Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob Zahlungen an die Geschäftsführer Gehaltsnachzahlungen aus dem Jahr 1986 oder verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) darstellen.

Die am 31. Oktober 1983 durch notariellen Gesellschaftsvertrag gegründete Klägerin betreibt ein Unternehmen zur Planung, Ausführung und Reparatur von Elektroanlagen aller Art im Bereich der Industrieelektrik in der Rechtsform einer GmbH. Das voll eingezahlte Stammkapital beträgt 50.000 DM, das bei Gründung von Frau T. in Höhe von 18.000 DM, Herrn O. und Herrn L. jeweils in Höhe von 16.000 DM übernommen wurde. Zur alleinvertretungsberechtigten und von den Beschränkungen des § 181 BGB befreiten Geschäftsführerin wurde die Gesellschafterin T. bestellt.

Die Klägerin schloß am 5. November 1983 bzw. am 22. Dezember 1983 mit den Gesellschaftern O. und L. Anstellungsverträge, in denen jeweils ein monatliches Bruttogehalt von 6.000 DM vereinbart wurde. Für Änderungen und Ergänzungen der Verträge wurde Schriftform vereinbart.

In der Folgezeit übernahmen die Gesellschafter O. und L. weitere Anteile am Stammkapital, so daß sich ihre Beteiligung auf jeweils 48 v.H. = 24.000 DM erhöhte. Zudem wurde ein weiterer Gesellschafter aufgenommen. Die Gesellschafter O. und L. wurden zugleich zu Geschäftsführern bestellt.

Die Klägerin änderte durch schriftliche Vereinbarungen vom 30. September 1984 die Anstellungsverträge der Gesellschafter-Geschäftsführer und erhöhte das monatliche Bruttogehalt auf jeweils 8.000 DM. Für das Kalenderjahr 1986 zahlte die Klägerin die Gehälter an die Geschäftsführer nicht aus und berücksichtigte diese auch nicht gewinnmindernd. Durch Beschluß der Gesellschafter O. und L. vom 12. März 1990 wurden die Gehälter des Jahres 1986 ab März 1990 in monatlichen Teilzahlungen von je 4.000 DM an die Gesellschafter-Geschäftsführer ausgezahlt und als Betriebsausgaben verbucht. Im Beschluß wird dazu ausgeführt, daß die Geschäftsführer festgestellt hätten, daß die Nichtauszahlung der Gehälter für 1986 ohne Rechtsgrundlage erfolgt sei, da für eine Änderung der Anstellungsverträge Schriftform erforderlich sei. Dementsprechend seien die Gehälter nachzuzahlen.

Im Rahmen eines Steuerstrafverfahrens sagte der Geschäftsführer L. am 13. Februar 1990 gegenüber dem Finanzamt für Fahndung und Strafsachen aus:

"Wenn ich befragt werde, welche Einkünfte ich in 1986 hatte, so kann ich erklären, daß ich in diesem Jahr von meiner Ausschüttung aus der Firma T. gelebt habe. Meiner Erinnerung nach müßte ich so um die 60.000 DM erhalten haben. Auf das mir eigentlich zustehende Gehalt von der Firma T. habe ich 1986 im Hinblick auf die schlechte wirtschaftliche Situation der Firma verzichtet. Wenn mir aus dem Protokoll vom 15. Dezember 1989 vorgehalten wird, daß ich 1986 mein normales Gehalt von der T. in Höhe von 8.000 DM bekommen habe, so muß ich das korrigieren, daß ich damals mit diesem Gehalt eigentlich die Zahlungen aufgrund der Ausschüttung meinte ...

Ich möchte noch ergänzend vortragen, daß über meinen Verzicht auf das T.-Gehalt 1986 kein schriftlicher Vertrag geschlossen wurde und das diese Gelder auch nicht als Darlehen im Betrieb verblieben."

Mit Schreiben vom 13. März 1990 äußerte sich der Steuerberater H. gegenüber dem Finanzamt für Fahndung und Strafsachen zu der Aussage des Gesellschafters wie folgt:

"In der Anhörung wurde von Herrn L. wie seinerzeit auch von Herrn O. bestätigt, daß aufgrund der schlechten wirtschaftlichen Situation der Firma T. auf die Auszahlung der Gehälter verzichtet wurde ...

Aus diesen Gründen (Wertung des Verzichtes durch das Finanzamt als verdeckte Einlage) wurden die entsprechenden Unterlagen einer rechtlichen Prüfung unterzogen. Danach ergab sich, daß für die im Jahre 1986 nicht erfolgten Gehaltszahlungen an die Gesellschafter-Geschäftsführer keine Rechtsgrundlage besteht. Nach den Angestelltenverträgen mit den vorgenannten Geschäftsführern vom 22. Dezember 1983 bedürfen gemäß § 13 der Verträge Änderungen und Ergänzungen der Verträge der Schriftform. Derartige rechtsbegründenden Änderungsvereinbarungen erfolgten nicht. Damit besteht seitens der Gesellschafter-Geschäftsführer nach wie vor die Forderung an die Firma T. GmbH auf Auszahlung der Gehälter. Insoweit erfolgte nun ein erneuter Beschluß der Gesellschafter zur Auszahlung der Gehälter, allerdings in Raten, die jeweils bei Zufluß an die Gesellschafter der Lohnversteuerung unterworfen werden."

Im Rahmen der Körperschaftsteuerveranlagung 1990 behandelte der Beklagte die neben den laufenden Gehältern geleisteten zusätzlichen Zahlungen in Höhe von insgesamt 80.000 DM als vGA und stellte hierfür die Ausschüttungsbelastung her. Die Körperschaftsteuer 1990 setzte der Beklagte mit Bescheid vom 21. September 1992 auf 65.348 DM fest. Die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 31. Dezember 1990 stellte der Beklagte mit Bescheid vom 21. September 1992 fest, geändert durch Bescheid vom 4. Oktober 1993. Wegen der festgestellten Teilbeträge wird auf Bescheid vom 4. Oktober 1993 (Bl. 6 vEK-Akte) Bezug genommen.

Gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1990 legte die Klägerin durch ihren Steuerberater Einspruch ein mit der Begründung, daß die Gehaltszahlungen für 1986 lediglich ausgesetzt gewesen seien bis zu einem Zeitpunkt der finanziellen Möglichkeit der Auszahlung. Dies sei das Jahr 1990. Der Beklagte wies den Einspruch mit Bescheid vom 14. Juli 1993 als unbegründet zurück.

Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin vom Ansatz vGA abzusehen. Zur Begründung trägt sie im wesentlichen vor, aufgrund finanzieller Engpässe im Jahre 1986 hätten die Geschäftsführer die Gehälter mit der Maßgabe herabgesetzt, daß bei Gelingen der Sanierung eine Heraufsetzung erfolgen solle. Dementsprechend sei auch tatsächlich verfahren worden. Nachdem sich die finanzielle Situation des Unternehmens im Jahre 1990 gebessert habe, hätten die Gesellschafter-Geschäftsführer beschlossen, die Gehälter anzuheben. Sowohl die Gehaltsherabsetzung als auch die Gehaltsheraufsetzung seien schuldrechtlich wirksam im vorhinein vereinbart worden.

Der Beklagte vermische zwei unabhängig voneinander zu betrachtende Sachverhalte. Zum einen sei der Verzicht der Geschäftsführer auf Gehaltsauszahlung im Jahre 1986 zu betrachten. Aus Sicht der Klägerin liege rechtlich kein Gehaltsverzicht sondern eine Herabsetzung vor. Unterstelle man jedoch einen Gehaltsverzicht sei entgegen der Ansicht des Beklagten nicht von einem Gehaltsverzicht mit Auflagen, sondern von einem endgültigen Verzicht, also einer Minderung des Zuflusses von Arbeitslohn auszugehen.

Rechtlich völlig unabhängig von den Vorfällen in 1986 seien die Gehaltszahlungen ab 1990 zu betrachten. Hierbei handele es sich um Gehaltsheraufsetzungen, die durchaus im Rahmen lägen. Zwar seien keine schriftlichen Vereinbarungen getroffen worden. Dies sei nach der Rechtsprechung jedoch auch nicht notwendig. Die zusätzlichen Zahlungen seien als regelmäßige Gehaltszahlungen anzusehen, da auch regelmäßig Lohnsteuerbeträge abgeführt worden seien. Diese Gehaltszahlungen würden sich im Rahmen des angemessenen bewegen.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Er ist der Auffassung, die neben den laut Anstellungsverträgen geleisteten Zahlungen seien als vGA zu behandeln. Die Geschäftsführer der Klägerin hätten 1986 wegen der angespannten finanziellen Situation auf die Gehälter verzichtet. Erst nachdem das Finanzamt die steuerliche Behandlung der 1990 ausgezahlten Beträge aufgegriffen hätte, sei der Verzicht als rechtlich nicht wirksam dargestellt worden. Entgegen der Ansicht der Geschäftsführer hätten diese jedoch auch ohne schriftliche Vereinbarung wirksam verzichtet. In der mündlichen Vereinbarung über den Gehaltsverzicht sei zugleich eine wirksame Aufhebung der Schriftformklausel zu sehen. Im übrigen habe die Klägerin eine Vielzahl von sich widersprechenden Sachverhaltsdarstellungen gegeben. Aufgrund des zu verwirklichenden Sachverhaltes und der Äußerungen der Gesellschafter insbesondere auch im Gesellschafterbeschluß vom 12. März 1990 sei davon auszugehen, daß für 1986 ein Gehaltsverzicht erfolgt sei. Für die spätere Nachzahlung der Gehälter aus 1986 fehle es folglich an einer im voraus getroffenen, klaren und eindeutigen Vereinbarung.