Die Klage ist insoweit teilweise begründet, als weitere Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit von 283,00 DM noch abzuziehen sind. Im übrigen ist die Klage unbegründet.

1.)

Die für die Wohnung am Beschäftigungsort in H. gezahlten Rundfunk- und Fernsehgebühren in Höhe von 283,00 DM sind als Kosten der doppelten Haushaltsführung Werbungskosten. Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG sind Werbungskosten nämlich auch notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlaß begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen. Unstreitig führte der Kläger aus beruflichen Gründen einen zweiten Hausstand, so daß die hierdurch bedingten notwendigen Mehraufwendungen als Werbungskosten abzuziehen sind. Zwar sind Rundfunk- und Fernsehgebühren in der Regel nicht abzugsfähige Kosten der privaten Lebensführung i.S. des § 12 EStG. Indes werden durch die Vorschriften der doppelten Haushaltsführung Lebensführungskosten, wenn sie zugleich durch eine nur aus beruflichem Anlaß begründete doppelte Haushaltsführung mitveranlaßt sind, als Werbungskosten behandelt. Einzige Voraussetzung ist nur, daß es sich insoweit um notwendige Mehraufwendungen handelt. Dies ist im Streitfall zu bejahen. Es gehört heutzutage zu den unabweisbaren Bedürfnissen, sich in der üblichen Form mit Nachrichten und Informationen, auch visueller Art, zu versorgen. Die hierdurch bedingten Mehraufwendungen, insbesondere die hiermit verbundenen zusätzlichen Gebühren, sind deswegen notwendige Mehraufwendungen der doppelten Haushaltsführung und steuerlich als Werbungskosten zu berücksichtigen.

2.)

Im übrigen ist die Klage unbegründet.

a)

Weitere Aufwendungen im Zusammenhang mit der Führung des privaten Girokontos des Klägers über den bisher gewährten Abzug von 30 DM hinaus können nicht als weitere Werbungskosten berücksichtigt werden, auch nicht unter dem Gesichtspunkt notwendiger Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung. Zwar sind Werbungskosten auch beruflich veranlagte Kontoführungsgebühren (BFH-Urteil vom 09.05.1984 VI R 63/80 (BStBl II 1984, 560)) und ist der beruflich veranlaßte Gebührenanteil eines Girokontos angemessen zu schätzen. In der Regel sind beruflich veranlaßt aber nur die Gehaltsgutschriften und ggf. Gutschriften von Reisekostenerstattungen nach Dienstreisen. Der üblicherweise anfallende Aufwand ist durch die von der Finanzverwaltung und auch dem Kläger bereits gewährte Pauschale von 30 DM hinreichend abgegolten. Dieser Betrag läßt vielmehr noch einen Spielraum für über die üblichen beruflich veranlaßten Kontenbewegungen hinausgehende aus besonderen beruflichen Anlässen erfolgende weitere Kontenbewegungen. Der Abzug eines höheren Betrages muß deshalb detailliert dargelegt werden. Es ist zwar denkbar, daß im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung zusätzliche, allein durch die Führung des doppelten Haushalts veranlaßte Buchungen notwendig sein können. Da jedoch nur notwendige Mehraufwendungen abziehbar sind, müssen Umfang und Notwendigkeit des Mehraufwands auch konkret dargelegt sein. Da der Kläger wöchentliche Familienheimfahrten unternommen hat, ist aber nicht erkennbar, wodurch ein zusätzlicher Aufwand entstanden sein soll, zumindest wäre dieser dann vermeidbar und damit nicht notwendig gewesen. Dies gilt insbesondere auch für die behaupteten Portoaufwendungen.

b)

Für die Pflege der Mutter des Klägers konnte der hälftige Pauschbetrag nach § 33 b Abs. 6 EStG nicht gewährt werden, weil die Kläger die Pflegebedürftigkeit nicht in der gehörigen Form nachgewiesen haben.

Der Abzug des Pauschbetrages nach § 33 b Abs. 6 EStG setzt voraus, daß die gepflegte Person nicht nur vorübergehend so hilflos ist, daß sie für die gewöhnlichen und regelmäßigen wiederkehrenden Verrichtungen im Ablauf des täglichen Lebens in erheblichem Umfang fremder Hilfe bedarf. Nach § 33 b Abs. 7 EStG i.V. mit § 65 Abs. 4 Einkommensteuerdurchführungsverordnung (EStDV) ist das gesundheitliche Merkmal "hilflos" entweder durch einen Ausweis nach dem Schwerbehindertengesetz mit dem Merkzeichen "H" oder durch einen entsprechenden Bescheid der für die Durchführung des Bundesversorgungsgesetzes zuständigen Behörden nachzuweisen. Die Kl. haben zwar eine Kopie des Schwerhindertenausweises der Mutter vorgelegt, der auch das Merkmal "H" enthält. Indes ist dieser erst im dem Streitjahr folgenden Kalenderjahr ausgestellt worden und entfaltet deshalb nur Wirkungen ab dem Folgejahr.

Allerdings hat es die Finanzverwaltung für den Veranlagungszeitraum 1992 nach Abschnitt 194 Abs. 6 Einkommensteuerrichtlinien zugelassen, daß der Nachweis auch durch Bescheide über Pflege, Pflegezulage oder Pflegegeld geführt wird. Es mag offenbleiben, ob dem zu folgen ist. Denn die Kl. haben auch einen derartigen Nachweis nicht zu führen vermocht.

Ein Abzug der Pflegeaufwendungen nach § 33 EStG als allgemeine außergewöhnliche Belastungen, unabhängig von der Frage, ob die Pflegebedürftigkeit in diesem Falle nicht auch nur durch die genannten Bescheinigungen nachgewiesen werden kann, scheitert schon daran, daß die Kl. die Aufwendungen nicht nachgewiesen haben. Außerdem machen die Kl. insoweit ohnehin nur einen Betrag von 900 DM geltend, wäre die zumutbare Eigenbelastung (§ 33 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 3 EStG) (bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte über 100.000 DM: 4 % des Gesamtbetrags der Einkünfte, das sind 5.474 DM) nicht überschritten.

c)

Der Abzug von 30 v. H. der nach Auffassung der Kl. schulbedingten Aufwendungen für ihre Tochter ist nicht möglich. Es handelt sich bei diesen Aufwendungen (Schreibmaschinenkurs, weitere Kurse an der Volkshochschule, Tennisbeitrag, Segeltörn, Schulbücher, Taschenrechner, Verbrauchsmaterial für die Schule, Lektüre, Schulrucksack, Sportbekleidung, Aufwendungen für zwei Schüleraustausche) um Kosten der Lebensführung, die, soweit nicht ihre Abzugsfähigkeit ausdrücklich geregelt ist (Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen, steuerbegünstigte Zwecke) nach § 12 Nr. 1 EStG steuerlich unberücksichtigt bleiben.

aa)

Die von den Kl.n geltend gemachten Aufwendungen erfüllen indes keinen der Sonderausgabentatbestände noch eine der Voraussetzungen der Vorschriften über außergewöhnliche Belastungen.

bb)

Entgegen der Auffassung der Kl. läßt sich auch aus § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG zu ihren Gunsten nichts herleiten. Nach dieser Vorschrift sind als Sonderausgabe abzugsfähig 30 v. H. des Entgelts für den Besuch einer staatlich genehmigten oder nach Landesrecht erlaubten Ersatzschule oder nach Landesrecht anerkannten allgemeinbildenden Ergänzungsschule mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung. Da die Tochter der Kl. eine öffentliche Schule besuchte und hierfür kein Entgelt zu zahlen war, liegen die Voraussetzungen dieser Vorschrift nicht vor.

cc)

Im Hinblick auf den eindeutigen Wortlaut der Vorschrift läßt sich dieser auch nicht dahin auslegen, daß Aufwendungen für Leistungen, die üblicherweise im Rahmen des Unterrichts von Privatschulen erbracht und im Schulgeld mit abgegolten sind, abzugsfähig wären.

dd)

Darüber hinaus machen die Kl. hier ohnehin nur Aufwendungen geltend, die auch bei Privatschulen üblicherweise nicht im Schulgeld enthalten sind und von den Eltern, deren Kinder Privatschulen besuchen, neben dem Schulgeld selbst zu tragen sind. Sollten im Einzelfall derartige Leistungen gleichwohl von einer Privatschule erbracht werden, so wären diese nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG abzugsfähig, weil es sich insoweit um Beherbergungs-, Betreuungs- und Verpflegungsaufwand handelte.

ee)

Entgegen der Auffassung der Kl. verstößt die Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG auch nicht gegen die Verfassung.

Steuerpflichtige, deren Kinder (unentgeltlich) staatliche Schulen besuchen sind nicht etwa gleichheitswidrig gegenüber den Steuerpflichtigen, deren Kinder eine der in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG aufgeführten Privatschulen besuchen, benachteiligt.

Gegen das auf Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG) folgende Gebot, alle Menschen vor dem Gesetz gleich zu behandeln, wird verstoßen, wenn eine Gruppe von Normadressaten im Vergleich zu anderen Normadressaten anders behandelt wird, obwohl zwischen beiden Gruppen keine Unterschiede von solcher Art und solchem Gewicht bestehen, daß sie - bezogen auf die Art des jeweiligen Regelungsgegenstandes - die ungleiche Behandlung rechtfertigen könnte (z.B. Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 9. November 1988 I BvR 243/86, BVerfGE 79, 106, 121, BStBl II 1989, 938 [BVerfG 09.11.1988 - 1 BvR 243/86]; BFH-Urteil vom 12. Dezember 1990 I R 43/89, BFHE 163, 162, BStBl II 1991, 427). Dabei ist es grundsätzlich Sache des Gesetzgebers zu entscheiden, welche Elemente der zu vergleichenden Lebensverhältnisse er als maßgeblich für eine Gleich- oder Ungleichbehandlung ansieht. Es ist nicht zu untersuchen, ob er die zweckmäßigste und gerechteste Lösung gefunden hat, sondern nur, ob er die verfassungsrechtlichen Grenzen seiner Gestaltungsfreiheit eingehalten hat, insbesondere nicht willkürlich verfahren ist (Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 29.11.1989 I BvR 1402, 1528/87, BVerfGE 81, 108, BStBl II 1990, 479, 481; BFH-Urteil vom 17.05.1995 X R 129/92, BFHE 177, 487, BStBl II 1996, 183, Ziff. 2.b der Gründe). Außerdem darf der Gesetzgeber sich im Rahmen seiner weiten Beurteilungs- und Gestaltungsfreiheit - wie stets bei der Ordnung von Massenerscheinungen - bei der Ausgestaltung seiner Normen generalisierender, typisierender und pauschalierender Regelungen bedienen (Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 31.05.1988 I BvR 520/83, BVerfGE 78, 214 [BVerfG 31.05.1988 - 1 BvR 520/83]; Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 23.01.1990 I BvL 4/87 u.a., BVerfGE 81, 228, BStBl II 1990, 483).

Der Gesetzgeber hat hier einen sachlichen Differenzierungsgrund gewählt. Denn im Gegensatz zum Besuch von öffentlichen Schulen, der kostenlos ist, muß für den Besuch von Privatschulen ein Entgelt gezahlt werden. Eltern von Kindern, die zu Privatschulen gehen, sind daher ungleich höher belastet als Eltern, deren Kinder öffentliche Schulen besuchen. Es ist deshalb sachlich gerechtfertigt, die höher belasteten Steuerpflichtigen durch die (teilweise) Abzugsmöglichkeit des Schulgeldes wieder zu entlasten.

Das Argument der Kl., Steuerpflichtige mit Kindern in öffentlichen Schulen finanzierten durch ihre höhere Besteuerung, weil sie nämlich schulbedingte Aufwendungen nicht steuerlich abziehen könnten, unangemessene und entbehrliche Mehraufwendungen in Privatschulen, deren Existenz erst Schulgeldzahlungen in unnötiger Höhe hervorriefe, geht fehlt. Zum einen sind die Aufwendungen, deren Abzug die Kl. begehren, auch bei Eltern, die ihrer Kinder zu Privatschulen schicken, nicht steuerlich abzugsfähig, wie bereits oben dargelegt ist. Zum anderen ist die Förderung von Privatschulen durch staatliche Mittel lediglich eine Teilförderung. Wie die Kl. selbst vorgetragen haben, entspricht die Forderungshöhe etwa dem Personalaufwand. Damit ist der Staat von der Vorhaltung der sächlichen Mittel (Gebäude, Grundstücke, Lehreinrichtungen, sonstige Kosten des Lehrbetriebs, Energiekosten usw.) befreit. In Einzelfällen kommen zwar auch noch Zuschüsse kommunaler Schulträger hinzu. Das Schulgeld deckt aber gleichwohl lediglich den verbleibenden Restaufwand ab. Es kann offen bleiben, ob der Aufwand im Verhältnis zum Aufwand bei staatlichen Schulen im Einzelfall höher ist. Dieses wird jedenfalls dadurch unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten hinreichend ausgeglichen, daß als Sonderausgabe nur ein Drittel des Schulgeldes nach Abzug des auf Beherbergung, Betreuung und Verpflegung entfallenden Anteils abgezogen werden kann. Der Gesetzgeber hat insoweit in nicht zu beanstandender Weise von seinem Recht, Sachverhalte zu typisieren und pauschalieren Gebrauch gemacht.

Nach alledem bestehen keine verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die (eingeschränkte) Abzugsfähigkeit von Privatschulen, die darüber hinaus die besonderen Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder nach Landesrecht anerkannte gemeinbildende Ergänzungsschule) erfüllen müssen.

d)

Die Kinderbetreuungskosten der Kl. sind weder als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus nicht selbständiger Arbeit (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) noch als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen abziehbar.

aa)

Ihre Berücksichtigung als Werbungskosten scheitert an der Systematik des Einkommensteuerrechts. Danach sind Aufwendungen für die Betreuung von Kindern nur unter den Voraussetzungen der §§ 10 und 33 ff. EStG absetzbare Kosten der allgemeinen Lebensführung. Das gilt auch dann, wenn diese Aufwendungen Voraussetzung für die Berufsausbildung eines Elternteils sind (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.1982 VIII R 198/81, BFHE 137/304, BStBl. II 1983, 297).

bb)

Ein Abzug als Sonderausgaben scheidet aus. Die Voraussetzungen der einzigen Vorschrift, nach der derartige Aufwendungen als Sonderausgaben abziehbar wären, nämlich § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG sind offensichtlich nicht gegeben.

cc)

Schließlich kommt auch ein Abzug als außergewöhnliche Belastung nach § 33 c EStG nicht in Betracht. Nach dieser Vorschrift sind nämlich nur Aufwendungen für Dienstleistung zur Betreuung eines zum Haushalt eines Alleinstehenden gehörenden Kindes außergewöhnliche Belastungen, soweit die Aufwendungen wegen Erwerbstätigkeit oder körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung oder Krankheit des Steuerpflichtigen erwachsen, und zwar bis zur Höhe von 4.000 DM, soweit die Aufwendungen nachgewiesen sind, oder als Pauschbetrag in Höhe von 480 DM ohne Nachweis der Aufwendungen.

dd)

Daß keine Vorschrift den Abzug der Kinderbetreuungskosten ermöglicht, verletzt die Kl. nicht in ihren Grundrechten aus Artikel 3 Abs. 1, 6 Abs. 1 und 12 Grundgesetz.

Die Regelung des § 33 c EStG verstößt nicht etwa gegen das Gleichheitsgebot des Artikel 3 Grundgesetz, weil sie nur erwerbstätige alleinstehende und nicht auch Familien, in denen beide Ehepartner erwerbstätig sind, begünstigt. Dies ist dadurch sachlich gerechtfertigt, daß Alleinstehende mit Kindern in der Regel aus wirtschaftlichen Gründen gezwungen sind, einer Berufstätigkeit nachzugeben. Die dadurch notwendige entgeltliche Kinderbetreuung belastet Alleinerziehende mit zusätzlichen, ihre Leistungsfähigkeit mindernden Aufwendungen, die Ehegatten typischerweise nicht haben oder, wenn beide Partner in einem solchen Umfang erwerbstätig sind, daß eine persönliche Kinderbetreuung ausgeschlossen ist, aus ihrem dann erhöhten Familieneinkommen ohne weiteres bestreiten können. Wegen dieser besonderen Ausgangssituation hat das Bundesverfassungsgericht mit Urteil des I. Senats vom 03.11.1982 I BvR 620/78, 1335/78, 1004/79, 363/80, (BVerfGE 61, 319, 348 ff., BStBl II 1982, 717, 727 ff.) die Besteuerung Alleinerziehender mit Kindern, denen wegen Erwerbstätigkeit Betreuungsaufwand entsteht, für verfassungswidrig gehalten und dem Gesetzgeber aufgegeben, diese Verfassungswidrigkeit zu beseitigen. Aus diesem Grunde hat der Gesetzgeber erst die Vorschrift des § 33 c EStG geschaffen, um eben diese verfassungswidrige Ungleichbelastung erwerbstätiger Alleinerziehender auszugleichen. Es kann dann nicht umgekehrt aus der die Ungleichbehandlung beseitigen Vorschrift des § 33 c EStG eine Ungleichbehandlung der Personengruppe abgeleitet werden, der gegenüber gerade die Ungleichbehandlung erst auszugleichen war. Ob eine andere Beurteilung dann geboten wäre, wenn aufgrund des niedrigen Erwerbseinkommens eines der Ehegatten auch die Berufstätigkeit des anderen zur Bestreitung des Familienunterhalts erforderlich ist, hat das Bundesverfassungsgericht in der angeführten Entscheidung offen gelassen und braucht auch im vorliegenden Fall nicht entschieden zu werden, da beide Kl. Einkünfte in einer Höhe erzielen, daß jedes für sich ausreicht, den Familienunterhalt zu decken.

Die Nichtberücksichtigung von Kinderbetreuungskosten beiderseits berufstätiger Ehegatten verstößt auch nicht gegen das aus Artikel 3 Abs. 1 in Verbindung mit Artikel 1 Abs. 1 und Artikel 6 Abs. 1 Grundgesetz abzuleitende Gebot, unvermeidbare Unterhaltsleistungen, vor allem für Kinder, steuerfrei zu belassen (Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 26.01.1994 I BvL 12/86, BVerfGE 89, 346, BStBl II 1994, 307 [BVerfG 26.01.1994 - 1 BvL 12/86]). Diese unabweisbaren Sonderbelastungen sind bereits durch den Kinderlastenausgleich (Kinderfreibeträge, Kindergeld) abgegolten (BFH-Urteil vom 15.05.1997 III R 4/96, BFHE 183, 165, BStBl II 1997, 720, 722). Aufwendungen für die Kinderfremdbetreuung sind in diesem Sinne nicht unabweisbare Sonderbelastungen; dies sind sie nur, wenn, wie bei Alleinstehenden, ohne die Fremdbetreuung die Existenzsicherung nicht möglich wäre.

Jedenfalls in Fällen wie dem hier zu entscheidenden, in dem die beiderseitige Erwerbstätigkeit von Ehegatten nicht durch deren niedriges Einkommen bedingt ist, entstehen Fremdbetreuungsaufwendungen nicht mit derselben Zwangsläufigkeit wie Ausgaben zur Sicherung des Familien-Existenzminimums.

Auch der Hinweis des Kl. in der mündlichen Verhandlung, die Fremdbetreuung sei insbesondere deshalb notwendig, weil der Kl. aus beruflichen Gründen die Woche über auswärts einen zweiten Haushalt führen müsse und deshalb nicht zur Kinderbetreuung beitragen könne, vermag nach den dargelegten Beurteilungskriterien zu keiner anderen Entscheidung zu führen.

Darüber hinaus ist die Fremdbetreuung der Tochter ohnehin nicht durch die Auswärtstätigkeit des Klägers bedingt, da der Kl. während der beruflichen Abwesenheit der Klägerin auch bei einer Tätigkeit am Wohnort im gleichen Maße nicht in der Lage wäre, in dieser Zeit das Kind zu betreuen.

Eine Verletzung der durch Artikel 12 Abs. 1 Grundgesetz gewährleisteten Berufsfreiheit ist ebenfalls nicht erkennbar. Die fehlende Abzugsfähigkeit des Fremdbetreuungsaufwandes berührt nicht das Recht des Klägers, Art und Ort seiner Beschäftigung frei zu wählen. Zwar sind am Maßstab des Artikel 12 Abs. 1 Grundgesetz auch solche Vorschriften zu prüfen, die infolge ihrer tatsächlichen Auswirkungen geeignet sind, die Berufsfreiheit mittelbar zu beeinträchtigen (Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 29.11.1989 I BvR 1402, 1528/87, BVerfGE 81, 108, BStBl II 1990, 479). Dies setzt aber voraus, daß sie in einem engen Zusammenhang zur Ausübung eines Berufes stehen und objektiv eine berufsregelnde Tendenz deutlich erkennen lassen (Bundesverfassungsgericht - Beschluß vom 11.10.1977 I BvR 343/73, 83/74, 183/75, 428/75, BVerfGE 47, 1 ff., BStBl II 1978, 174, 179). Hieran fehlt es regelmäßig bei Vorschriften des Einkommensteuergesetzes, da diese jeweils ohne unmittelbare Beziehung zu einem bestimmten Beruf an generelle Merkmale anknüpfen. Die fehlende Abzugsmöglichkeit des Betreuungsaufwandes hat in diesem Sinne keine einschränkende Wirkung auf das Grundrecht der Berufsfreiheit.

Nach alledem ist die Nichtabziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten bei beiderseits berufstätigen Ehegatten nicht verfassungswidrig (vgl. im einzelnen mit demselben Ergebnis auch BFH-Urteil vom 05.12.1997 VI R 94/96, Dt. Steuerrecht 1998, 375).

e)

Die Einkommensteuer ist wie folgt neu zu berechnen:

Die Revision war im Hinblick auf die verfassungsrechtliche Problematik zu § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitsache zuzulassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Soweit das FA während des Klageverfahrens in einem geänderten Einkommensteuerbescheid dem Klagebegehren bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entsprochen hat, waren die insoweit entstandenen Kosten den Klägern nach § 137 S. 1 FGO aufzuerlegen, weil diese Entscheidung auf Tatsachen beruht, die die Kläger schon früher hätten geltend machen und beweisen können und sollen.

Im übrigen ist das FA nur zu einem geringen Teil unterlegen. Die Kosten waren den Klägern deshalb nach § 136 Abs. 1 S. 3 FGO im Ganzen aufzuerlegen.

Gegen dieses Urteil ist die Revision zugelassen worden.