschließend den örtlichen Gegebenheiten angeglichen worden. Im Streitfall hat dabei die steuerbegünstigte Miete des Baujahres 1963 und der Ausstattungsklasse IV (gute Ausstattung) Anwendung gefunden (3,45 DM/m-), nachdem die Augenscheinseinnahme durch den Senatsvorsitzenden ergeben hatte, daß diese Ausstattungsklasse den baulichen Gegebenheiten gerecht wird. Den darauf anzubringenden Zuschlag hat das Gericht mit 12 v.H. bemessen. Das Ausmaß dieser Erhöhung entspricht dem Anteil, den der Gesetzgeber in § 79 Abs. 3 BewG bundesweit der Grundsteuerbelastung innerhalb der Ermittlung der Jahresrohmiete zuerkannt hat. Nach Einschätzung des erkennenden Senats ist damit einer in der Praxis heute und auch in der Vergangenheit vorherrschenden Übung Rechnung getragen, die dahin geht, die Miete nach Auslauf der Grundsteuerbelastung um eben diese Grundsteuer zu erhöhen. Daß diese Erhöhung abweichend von der Praxis nur pauschal nach dem vorangestellten Zuschlag bemessen wird, ist im Interesse einer praktikablen Durchführung des Bewertungsverfahrens in Kauf zu nehmen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 12. Juni 1974 III R 49/73, BFHE 112, 520, BStBl II 1974, 602 [BFH 12.06.1974 - III R 49/73]). Auf diese Weise hat das Gericht die Miete für die vier Wohnungen, für die die öffentliche Förderung ausgelaufen ist, mit 3,86 DM/m- angesetzt. Damit errechnet sich der Einheitswert wie folgt:

Der weitergehende Antrag des Kl. konnte nach alledem keinen Erfolg haben.

II.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus den §§ 151 Abs. 3 und 155 FGO i.V.m. § 708 Nrn. 10, 11 Zivilprozeßordnung.

Die Entscheidung über die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren ergeht gem. § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.