Streitig ist, in welcher Höhe der Klägerin im Wirtschaftsjahr 1992/93 eine Teilwertabschreibung für eine im Jahre 1987 erworbene landwirtschaftliche Fläche zusteht.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an der die Eheleute S. jeweils zu 50 v.H. beteiligt sind. Die Klägerin unterhielt in den Streitjahren 1991-1995 einen landwirtschaftlichen Betrieb. Für diesen Betrieb ermittelte die Klägerin ihren Gewinn durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG). Das Regelwirtschaftsjahr umfasste den Zeitraum vom 1. Mai bis zum 30. April.

Die Klägerin erwarb am 1. September 1986, also im Wirtschaftsjahr 1986/87, eine zusammenhängende landwirtschaftliche Nutzfläche von rd. 20 ha. Diese Fläche bestand aus vier Flurstücken. Der Kaufpreis betrug rd. 2,60 DM/qm zzgl. Anschaffungsnebenkosten. Die Fläche wurde im von der Klägerin geführten "Betriebsvermögensverzeichnis Grund und Boden" in einem einheitlichen Posten als "Zukauf" erfasst.

Im Vorjahr 1990 fand eine Außenprüfung für den Prüfungszeitraum 1986-1988 statt (Vor-Bp). Im Rahmen dieser Betriebsprüfung wurde eine in der Bilanz der Klägerin bestehende § 6b-Rücklage zum 30. April 1987 (Ende des Wirtschaftsjahrs 1986/87) auf den "Zukauf"übertragen. In der Anlage 1 zum Bp-Bericht war die Rücklage vom Gesamtkaufpreis der Fläche abgezogen worden und der dadurch verbleibende Buchwert dem Bilanzposten "Grund und Boden" zugerechnet. Im von der Klägerin übersandten "aktuellen""Betriebsvermögensverzeichnis Grund und Boden" von 1991 war der "Zukauf" weiterhin als Einheit mit seinem Gesamtkaufpreis enthalten. Die Klägerin zog von diesem Wert die Rücklage unter Hinweis auf die Vor-Bp ab. Wegen der Einzelheiten wird auf den Sonderhalbhefter verwiesen.

Den im Rahmen der Vor-Bp ermittelten Buchwert des "Zukauf"übernahm die Klägerin in ihre Jahresabschlüsse der zum 30. April 1990-1993 endenden Wirtschaftsjahre. In den Erläuterungen zum jeweiligen Bilanzposten "Grund und Boden" war der "Zukauf" als eine Position ohne Erwähnung einzelner Flurstücke ausgewiesen.

In der Gewinnermittlung für das Wirtschaftsjahr 1992/93 zog die Klägerin eine Teilwertabschreibung für den "Zukauf" in Höhe von rd. 30.000,00 DM ab. Der Beklagte veranlagte erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Im Anschluss an eine Außenprüfung für die Streitjahre erließ der Beklagte geänderte Feststellungsbescheide.

Neben anderen, unstreitigen, Änderungen berücksichtigte der Außenprüfer im Wirtschaftsjahr 1992/93 nur eine Teilwertabschreibung auf den "Zukauf" in Höhe von rd. 7.000,00 DM. Der Prüfer ermittelte zunächst den Buchwert der einzelnen Flurstücke des "Zukauf". Dabei teilte er den Gesamtkaufpreis nach der jeweiligen Grundstücksgröße auf die Flurstücke auf. Die im Wirtschaftsjahr 1986/87 auf den Zukauf übertragene § 6 b-Rücklage ordnete er nach demselben Maßstab anteilig den Flurstücken zu. Die so ermittelten Buchwerte stellte er den vom ihm ermittelten Teilwerten gegenüber. Grundlage seiner Teilwertermittlung waren die amtlichen Richtwerte für land- und forstwirtschaftlich genutzten Grund- und Boden zum 31. Dezember 1986 (2,00 DM/qm) und zum 31. Dezember 1992 (1,70 DM/qm). Dem auf der Grundlage eines Werts von 1,70 DM/qm ermittelten Teilwerts zum 30. April 1993 rechnete der Prüfer den sog. Überpreis zu. Überpreis sei der von der Klägerin gezahlte, bei Erwerb der Fläche über den Richtwert hinausgehende Kaufpreis. Bei einem Kaufpreis von rd. 2,60 DM/qm und einem Richtwert zum 31. Dezember 1986 von 2,00 DM/qm habe die Klägerin einen Überpreis von rd. 0,60 DM/qm zuzüglich Anschaffungsnebenkosten gezahlt. Wegen der Einzelheiten der Ermittlung wird auf die Bp-Arbeitsakte verwiesen.

Die Klägerin erhob gegen die geänderten Bescheide Einspruch. Sie machte für die Streitjahre 1992 und 1993 geltend, die festgestellten Gewinne seien um .... DM zu hoch. Ihr stehe nämlich im Wirtschaftsjahr 1992/93 in dieser Höhe eine Teilwertabschreibung auf den "Zukauf" zu. Der Beklagte wies die Einsprüche als unbegründet zurück. Die Bilanzansätze könnten nicht mehr geändert werden (Einzelheiten siehe Einspruchsbescheid).

Mit der Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie ist der Auffassung, eine Teilwertabschreibung sei in der von ihr geltend gemachten Höhe vorzunehmen. Der Prüfer habe die Buchwerte der einzelnen Flurstücke des "Zukauf" unrichtig ermittelt, weil er die im Rahmen der Vor-Bp vorgenommene Übertragung der § 6b-Rücklage den einzelnen Flurstücken falsch zugeordnet habe. So habe er unterstellt, die Rücklage sei nach Flächenanteilen gleichmäßig auf die Flurstücke zu verteilen. Die Rücklage sei jedoch in voller Höhe vom Buchwert des Flurstücks A abzuziehen. Es ergäbe sich zwar hierdurch bei diesem Flurstück keine Teilwertabschreibung, weil der verbleibende Buchwert höher sei als der Teilwert zum 30. April 1993. Für die übrigen Flurstücke ergäben sich jedoch höhere als die vom Prüfer ermittelten Buchwerte und damit höhere Teilwertabschreibungen. Wegen der Ermittlung der Klägerin im Einzelnen wird auf ihre Stellungnahme zum Bp-Bericht verwiesen (Bp-Arbeitsakte).

Die Klägerin meint, die § 6b-Rücklage könne noch ausschließlich dem Flurstück A zum 30. April 1993 zugeordnet werden. Damit werde die im Rahmen der Vor-Bp vorgenommene Zuordnung lediglich konkretisiert. Das sei bisher nicht geschehen. Die Erläuterungen in den Bilanzen oder die Erfassung im "Betriebsvermögensverzeichnis Grund und Boden" seien lediglich eine Fortführung der von der Vor-Bp ermittelten Werte. Die vier Flurstücke der im "Zukauf" erworbenen Fläche seien aber einzeln zu bewertende Wirtschaftsgüter. Man habe die Rücklage vorher auf diese einzelnen Wirtschaftsgüter nicht aufgeteilt, da dies keine steuerliche Auswirkung gehabt habe. Im Jahresabschluss zum Wirtschaftsjahr 1992/93 seien die Flurstücke erstmals einzeln ausgewiesen worden, um die Teilwertabschreibungen berechnen zu können. Wenn der Beklagte jetzt die von der Klägerin vorgenommene Zuordnung nicht akzeptiere, so handele er ermessensfehlerhaft. Dabei komme es nicht darauf an, ob die Voraussetzungen für eine Bilanzänderung gegeben seien. Ein solcher Antrag sei von der Klägerin auch nicht gestellt.

Des Weiteren habe der Prüfers bei seiner Ermittlung die Teilwerte der Flurstücke zu hoch angesetzt. Der von der Klägerin gezahlte Preis von rd. 2,60 DM/qm sei zwar ein Überpreis gegenüber dem damaligen Richtwert von 2,00 DM/qm gewesen. Wenn nun aber der Richtwert auf 1,70 DM/qm, mithin um 15 v.H., gesunken sei, so sei auch für den gezahlten Überpreis eine Teilwertabschreibung um 15 v.H. vorzunehmen. Wegen der Einzelheiten der Ermittlung der Klägerin wird auf die Bp-Arbeitsakte verwiesen.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Er ist der Auffassung, die Rücklage nach § 6b EStG könne nicht mehr ausschließlich dem Flurstück A zugeordnet werden. Die Zuordnung sei nämlich im Rahmen der Vor-Bp vorgenommen worden. Die Veranlagungen für die Jahre 1986-1988, den Prüfungszeitraum der Vor-Bp, seien bestandskräftig. Die Rücklage sei dadurch gleichmäßig auf alle Flurstücke verteilt worden. Zwar seien verschiedene Flurstücke jeweils ein selbständiges Wirtschaftsgut und damit einzeln zu bewerten. Wenn die Klägerin die Flurstücke jedoch entgegen dem Grundsatz der Einzelbewertung zusammen ausweise, so sei die Rücklage gleichmäßig auf diesen Gesamtwert zu verteilen. Die Klägerin habe gegen die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung verstoßen und müsse sich mögliche Unklarheiten in der Bilanz zurechnen lassen.

Eine Teilwertabschreibung auf den Überpreis sei nicht vorzunehmen. Ein geringerer Teilwert für den gezahlten Überpreis sei nämlich durch die gesunkenen Preise laut Bodenrichtwertkarte nicht nachgewiesen. Nach den allgemeinen Grundsätzen habe derjenige, der sich gegen die Teilwertvermutung wende, die Tatsachen darzulegen und nachzuweisen, die diese Vermutung entkräften könnten. Die Klägerin habe aber nicht vorgetragen, dass der Kauf der Fläche eine Fehlmaßnahme gewesen sei. Auch ein gedachter Erwerber wäre bereit, diesen Überpreis zu zahlen. Wie die Klägerin bei Erwerb der Fläche könne der gedachte Erwerber aus betrieblichen Gründen einen Überpreis in derselben Höhe wie die Klägerin zahlen wollen.