Die Klage ist unzulässig.

I.

1.

Soweit sich die Klägerin gegen den geänderten Gewinnfeststellungsbescheid 1985 vom 13.06.1990 in der Fassung vom 18.03.1993 wendet, ist sie durch den angefochtenen Verwaltungsakt nicht beschwert.

Gemäß § 40 Abs. 2 FGO ist eine Klage nur zulässig, wenn der Kläger geltend macht, durch den Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt zu sein. Von dem angefochtenen Verwaltungsakt müssen Rechtswirkungen ausgehen, die eine konkrete Beeinträchtigung in persönlichen, subjektiven Rechten des Klägers beinhalten.

Eine derartige Rechtsbeeinträchtigung kann von dem angefochtenen Feststellungsbescheid 1985 in der Fassung des Änderungsbescheids vom 18.03.1993 für die Klägerin nicht mehr ausgehen, da dieser Bescheid durch den weiteren Änderungsbescheid vom 5. September 1995 suspendiert wird und dadurch keine rechtlichen Wirkungen entfaltet (vgl. Beschluß des Großen Senats des BFH vom 25. Oktober 1972 GrS 1/72, BStBl II 1973, 231, 233). Eine Einbeziehung des Bescheides vom 5. September 1998 in das Klageverfahren ist nicht mehr zulässig, da der Antrag nicht gemäß § 68 Satz 2 FGO innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe bei Gericht eingegangen ist.

2.

Die Klage ist ferner insgesamt unzulässig, da durch die Gewinnminderungen in den geänderten Feststellungsbescheiden vom 18.03.1993 bzw. 05.09.1995 ein die Hauptsache erledigendes Ereignis eingetreten ist. Die Klägerin hat eine Erledigungserklärung nicht abgegeben, obwohl ihrem Klagebegehren in vollem Umfang entsprochen wurde. Durch die geänderten Gewinnfeststellungsbescheide sind die durch die Außenprüfung veranlaßten Gewinnerhöhungen vollständig rückgängig gemacht worden.

In der Klagebegründung vom 7. Januar 1993 hat die Klägerin ihr Klagebegehren eindeutig auf die Rückgängigmachung der durch die angefochtenen Feststellungsbescheide erfolgten Gewinnerhöhungen begrenzt. Dies ergibt die Auslegung ihres Klagantrages unter Einbeziehung ihrer Klagebegründung.

Durch eine Klage kann die Aufhebung oder Änderung eines Verwaltungaktes, insbesondere eines Steuerbescheides, begehrt werden. Es ist die Aufgabe und das Recht eines Klägers zu erklären, ob und inwieweit nur ein Teil des Steuerbescheides angefochten wird. Diese alleinige Dispositionsbefugnis des Klägers (§§ 96 Abs. 1 Satz 2, 72 Abs. 1 Satz 1, 40 Abs. 2 FGO) über das Streitprogramm erfordert eine klare Bezeichnung des Klagebegehrens, damit das Gericht den Umfang seiner Entscheidungsbefugnis kennt. Als prozessuale Willenserklärung ist die Bezeichnung des Klagebegehrens der Auslegung zugänglich. Dabei ist zu beachten, daß Inhalt und Umfang des Klagebegehrens sich aus dem Klagantrag regelmäßig eindeutig ableiten lassen.

Bei der Auslegung von Willenserklärungen ist vom Wortlaut der Erklärung auszugehen. Maßgebend ist im Zweifel der allgemeine Sprachgebrauch. Bei der Auslegung ist der wirkliche Wille zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften. Der Zweck der Erklärung und die Interessenlage des Klägers sind bei der Ermittlung des wirklichen Willens zu berücksichtigen. Außerhalb des Sinngehaltes einer Erklärung liegende Begleitumstände, wie die allgemeine Interessenlage, müssen zumindest einen Niederschlag in der Erklärung gefunden haben (vgl. BFH-Urteil vom 1. April 1981, II R 38/79, BStBl II 1981, 52; BGH-Urteil vom 25.03.1983, V ZR 268/81, BGHZ 87, 150, 154).

Ein allgemeines Interesse dergestalt, daß wegen des komplexen Regelungsgehaltes im Einkommensteuerrecht regelmäßig eine Anfechtung des gesamten Verwaltungsaktes anzunehmen ist, kann bei Feststellungsbescheiden nicht angenommen werden, da anders als bei Einkommensteuerbescheiden eine systemimmanente Begrenzung des Klagegegenstandes fehlt. Bei der Anfechtung von Einkommensteuerbescheiden ist eine weitergehende Herabsetzung als bis auf 0 DM nicht gegeben. Die Gewinnfeststellung kann jedoch ohne weiteres in eine Verlustfeststellung umschlagen, so daß eine Begrenzung nicht denkbar ist. (Zum Auslegungskriterium des Interesses vgl. eingehend Koenig, DStR 1990, 512, 514).

Bei Anwendung dieser Grundsätze konnte die Erklärung der Klägerin nur dahingehend verstanden werden, daß die nach der Außenprüfung durch den Beklagten durchgeführten Gewinnerhöhungen wieder vollständig rückgängig gemacht werden sollten. Für ein weitergehendes Begehren liegen keinerlei Anhaltspunkte vor. Die Klägerin hat beantragt, in Höhe der Nachbuchungen der Mietverbindlichkeiten Abschreibungen auf die GmbH-Anteile vorzunehmen, also die durch die Forderungsaktivierung eingetretenen Gewinnerhöhungen durch Teilwertabschreibungen zu revidieren. Dem selben Klageziel dienen die weiteren Begründungen, die erkennbar durch die Umschreibung "aber selbst wenn der Klage aufgrund der oben angeführten Ausführungen nicht abgeholfen werden sollte" in ein Alternativverhältnis gestellt wurden. Sowohl die Teil-Wertabschreibung der Mietforderungen der Klägerin als auch eine Rückstellung wegen drohender Verluste der Mietforderungen hätten jeweils zu einer Herabsetzung in Höhe der durch die angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheide zuvor erfolgten Gewinnerhöhung geführt. Für diese Auslegung der Willenserklärung der Klägerin spricht zudem, daß die erstmaligen Feststellungsbescheide bestandskräfig geworden waren, die Klägerin also keine Einwendungen dagegen vorzubringen hatte. Die Außenprüfung führte lediglich hinsichtlich der Aktivierung der Mietforderungen einschließlich Zinsen und Gewerbesteuerrückstellungen zu einer Gewinnänderung, die in den angefochtenen Änderungsbescheiden umgesetzt wurde. Die Abschreibung der GmbH-Anteile, der Mietforderung oder die Einstellung der Rückstellung für drohende Verlust sollte das ursprüngliche Feststellungsergebnis wieder herstellen.

3.

Die nach Erlaß der Änderungsbescheide vom 18. März 1993 in der Fassung vom 5. September 1995 erfolgte Klageerweiterung ist unzulässig.

Nach der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH (BFH, Beschluß vom 23.10.1989 GrS 2/87, BStBl II 1990, 37) ist eine Klageerweiterung in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts und des Bundessozialgerichts unzulässig, wenn der angefochtene Verwaltungsakt teilweise bestandskräftig geworden ist. Ein Verwaltungsakt wird zum Teil bestandskräftig, wenn die im Verfügungssatz enthaltene Regelung teilbar ist und der Verwaltungsakt nur zum Teil angefochten ist. Danach kann ein Steuerbescheid zum Teil bestandskräftig werden. Dies gilt insbesondere auch für Gewinnfeststellungsbescheide. Ein Feststellungsbescheid ist in dem Sinne teilbar, daß eine Feststellung auch dann noch als selbständige, sinnvolle Regelung von der Finanzbehörde erlassen werden kann, wenn der Gewinn auf einen anderen als den ursprünglichen Betrag festgesetzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 26.01.1982, VII R 85/77, BStBl II 1982, 38; Bundesverwaltungsgericht, Urteil vom 26.04.1974, VII C 30.72, BStBl II 1975, 37; Gräber/v. Groll § 100, Rd.-Nr. 21, List, NWB, Fach 2, S. 5451; Koenig, DStR 1990, 512, 513). Steht mit der Bezeichnung des Klagebegehrens endgültig fest, in welchem Umfang der Steuerbescheid angefochten ist, so wird der nicht angefochtene Teil bestandskräftig. Die eingetretene Bestandskraft bewirkt, daß der Verwaltungsakt insoweit mit ordentlichen Rechtsbehelfen nicht mehr angegriffen werden kann.

Entgegen der Auffassung der Klägerin kann aus § 155 FGO i.V.m. § 264 Nr. 2 ZPO nicht gefolgert werden, daß eine Klageerweiterung auch nach Eintritt der teilweisen Bestandskraft zulässig ist. § 264 ZPO stellt lediglich klar, daß es sich bei den Fällen der Nr. 2 und 3 um eine zulässige Klageänderung handelt (vgl. Zöller/Stephan, § 264 Rd.-Nr. 1; Thomas/Putzo, § 264 Anm. 1). Damit befreit § 264 Nr. 2 ZPO nur von den besonderen Voraussetzungen der Klageänderung im Sinne des § 263 ZPO. Wendet man § 264 Nr. 2 ZPO sinngemäß auf das finanzgerichtliche Verfahren an, so bewirkt dies, daß die Voraussetzungen des § 67 FGO, nämlich Sachdienlichkeit oder Einwilligung des Beklagten nicht erfüllt zu sein brauchen, um eine zulässige Klageänderung anzunehmen. Zur Zulässigkeit der geänderten Klage, also zu der Frage, ob die erforderlichen Sachentscheidungsvoraussetzungen erfüllt sind, läßt sich § 67 FGO jedoch nichts entnehmen, so daß die Anwendung des § 264 Nr. 2 ZPO nicht von der Einhaltung der Klagefrist gemäß § 47 FGO hinsichtlich des nachträglich einbezogenen Teils befreit. Die Teilbestandskraft wird nicht beseitigt (ebenso Koenig, DStR 1990, 512, 515).

Mit der Bezeichnung des Klagebegehrens durch die Klägerin sind die Feststellungsbescheide in Teilbestandskraft erwachsen, so daß eine weitere Gewinnminderung über das bisherige Begehren hinaus unzulässig ist.

4.

Im übrigen ist die geänderte Klage auch unzulässig, da das weitere Klagebegehren nicht hinreichend bestimmt ist. Nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO muß der Kläger den Beklagten und den Gegenstand des Klagebegehrens bezeichnen. Dazu gehört, daß das Ziel der Klage hinreichend deutlich zum Ausdruck gebracht wird. Denn das Gericht kann dem aus § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO sich ergebenden Verbot, über das Klagebegehren hinauszugehen, nur entsprechen, wenn der Kläger den Umfang des begehrten Rechtsschutzes bestimmt hat. Für eine ausreichende Bezeichnung des Streitgegenstandes ist es daher erforderlich, daß der Kläger substantiiert darlegt, inwiefern der angefochtene Verwaltungsakt rechtswidrig sei und ihn in seinen Rechten verletze. Nur wenn dies geschehen ist, kann das Gericht den Gegenstand des Klagebegehrens ermitteln und die Grenzen seiner Entscheidungsbefugnis bestimmen.

Eine substantiierte Bezeichnung des geänderten Klagebegehrens ist den Ausführungen der Klägerin nicht zu entnehmen. Der im Schriftsatz vom 26. März 1993 formulierte Antrag, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu mindern, ist weder ziffernmäßig bestimmt noch unter Berücksichtigung des Vorbringens bestimmbar. Die Klägerin führt lediglich aus, daß die Mietverträge anzuerkennen sein. Im Falle der Nichtberücksichtigung sei eine Teilwertabschreibung der Forderung zwingend geboten und weitere Teilwertabschreibungen der GmbH-Beteiligungen seien vorzunehmen, da die gewährten Darlehen und die Gebrauchsüberlassung eigenkapitalersetzenden Charakter hätten. Diesem Vorbringen ist nicht zu entnehmen, in welcher Höhe eine weitere Gewinnreduzierung angestrebt wird, da weder die Höhe der eigenkapitalersetzenden Werte dargelegt noch erläutert wird, inwieweit eine weitere Gewinnminderung durch die Teilwertabschreibung auf die Forderung oder die Anerkennung der Mietverträge nach der erfolgten Gewinnänderung in den Änderungsbescheiden erfolgen soll.

II.

Die Klage ist zudem unbegründet.

Es kann dahingestellt bleiben, ob der Mietvertrag steuerlich anzuerkennen ist, da auch bei Berücksichtigung des Mietvertrages in der durch die Zusatzvereinbarung geänderten Fassung, keine weitere Gewinnminderung in Betracht käme. Eine Teilwertabschreibung auf die GmbH-Anteile hätte ohne die Passivierungspflicht der Mietverbindlichkeiten bei der GmbH nicht erfolgen dürfen, so daß bei Anerkennung des Mietvertrages und Abschreibung der Mietforderungen eine Rechtsfehlersaldierung nach § 177 AO zu erfolgen hätte. Entgegen der Ansicht der Klägerin wären die Teilwerte der GmbH-Anteile ohne die Mietverbindlichkeiten nicht unter die Anschaffungskosten gefallen. Zwar wies die Bilanz der GmbH zum 31.12.1985 einen Bilanzverlust von 156.417,91 DM aus. Die Ertragslage der GmbH wies jedoch eine eindeutig positive Entwicklung auf. Der Jahresüberschuß 1985 betrug 42.582,00 DM und wurde 1986 auf 142.062,00 DM gesteigert, so daß der bisherige Jahresverlust fast vollständig ausgeglichen war. Für 1987 erzielte die GmbH ebenfalls einen Gewinn, so daß keine Anhaltspunkte vorliegen, die die nach ständiger Rechtsprechung anzunehmende Teilwertvermutung entkräften könnten.

Eine Teilwertabschreibung auf die Mietforderungen ist nicht vorzunehmen, da die GmbH entgegen der Auffassung der Klägerin nicht zahlungsunfähig war. Angesichts des Umfangs des Geschäftsbetriebes, der jährliche Aufwendungen von ca. 2 Mill. DM umfaßt, die ausweislich der Gewinn- und Verlustrechnung und der Bilanzen auch weitgehend bezahlt wurden, liegen keine Anhaltspunkte davor vor, das die Mietverbindlichkeiten durch die GmbH auf Dauer nicht hätten beglichen werden können.

III.

Der Senat konnte trotz der Abwesenheit der Prozeßbevollmächtigten der Klägerin in der mündlichen Verhandlung entscheiden.

Gemäß § 227 Abs. 1 Satz 1 ZPO in Verbindung mit § 155 FGO kann die Verhandlung aus erheblichen Gründen vertagt werden. Derartige Gründe lagen jedoch nicht vor. Der Vertragungantrag des sachbearbeitenden Steuerberaters ... vom 2. November 1995 wird mit einer Geburtstagsfeier zum 80. Geburtstag eines nahen Angehörigen begründet. Die Teilnahme an einer privaten Familienfeier hat gegenüber gerichtlichen Verhandlungsterminen grundsätzlich zurückzutreten, da das Interesse an der Durchführung eines anberaumten Termins, was insbesondere in der Prozeßförderungspflicht der Beteiligten zum Ausdruck kommt, Vorrang genießt. Dies um so mehr, wenn die entscheidungserheblichen Rechtsfragen mit dem Prozeßvertreter - wie im Streitfall geschehen - mehrmals eingehend tel. erörtert wurden und keine Gründe dafür vorgetragen wurden, daß ein persönliches Erscheinen in der mündlichen Verhandlung für erforderlich gehalten wird (vgl. BFH-Beschluß vom 7. Dezember 1990 ... III B 102/90, BStBl II 1991, 20), obgleich dem Prozeßvertreter bereits tel. mitgeteilt wurde, daß eine Terminsaufhebung nicht in Betracht kommt.

Die tel. Mitteilung der Erkrankung des Prozeßbevollmächtigten am Sitzungstag stellt ebenfalls keinen erheblichen Grund im Sinne des § 227 Abs. 1 Satz 1 ZPO dar, wie sich aus § 227 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 in Verbindung mit Abs. 3 ZPO ergibt. Denn die Erkrankung des Prozeßbevollmächtigten wurde trotz Aufforderung durch das Gericht nicht glaubhaft gemacht.

IV.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.