Die Klage ist unbegründet.

Der Beklagte hat die vom Kläger mit Schriftsatz vom 6. Juli 1995 eingelegten Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 1979 bis 1988 zu Recht als unzulässig verworfen, weil der Kläger die Rechtsbehelfsfrist des § 355 Abs. 1 AO nicht eingehalten hat. Die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen sind deshalb bereits vor Einlegung der Einsprüche bestandskräftig gewesen. Darüber hinaus ist auch eine Änderung der Steuerbescheide für die Streitjahre nicht möglich, weil es dafür keine abgabenrechtliche Grundlage gibt. Zwar können Steuerbescheide gemäß § 172 Abs. 1 Nr. 2 d AO u.a. dann geändert werden, wenn dies gesetzlich zugelassen ist. Die Tatbestandsvoraussetzungen der hierfür in Betracht kommenden Regelungen der §§ 173 bis 176 AO sind aber nicht erfüllt.

Eine Durchbrechung der Bestandskraft läßt sich auch nicht aus dem Urteil des EuGH vom 25. Juli 1991 in der Rechtssache (... EUGHE 1991 I, Seite 4.292 ff.) herleiten. In dieser Entscheidung hat der EuGH ausgeführt, daß sich ein Mitgliedsstaat bis zur ordnungsgemäßen Umsetzung einer EG-Richtlinie nicht auf die Verspätung einer Klage berufen kann, die ein einzelner zum Schutz der ihm durch die Bestimmungen dieser Richtlinie verliehenen Rechte erhoben hat. Es bestehen Bedenken, ob sich der EuGH mit diesem Eingriff in nationales Verfahrensrecht noch im Rahmen der ihm durch Art. 164 ff. des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EGV) eingeräumten Kompetenzen gehalten hat (zweifelnd auch Stadie, NVwZ 1994, 435). Diese beschränken sich gemäß Art. 164 EGV im wesentlichen auf die Wahrung des Rechts bei der Auslegung und Anwendung des EGV. Auch die damit verbundene Berechtigung, "vorhandene Kompetenzen der Gemeinschaft im Lichte und im Einklang mit den Vertragszielen auszulegen und zu konkretisieren" (BVerfGE 75, 223, 242 [BVerfG 08.04.1987 - 2 BvR 687/85]), dürfte jedenfalls dann nicht die Befugnis zu einem Eingriff in nationales Verfahrensrecht beinhalten, wenn es sich um für das nationale Rechtsverständnis so prägende Normen, wie die Bestands- und Rechtskraftregelungen handelt. Deren zentrale Bedeutung für das deutsche Recht erschließt sich aus § 79 Abs. 2 Satz 1 Bundesverfassungsgerichtsgesetz (BVerfGG), wonach selbst im Falle der Nichtigkeitserklärung einer Norm durch das BVerfG wegen deren Verfassungswidrigkeit die auf der Norm beruhenden aber nicht mehr anfechtbaren Entscheidungen unberührt bleiben.

Die Frage kann aber im Ergebnis dahingestellt bleiben, weil das zum Sozialrecht ergangene Urteil in der Rechtssache Emmott nach neuerer Rechtsprechung des EuGH für den Bereich der "Mehrwertsteuer" nur in modifizierter Form Anwendung findet. Mit Urteil vom 6. Juli 1995 (C-62/93, IStR 1995, 385) hat der EuGH nunmehr entschieden, daß sich die Erstattung ohne Rechtsgrund gezahlter Mehrwertsteuer grundsätzlich nach den Verfahrensmodalitäten des jeweiligen Mitgliedsstaates richtet. Nach deutschem Verfahrensrecht aber ist eine Anfechtung der Steuerfestsetzungen für die Streitjahre nicht mehr möglich, weil die angefochtenen Bescheide in Bestandskraft erwachsen sind (vgl. §§ 172 ff., 355 Abs. 1 AO).

Allerdings dürfen die nationalen Verfahrensmodalitäten weder auf EG-Recht gestützte Klagen gegenüber gleichartigen Klagen, die innerstaatliches Recht betreffen, benachteiligen, noch so ausgestaltet sein, daß eine Berufung auf das EG-Recht praktisch unmöglich gemacht wird. Das ist vorliegend aber nicht der Fall, weil auch bei der unzutreffenden Anwendung innerstaatlicher Steuerrechtsnormen nach Eintritt der Bestandskraft eine Änderung nur unter den Voraussetzungen der hier nicht erfüllten Tatbestandsvoraussetzungen der §§ 172 bis 176 AO möglich ist. Das gilt aus den o.g. Gründen gemäß § 79 Abs. 2 Satz 1 BVerfGG selbst im Fall der Nichtigkeitserklärung einer Norm durch das BVerfG.

Im übrigen hätte die Klage auch unter Heranziehung der vom EuGH in der Rechtssache ... für eine Außerkraftsetzung innerstaatlicher Klagefristen entwickelten Grundsätze nicht zum Erfolg geführt. Der EuGH ist in dieser Entscheidung davon ausgegangen, daß die fehlende innerstaatliche Umsetzung von EG-Richtlinien den einzelnen daran hindert, von seinen aus dem EG-Recht abgeleiteten Rechten in vollem Umfang Kenntnis zu erlangen. Auf dem Gebiet der Umsatzsteuer ist für den zur Anmeldung und Berechnung der Steuer verpflichteten Unternehmer eine vertiefte Auseinandersetzung mit den einschlägigen Rechtsnormen unumgänglich. Im Gegensatz zu dem Begünstigten im Sozialrecht ist dem Unternehmer als Steuerpflichtigen die Kenntnisnahme der Richtlinienbestimmungen aus den gängigen Textausgaben nicht nur möglich sondern auch zumutbar.

Darüber hinaus hat der Senat nicht feststellen können, daß es an einer ordnungsgemäßen Umsetzung von EG-Recht durch den deutschen Gesetzgeber mangelt. Die Bundesrepublik Deutschland ist vielmehr ihrer Pflicht zur Umsetzung der Richtlinienbestimmung des Art. 11 Teil A Abs. 1 a der 6. EG-Richtlinie in § 10 Abs. 1 UStG fristgerecht nachgekommen. Allerdings hat der EuGH mit Urteil vom 5. Mai 1994 in der Rechtssache Glawe (C 38/93, BStBl II 1994, 548) entschieden, daß bei Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit der gesetzlich zwingend festgelegte Teil der Gesamtheit der Spieleinsätze, der den an die Spieler ausgezahlten Gewinnen entspricht, nicht zur Besteuerungsgrundlage gehört. Das Urteil steht damit im Widerspruch zur ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, derzufolge auch jene Geldstücke zum Entgelt gehören, die in Gestalt von Gewinnen an die Spieler ausgeschüttet werden (zuletzt Urteil des BFH vom 29. Januar 1987 V R 53/76, BStBl II 1987, 516 m.w.N.). Diese unterschiedliche Beurteilung beruht aber nicht auf dem Formulierungsunterschied zwischen Art. 11 Teil A Abs. 1 a der 6. EG-Richtlinie und § 10 Abs. 1 UStG und damit auch nicht auf einer nicht ordnungsgemäßen Umsetzung der EG-Richtlinie durch den deutschen Gesetzgeber.

Während nach Art. 11 Teil A Abs. 1 a der 6. EG-Richtlinie "alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Dienstleistende für diese Umsätze erhält" zur Besteuerungsgrundlage gehört, besteht das Entgelt gemäß § 10 Abs. 1 UStG in allem, "was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten". Im Gegensatz zu Art. 11 Teil A Abs. 1 a der 6. EG-Richtlinie, der das Entgelt aus Sicht des Leistenden definiert, stellt § 10 Abs. 1 UStG auf die Position des Leistungsempfängers ab. Gleichwohl hat die Differenz in der Formulierung keine inhaltlichen Auswirkungen.

Insbesondere beruht der Widerspruch zwischen dem Urteil des EuGH in der Rechtssache Glawe und der Rechtsprechung des BFH zur Besteuerung von Umsätzen aus dem Betrieb von Geldspielautomaten nicht auf den unterschiedlichen Formulierungen, sondern allein auf einer unterschiedlichen Auslegung der die Bemessungsgrundlage bestimmenden Tatbestandsmerkmale. Das ergibt sich aus den jeweiligen Urteilsgründen. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist der Gewinn der Spieler als entgeltmindernde Rückvergütung auf den Preis anzusehen, weil der Automatenaufsteller keine effektive Verfügungsgewalt an den für Ausschüttungszwecke im Automaten verbliebenden Münzen erhalte. Der BFH hingegen hat eine Entgeltsrückvergütung mit der Begründung abgelehnt, durch die Gewinnauszahlung würden weder die dem Umsatz zugrundeliegenden Rechtsgeschäfte noch die Entgeltlichkeit des Umsatzes nachträglich aufgehoben. Außerdem könne der Unternehmer spätestens bei Außerbetriebsetzung des Automaten wirtschaftlich auch über die im sogenannten Münzstapelrohr verbliebenen Geldstücke verfügen. Unterschiedliche Auffassungen bestehen somit über die Verfügungsgewalt an den Münzstapelrohren und über die dem Umsatz zugrundeliegenden ... maßgeblichen ... zivilrechtlichen Rechtsverhältnisse. Während der EuGH eine dem deutschen Zivilrecht fremde Gesamtschau im Hinblick auf alle Spieler vorzunehmen scheint, ist der BFH von dem konkreten jeweiligen Rechtsverhältnis zwischen dem einzelnen Spieler und dem Automatenaufsteller ausgegangen.

Die Auslegung, die § 10 Abs. 1 UStG durch die Rechtsprechung des BFH gefunden hat, mag nicht richtlinienkonform gewesen sein. Die bloße nicht richtlinienkonforme Auslegung von im übrigen ordnungsgemäß in innerstaatliches Recht umgesetzten EG-Richtlinien führt nach dem Urteil des EuGH in der Rechtssache Emmott nicht zur Durchbrechung innerstaatlicher Rechtsbehelfsfristen.

Für eine Vorlage an den EuGH zwecks Einholung einer Vorabentscheidung nach Art. 177 EGV hat der erkennende Senat keine Veranlassung gesehen, weil die Entscheidung nicht auf der Auslegung von EG-Bestimmungen beruht, sondern sich allein aus deutschen Rechtsnormen ergibt. Die Einholung einer Vorabentscheidung über die Auslegung eines Urteils des EuGH (hier in der Rechtssache Emmott) ist im EGV nicht vorgesehen.

Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 110 Abs. 1 AO, ist schon deshalb nicht in Betracht gekommen, weil der Antrag nicht innerhalb eines Jahres nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist gestellt worden ist (vgl. § 110 Abs. 3 AO).

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Der Senat läßt diese Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache gemäß § 115 Abs. 1 Nr. 1 FGO zu.

Die Streitwertfestsetzung beruht auf §§ 13 Abs. 2, 25 Abs. 2 Gerichtskostengesetz (GKG).