Die Klage, über die der Senat im Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung entscheidet, ist zulässig und begründet.

Denn der Ablehnungsbescheid des beklagten FA ... sowie die hierzu ergangene Beschwerdeentscheidung der OFD ..., mit denen der beantragte (Teil-)Erlaß von Nachzählungszinsen zur Einkommensteuer 1989 abgelehnt worden ist, sind rechtswidrig und verletzen die Kl. in ihren Rechten. Sie sind demgemäß mit der Maßgabe aufzuheben, daß das beklagte FA verpflichtet wird, den von den Kl. begehrten (Teil-)Erlaß von Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer 1989 in Höhe von ... DM auszusprechen.

1.

Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des Falles unbillig wäre. Die Entscheidung der Finanzbehörden ist eine Ermessenentscheidung, die gemäß § 102 FGO nur eingeschränkter gerichtlicher Nachprüfung unterliegt, nämlich ob die Finanzbehörde die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Ist die Ablehnung des Billigkeitserlasses rechtswidrig, darf das Gericht in der Regel bloß die Verpflichtung aussprechen, den bzw. die Kl. unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden (§ 101 Satz 2 FGO). Nur dann, wenn der Ermessensspielraum im konkreten Fall derart eingeengt ist, daß bloß eine Entscheidung eines ganz bestimmten Inhalts als ermessensgerecht in Betracht kommt (sogenannte Ermessensreduzierung auf null), kann das Gericht ausnahmsweise eine Verpflichtung zum Erlaß aussprechen.

Zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, die gemäß § 227 AO erlassen werden können, zählen auch Nachforderungszinsen im Sinne des § 233 a AO (§§ 37 Abs. 1, 3 Abs. 3 AO).

Sachlich unbillig ist die Geltendmachung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis vor allem dann, wenn sie im Einzelfall zwar den Wortlaut einer Vorschrift entspricht, aber nach dem Zweck des zugrundeliegenden Gesetzes nicht (mehr) zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwiderläuft. Bei der sachlichen Billigkeitsprüfung müssen grundsätzlich solche Erwägungen unbeachtet bleiben, die vom gesetzlichen Tatbestand typischerweise mit sich gebracht werden. Die Billigkeitsprüfung darf nicht dazu führen, die generelle Geltungsanordnung des den Steueranspruch begründenden Gesetzes zu unterlaufen. Andererseits darf sich eine Billigkeitsprüfung nicht in Überlegungen zur richtigen Rechtsanwendung erschöpfen.

Insoweit ist im Rahmen des § 233 a AO folgendes zu beachten (vgl. BFH-Urteil vom 11. Juli 1996 V R 18/95, BStBl II 1997, 259 m.w.N.):

Führt die Festsetzung der Einkommensteuer zu einer Steuernachforderung oder Steuererstattung, ist diese zu verzinsen. Dies gilt nicht für die Festsetzung von Vorauszahlungen (§ 233 a Abs. 1 Satz 2 AO). Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233 a Abs. 2 Satz 1 AO); er endet mit der Fälligkeit der Steuernachforderung oder Steuererstattung, spätestens vier Jahre nach seinem Beginn (§ 233 a Abs. 2 Satz 3 AO). Das Gesetz sieht mithin von einer unbeschränkten Vollverzinsung ab; der Zinslauf beginnt erst nach der Karenzzeit des § 233 a Abs. 2 Satz 1 AO und ist auf vier Jahre begrenzt. Verspätet festgesetzte Vorauszahlungen werden nicht verzinst (§ 233 a Abs. 1 Satz 2 AO). Zweck der Vorschrift des § 233 a AO ist es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, daß die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden.

Unter Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall gelangt das Gericht zu der Auffassung, daß der Ablehnungsbescheid des beklagten FA ... sowie die hierzu ergangene Beschwerdeentscheidung der OFD ... rechtswidrig sind.

Auch wenn die Festsetzung der Zinsen zur Einkommensteuer 1989 der Vorschrift des § 233 a AO entsprach, folgt hieraus nicht zugleich, daß es die Kl. im Erlaßverfahren nach Maßgabe des § 227 AO und damit unter Billigkeitsgesichtspunkten hinnehmen müssen, daß ein "zu früh" - nämlich in einem vor dem Streit Jahr liegenden Veranlagungszeitraum - erklärter und vom FA bei der entsprechenden Einkommensteuerfestsetzung übernommener (Veräußerungs-)Gewinn durch eine Gewinnverlagerung in das nachfolgende Streitjahr zur Entstehung von Nachzahlungszinsen führt, obwohl durch die vorzeitige Erklärung des (Veräußerungs-)Gewinns mit der hieran anschließenden höheren Einkommensteuerfestsetzung die Erlangung eines Liquiditätsvorteils ausgeschlossen war. Da im Streitfall zweifelsfrei feststeht, daß die Kl. durch die letztlich erst im folgenden Veranlagungszeitraum und Streit Jahr 1989 erfolgte Berücksichtigung des (Veräußerungs-)Gewinns im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung ... keinen (Liquiditäts-)Vorteil erlangt haben, darf durch die Verzinsung der sich aus der "verspäteten" Steuerfestsetzung ergebenden Steuernachforderung kein Vorteil ausgeglichen werden. Für den durch die Vorschrift des § 233 a AO bezweckten "Ausgleich" ist Insoweit kein Raum.

Denn dem Gesetz kann nicht entnommen werden, daß in Fällen einer von der ursprünglichen Steuerfestsetzung abweichenden zeitlich späteren Zuordnung eines Geschäftsvorfalls, die gleichzeitig zu einer Steuernachforderung und einer Steuererstattung führt, tatsächlich nicht vorhandene (weil nicht mögliche) Zinsvorteile abgeschöpft werden sollen. Insoweit ist es ohne Bedeutung, daß § 233 a AO nicht darauf abstellt, ob der Steuerschuldner infolge der verspäteten Steuerfestsetzung tatsächlich einen Zinsvorteil hatte, sondern mögliche Zinsvorteile ausgleichen will (vgl. BFH-Urteil vom 11. Juli 1996 V R 18/95, a.a.O.).

Zwar sind die vorstehenden Grundsätze vom BFH im Zusammenhang mit der abweichenden zeitlichen Zuordnung eines Umsatzes im Rahmen der Umsatzsteuerfestsetzung aufgestellt worden. Das Gericht hält diese Grundsätze Jedoch auf die Verhältnisse der "Gewinnverlagerung" eines einzelnen Geschäftsvorfalls bei der Einkommensteuerfestsetzung für entsprechend anwendbar.

So hatten auch die Kl. dieses Klageverfahrens infolge der erst im Anschluß an eine Außenprüfung gegenüber der bisherigen erklärungsgemäßen Berücksichtigung erfolgten anderweitigen zeitlich späteren Zuordnung des (Veräußerungs-)Gewinns und damit verspäteten Festsetzung der zutreffenden Einkommensteuer für 1989 während der Zinslaufzeit des § 233 a AO keinen möglichen Zinsvorteil, da sie die auf den Geschäftsvorfall Veräußerung des ... Patents entfallende Einkommensteuer bereits im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung für 1988 ... - beglichen hatten (vgl. diesbezüglichen Schriftverkehr Einkommensteuerakte 1988 sowie Umbuchung der Einkommensteuer-Erstattung 1988 auf Einkommensteuer 1989 laut Anrechnungsverfügung zum geänderten Einkommensteuerbescheid 1989 ...).

Daß - im Gegensatz zur Umsatzbesteuerung - die Änderung der zeitlichen Zuordnung eines Geschäftsvorfalls bei der Einkommensteuerfestsetzung grundsätzlich nicht aufkommensneutral ist, vermag zu keiner anderen rechtlichen Bewertung zu führen. Etwaige Abweichungen wirken sich vielmehr lediglich auf den Umfang eines möglichen Liquiditätsvorteils und damit nur der Höhe, nicht aber dem Grunde nach auf die zu erlassenden Zinsen im Sinne des § 233 a AO aus.

Auch der Umstand, daß der zeitliche Anwendungsbereich der Vorschrift des § 233 a AO lediglich solche Steueransprüche aus dem Steuerschuldverhältnis erfaßt, die nach dem 31. Dezember 1988 entstehen (vgl. Art. 97 § 15 Abs. 4 EGAO), ändert vorliegend nichts an der sachlichen Unbilligkeit der Erhebung von Nachzahlungszinsen im Zusammenhang mit der geänderten Einkommensteuerfestsetzung für 1989. Wenn auch - bei ansonsten unveränderten Verhältnissen - die Kl. in den Genuß einer Zinszahlung durch das FA gemäß § 233 a AO gelangt wären, sofern sich der entsprechende Veräußerungsvorgang ein Jahr später und damit in den Veranlagungszeiträumen 1989 und 1990 abgespielt hätte, so beseitigte dies nicht die im Streitfall in der Festsetzung von Nachzahlungszinsen trotz fehlenden Liquiditätsvorteils auf Selten der Kl. liegende sachliche Unbilligkeit. Denn hinzunehmen sind insoweit lediglich die mit jeder Stichtagsregelung notwendigerweise verbundenen Härten - hier: keine Festsetzung von Zinsen zur Einkommensteuer 1988 zugunsten der Kl. -, nicht aber eine letztlich den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderlaufende Festsetzung bzw. Erhebung von Nachzahlungszinsen. Im übrigen ist auch im Rahmen des Erlaßverfahrens auf den verwirklichten und nicht einen hypothetischen Sachverhalt als Entscheidungsgrundlage abzustellen.

Schließlich sind die Voraussetzungen für einen Erlaß aus sachlichen Billigkeitsgründen gemäß § 227 AO gegeben, da die Finanzbehörden nicht berechtigt sind, Nachzahlungszinsen festzusetzen, wenn die gesamte Steuerschuld im Zeltpunkt der Festsetzung der Steuer bereits getilgt ist (vgl. BFH-Urteil vom 13. November 1996 XI R 56/96, BFH/NV 1997, R. 102 m.w.N.).

Dem Einwand des FA, daß dieser Rechtsprechung mit Änderung des § 233 a Abs. 1 AO durch das Jahressteuergesetz 1997 die Grundlage entzogen worden sei, da nunmehr klarstellend ausdrücklich geregelt sei, daß der "Unterschiedsbetrag" (vorher: Steuernachforderung) zu verzinsen sei, und § 233 a AO in der Fassung des Jahressteuergesetzes 1997 auf alle bei Inkrafttreten offenen Fälle anzuwenden sei, wird ausdrücklich nicht gefolgt. Zum einen kann eine im Gesetzestext nicht hinreichend deutlich zum Ausdruck kommende Absicht des Gesetzgebers (vgl. hierzu das vorbezeichnete BFH-Urteil unter Punkt 1. m.w.N.) nicht rückwirkend durch eine Änderung des Gesetzeswortlauts beseitigt werden. Zum anderen hätte selbst dies keine Auswirkung auf den Streitfall, da die entsprechende Gesetzesänderung die insoweit im Billigkeitsverfahren anzustellenden Erwägungen nicht entscheidend berührt.

2. Das beklagte FA ist zu verpflichten, den begehrten Erlaß vorzunehmen. Denn die Besonderheiten des Streitfalles - keine Erlangung eines Liquiditätsvorteils durch die verspätete zutreffende Festsetzung der Einkommensteuer 1989 auf seiten der Kl.; lediglich buchtechnisch geänderte Zuordnung (nach 1989 statt 1988) bereits geleisteter Zahlungen ohne erneuten Zahlungsfluß - bewirken eine Ermessensreduzierung auf null in dem Sinne, daß die entsprechenden Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer 1989 aus Gründen sachlicher Unbilligkeit zu erlassen sind. Jede andere Entscheidung beinhaltete einen Ermessensfehler.

3.

Die Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer 1989 sind vom FA in Höhe von ... DM zu erlassen. Wegen der Berechnung dieses Betrages - gegen die das beklagte FA keinerlei Einwände erhoben hat - wird auf Bl 6 f. des Erlaßhefters der Kl. Bezug genommen.

4.

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 151 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zugelassen.

5.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus den §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozeßordnung (ZPO).

Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren folgt aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

Gegen dieses Urteil ist die Revision zugelassen worden.