Streitig ist zum einen, ob die Klägerin einen selbständigen Gewerbebetrieb unterhält oder ob es sich bei ihr um einen land- und forstwirtschaftlichen Nebenbetrieb handelt. Zum anderen ist die Höhe bzw. Angemessenheit von Verrechnungspreisen streitbefangen.

Die Klägerin, die "A GbR", die die Vermarktung von Eiern im Großraum Hannover/Hildesheim betreibt, ist zum 1. Juli 1973 von den Eheleuten X und Y gegründet worden. Dem lag folgender Sachverhalt zugrunde:

X bewirtschaftete bis zum 30. Juni 1974 einen landwirtschaftlichen Betrieb mit Legehennenhaltung. Die Vermarktung der in diesem Betrieb produzierten Eier erfolgte durch X selbst. Mit Beginn des Wirtschaftsjahres 1974/1975 überließ X seiner Ehefrau im Wege einer Betriebsteilung landwirtschaftliche Nutzflächen nebst Legehennenställen. Die in den beiden landwirtschaftlichen Betrieben produzierten Eier wurden nunmehr nicht mehr selbst vermarktet, sondern an die aus den Eheleuten bestehende "A GbR" veräußert, die diese anschließend weiter veräußerte. Der Transport der Eier erfolgte mittels Förderbändern von den Legehennenställen direkt in von der GbR angemietete Räumlichkeiten, wo die Eier sortiert, verpackt und bis zu Ihrer Auslieferung aufbewahrt wurden.

Zum 1. Juli 1988 verpachtete X den bei ihm verbliebenen landwirtschaftlichen (Rest-) Betrieb mit Legehennenhaltung an seinen Sohn Z. Ebenfalls zum 1. Juli 1988 schlossen Y und Z einen privatschriftlichen Gesellschaftsvertrag. Hierin heißt es unter anderem:

"Die Eheleute X und Y bilden bereits seit Jahren eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die A GbR. Die beiden vorgenannten Gesellschafter sind sich einig und beschließen hiermit die Übertragung der gesamten Gesellschaftsanteile des X an den Sohn Z ....."

Wegen des weitergehenden Inhalts der Urkunde wird auf Blatt 9 ff. der Bp-Arbeitsakte I Bezug genommen.

In ihrer für das Streitjahr 1990 abgegebenen Gewerbesteuererklärung erklärte die Klägerin den Gewinn aus Gewerbebetrieb mit ./. ... DM. In dem für das Streitjahr unter dem 12. Februar 1992 ergangenen Gewerbesteuer-Messbescheid setzte das beklagte Finanzamt den Gewerbesteuer-Messbetrag 1990 entsprechend den Angaben der Klägerin in ihrer Gewerbesteuererklärung fest. Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.

Anläßlich einer bei der Klägerin unter anderem für das Streitjahr 1990 durchgeführten Außenprüfung traf der Betriebsprüfer unter anderem folgende Feststellungen:

Die Klägerin vermarktete nicht lediglich sämtliche in den landwirtschaftlichen Betrieben ihrer Gesellschafter produzierten Eier (im Streitjahr: ... Stück), sondern nahm darüber hinaus Zukäufe von dritten Unternehmen vor (im Streitjahr: ... Stück, dies entspricht rund 6,5 v. H.), die sich im Prüfungszeitraum 1990 bis 1993 zwischen 6,5 und 14,4 v. H. bewegten (vgl. Blatt 34 der Bp-Arbeitsakte I).

Während die Klägerin für die von den landwirtschaftlichen Betrieben ihrer Gesellschafter gelieferten Eier als Verrechnungspreis den jeweils am Liefertag für weiße Schaleneier der Klasse 3 gültigen und in den Markt- und Preisübersichten der Landwirtschaftskammer Hannover enthaltenen Wert der "Norddeutschen Eiernotierung" zuzüglich eines "Qualitätszuschlages" in unterschiedlicher Höhe zugrundelegte, zahlte sie für die von fremden Betrieben angekauften Eier geringere Beträge.

Der Außenprüfer und ihm folgend das beklagte Finanzamt hielten diese Gestaltung der Verrechnungspreise für die von den landwirtschaftlichen Betrieben der Gesellschafter produzierten Eier für unzulässig, da hierdurch zu Lasten der Klägerin eine Gewinnverlagerung erfolge, die unter Fremden nicht durchsetzbar sei, weil sie in diesem Umfang auch sachlich nicht gerechtfertigt werden könne. Zwar sei nicht zu beanstanden, dass als Durchschnittswert Eier der Klasse 3 zugrundegelegt worden seien, weil es sich hierbei um eine zutreffende Durchschnittswertermittlung angesichts der tatsächlichen Verhältnisse im Betrieb der Klägerin gehandelt habe. Denn die "Norddeutsche Eiernotierung" gehe von Eierpreisen aus, die von den meldenden Packstellen bei Weiterverkauf der Eier erzielt würden. Mithin sei hierin auch noch der Aufschlag enthalten, den die Packstellen zur Deckung ihrer eigenen Kosten und zur Erzielung von Gewinnen benötigten. Der entsprechende Mehrbetrag werde mit 2 Pfennig/Ei angenommen, weil die Klägerin für ihre "Fremdzukäufe" einem Dritten einen 2 Pfennig unter der Norddeutschen Eiernotierung liegenden Preis für ein Ei der Klasse 3 gezahlt habe. Der Wert des gesamten Eierzukaufs von den landwirtschaftlichen Betrieben der Gesellschafter sei mithin zunächst um den Mindestwert von 2 Pfennig/Ei zu kürzen. Eine weitere Minderung des Eierverrechnungspreises sei mit 0,5 Pfennig/Ei anzusetzen, da üblicherweise vom Eiererzeuger aufzubringende Verpackungs-, Lohn- und Lagerkosten aufgrund der räumlichen Verhältnisse letztlich von der Klägerin getragen worden seien, da die produzierten Eier mit Hilfe eines Förderbandes direkt in deren Verfügungsbereich gelangten. Ferner könne der von der Klägerin gezahlte "Qualitätszuschlag" nur in dem Umfang berücksichtigt werden, als er auf braunschalige Eier bzw. Eier von Legehennen in Bodenhaltung zurückgehe, da hierfür nach den Marktberichten höhere Erlöse erzielt würden. Insgesamt ergebe sich auf diese Weise eine Kürzung der für das Streitjahr gezahlten Verrechnungspreise um insgesamt ... DM, was einer Kürzung pro Ei von 3,82 Pfennig entspreche. Wegen der weitergehenden Darstellung der Kürzungen im Zusammenhang mit den Eierverrechnungspreisen, die zahlenmäßig zwischen den Beteiligten nicht umstritten sind, wird auf die Textziffern 15 ff. des Betriebsprüfungsberichts vom 13. März 1995 verwiesen.

Der Außenprüfer und das beklagte Finanzamt vertraten schließlich die Auffassung, dass Gesellschafter der Klägerin X und sein Sohn Z seien. Ebenso seien die beiden landwirtschaftlichen Betriebe, die die Eier mittels Förderbänder an die Klägerin geliefert hätten, von X bzw. Z geführt worden.

Das beklagte Finanzamt erließ unter dem 13. Februar 1996 für das Streitjahr einen gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) geänderten Gewerbesteuer-Messbescheid, in dem es unter Zugrundelegung der Auffassung des Außenprüfers den Gewinn der Klägerin aus Gewerbebetrieb mit ... DM zugrundelegte.

Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer nach erfolglos gebliebenem Vorverfahren mit Schreiben vom 9. Juli 1998 form- und fristgerecht erhobenen Klage. Die Klägerin ist der Auffassung, dass es sich bei ihr um einen Nebenbetrieb der Landwirtschaftsbetriebe ihrer Gesellschafter X und Z im Sinne von § 13 Abs. 2 Nr. 1 EStG handele. Denn sie vermarkte fast ausschließlich Erzeugnisse (Eier) die in den Landwirtschaftsbetrieben ihrer Gesellschafter produziert worden seien. Insbesondere liege kein steuerschädlicher Zukauf von Fremderzeugnissen vor. Es sei darauf hinzuweisen, dass auch organisatorisch abgrenzbare Handelstätigkeiten als Nebenbetriebe mit der Folge beurteilt werden könnten, dass insoweit keine gewerblichen Einkünfte vorlägen. Vor allem sei es auch möglich, dass mehrere Landwirte einen gemeinsamen Nebenbetrieb unterhielten.

Darüber hinaus sei die Klägerin auch nach allgemeinen Grundsätzen nicht gewerblich tätig, da bei ihr insbesondere die eigennützige Gewinnerzielungsabsicht nicht gegeben sei. Letztlich handele es sich bei ihr nur um den "verlängerten Arm" der landwirtschaftlichen Erzeugungsbetriebe. Würde jeder Landwirtschaftsbetrieb seine eigenen Eier vermarkten, sei unzweifelhaft, dass diese Vermarktungstätigkeit Teil der landwirtschaftlichen Gewinne sei. Dies könne vom Grundsatz her nicht anders bewertet werden, wenn mehrere Landwirte sich zur Vermarktung zusammen schlössen. Die Tätigkeit der Klägerin stelle sich insgesamt als fremdnützig dar, sie habe keine eigenständige Einkunftsquelle unterhalten.

Für den Fall, dass ihre Tätigkeit als Gewerbebetrieb zu qualifizieren sei, müßten die mit den landwirtschaftlichen Betrieben ihrer Gesellschafter vereinbarten Eierverrechnungspreise steuerlich anerkannt bzw. allenfalls geringfügig verändert werden. Die Preise nach der "Norddeutschen Eiernotierung" könnten deshalb nicht uneingeschränkt übernommen werden, weil sie den tatsächlichen Verhältnissen im Streitfall nicht gerecht würden und demzufolge auch keinen geeigneten "Fremdvergleichsmaßstab" darstellten. Unter sonst gleichen Verhältnissen hätten einander fremde Personen die Eierverrechnungspreise nicht wesentlich anders festgesetzt als die Klägerin und ihre Gesellschafter. Es sei zu berücksichtigen, dass die Abnehmer nur deshalb bereit gewesen seien, die hohen Endverkaufspreise zu bezahlen, weil sie aus ihrer Sicht direkt beim Erzeuger - vom Bauernhof - eingekauft hätten. Die Abnehmer wären nicht bereit gewesen, die Eier von einem gewerblichen Händler zu erwerben, ohne das sie dessen Produktionsbetriebe gekannt hätten. Die auf diese Weise durch die Klägerin erzielten höheren Preise hätten auch den landwirtschaftlichen Erzeugerbetrieben und nicht ausschließlich oder ganz überwiegend dem zwischengeschalteten Handel zugute kommen müssen. Aus diesem Grund habe man sich anläßlich einer Betriebsprüfung für 1983 im Rahmen der Ermittlung der Eierverrechnungspreise auf Zuschläge zur "Norddeutschen Eiernotierung" verständigt. Dieses Verfahren sei anschließend durch die Klägerin und die Landwirtschaftsbetriebe ihrer Gesellschafter fortgeführt worden.

Im Rahmen der Ermittlung der Eierverrechnungspreise könne weiter nicht unberücksichtigt bleiben, dass die Klägerin letztlich von den übergeordneten landwirtschaftlichen Betrieben ihrer Gesellschafter abhängig gewesen sei. Hieran habe sich auch ihre Gewinnerwartung ausrichten müssen. Sofern im Streitfall durch eine verzögerte Anpassung der Verrechnungspreise an die erzielbaren Endverkaufspreise eine Kostendeckung der Klägerin zuzüglich einer angemessenen Kapitalverzinsung nicht erreicht worden sein sollte, sei einer Kürzung der Verrechnungspreise zuzustimmen.

Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass ein Verrechnungspreis zwischen einem Einzelunternehmen und Personengesellschaften grundsätzlich nicht unangemessen sein könne, wenn er bei Vertriebs- Kapitalgesellschaften im Verhältnis zum Produktionsbetrieb nicht zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen würde. Nicht unberücksichtigt bleiben könne auch, dass die vom beklagten Finanzamt beanstandeten Eierverrechnungspreise tatsächlich gezahlt worden seien. Die geschilderte Preisvereinbarung wäre auch zwischen einander Fremden so abgesprochen und durchgeführt worden.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Es verweist darauf, dass der landwirtschaftliche Betrieb des X in 1974 sowohl rechtlich als auch tatsächlich auf drei verschiedene Unternehmensbereiche verteilt und damit gleichzeitig die Direktvermarktung von den Produktionsbetrieben getrennt worden sei. Durch diese Trennung sei die Klägerin - die A GbR - zwangsläufig zu einem eigenständigen Gewerbebetrieb geworden. Als solcher sei sie auch seit dem 1. Juli 1974 nachweislich nach außen hin aufgetreten. Bei der Klägerin handele es sich um den Zusammenschluss von Personen, die durch möglichst günstigen Einkauf hohe Rohgewinnprofite erwirtschaften wollten, die entsprechend den Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag zu verteilen seien. Dieser Personenzusammenschluss habe nicht der Verbesserung von zuvor in den beiden landwirtschaftlichen Betrieben getrennt betriebenen und effektiven Vermarktungsformen gedient, sondern die Klägerin sei entstanden, um die schon vor ihrer Gründung vorhandene lukrative Direktvermarktung auch nach der Betriebsteilung aufrecht erhalten zu können. Hierdurch hätten die Beteiligten klar zu erkennen gegeben, dass die über den allgemein üblichen Verkauf an Zwischenhändler hinausgehende Vermarktungstätigkeit und die damit verbundenen höheren Profite nicht in den Erzeugerbetrieben der beiden Gesellschafter, sondern in der gewerblichen Eierhandels-GbR anfallen sollten. Dadurch werde auch erkennbar, dass die Klägerin weder begrifflich noch tatsächlich eine Erzeugergemeinschaft sei und sie auch von ihrem Zweck her nicht mit einer Erzeuger- oder Maschinengemeinschaft vergleichbar sei.

Da es das Ziel der Klägerin als gewerblicher Eierhandelsbetrieb sein müsse, höchstmögliche Gewinne zu erzielen, könnten nur solche Eierverrechnungspreise angesetzt werden, die auch fremde Großhändler zahlten. Der Ansatz eines überdurchschnittlichen Eierverrechnungspreises sei durch die Klägerin bislang nicht belegt.

Es erscheine zudem unglaubhaft, dass die landwirtschaftlichen Erzeugerbetriebe mit unterdurchschnittlichen Produktionskosten eine überdurchschnittliche Eierqualität erzeugt hätten.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die Gerichtsakte sowie die Steuerakten der Klägerin einschließlich der Bp-Arbeitsakten zur Steuernummer: ... Bezug genommen.