I.

Die Antragstellerin betreibt europaweit den Handel mit Telekommunikationsgeräten. Im Jahr 2001 betrugen die steuerpflichtigen Umsätze...DM und die steuerfreien Lieferungen...DM. In den Streitjahren bestanden Geschäftsbeziehungen u.a. zu dem griechischen Unternehmen D-Limited (D-Ltd.) und dem niederländischen Unternehmen CC (CC). In 2001 lieferte die Antragstellerin Mobiltelefone für ... DM an die D-Ltd. Im Januar 2002 lieferte sie Mobiltelefone an die D-Ltd. für ... EUR und an die CC für ... EUR. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob es sich bei den Lieferungen umsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen handelt.

Die D-Ltd. war ein in Griechenland ansässiges Unternehmen. Nach Auskunft der griechischen Steuerbehörden war AA aus Ägypten Vertreter der D-Ltd. Gegenüber dem griechischen Finanzamt gab er als Anschrift...bei Athen ..., an. Die Hausnummer .. soll es dort nicht geben. Die D-Ltd. wurde von den griechischen Behörden als "missing trader" bezeichnet und soll durch Beteiligung an Scheingeschäften mit gefälschten Unterlagen hohe Mehrwertsteuererstattungen von griechischen Finanzämtern erhalten haben. Die D-Ltd. verfügte über Firmengebäude, die im April 2002 verlassen gewesen sein sollen.

Die Geschäftsanbahnung zwischen der Antragstellerin und der D-Ltd. erfolgte über einen Dritten durch Weiterleitung einer Mail an einen Exportmitarbeiter der Antragstellerin. Danach erfolgten die Geschäftsabwicklungen auf Seiten der D-Ltd. durch PP. Nach den Feststellungen der griechischen Steuerbehörden trat dieser in Griechenland als Direktor verschiedener Unternehmen auf, die an einem Mehrwertsteuerbetrug im Bereich Mobiltelefone beteiligt waren. Eine Legitimation für die D-Ltd. handeln zu dürfen, legte PP gegenüber der Antragstellerin nicht vor und wurde von dieser auch nicht verlangt.

Die D-Ltd. bestellte insgesamt 11-mal Waren bei der Antragstellerin. Die Bestellungen der D-Ltd. wurden schriftlich im Namen der D-Ltd. bestätigt. Für ihren Schriftverkehr benutzte sie einen neutralen Bogen, in dem der Absender eingetragen und der Firmenstempel ohne Angabe einer Telefon- oder Faxnummer hineinfotokopiert bzw. -gestempelt oder auf sonstige Weise eingebracht worden war. Die Auftragsbestätigungen und der weitere Schriftverkehr gingen ohne Angabe eines Absenders und einer absendenden Faxnummer bei der Antragstellerin ein. Die Antragstellerin wickelte den ersten Auftrag mit PP unter einer Faxnummer ab, die der im Debitorenstamm der Antragstellerin verzeichneten Faxnummer entsprach, bei weiteren Lieferungen aber nicht mehr benutzt wurde. Bei der im Debitorenstamm aufgezeichneten Telefonnummer handelte es sich um eine Handynummer von PP, die während der gesamten Dauer der Geschäftstätigkeit benutzt wurde. Eine ab Juli genutzte Faxnummer wurde im Debitorenstamm der Antragstellerin nicht aufgezeichnet.

Die Antragstellerin hatte am 13.06., 10.07., 27.08.2001 sowie am 29.01. und 04.06.2002 Bestätigungen nach § 18 e UStG beim Bundesamt für Finanzen hinsichtlich der D-Ltd. eingeholt. Das Bundesamt für Finanzen bestätigte jeweils qualifiziert die Gültigkeit der griechischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer sowie die Richtigkeit des angegebenen Namens, des Ortes, der Postleitzahl sowie der Straße des griechischen Geschäftssitzes. Im Juni 2001 wurde ein Auftrag der D-Ltd. gegen Vorkasse durch die Firma DS-GmbH per Luftfracht nach Griechenland verbracht. In den Monaten Juli - September 2001 erfolgten weitere Lieferungen an die D-Ltd., die jeweils im Verfahren "shipment on hold" abgewickelt wurden. Die Rechnungen wurden mit einer Ausnahme von der D-Ltd. bezahlt. Die Ausnahme betrifft eine Lieferung, die letztlich an die Firma I erfolgte. Am 25.01.2002 waren im Namen der I per Fax ohne erkennbaren Absender unter Angabe der Umsatzsteuer-Identitätsnummer der I "unwiderruflich" 200 Handys "Nokia 8210" bestellt worden. Die Abwicklung erfolgte über die Faxnummer,über die ab Juli 2001 auch der Geschäftsverkehr mit der D-Ltd. abgewickelt wurde. Die Lieferung erfolgte durch UPS direkt an die I. Eine Freigabebestätigung für diese Lieferung liegt nicht vor. Die Rechnung wurde der D-Ltd. erteilt, obwohl die Bestellung, Zahlung und Lieferung mit der I direkt abgewickelt wurde.

Im Januar 2001 führte die Antragstellerin verschiedene Lieferungen im Gesamtwert von... EUR an das in Holland ansässige Unternehmen , ebenfalls im Verfahren "shipment on hold", aus.

Nach Auskunft der holländischen Behörden wurde die CC am 01.10.2001 bei der Industrie- und Handelskammer mit einer existenten Adresse eingetragen. Geschäftsführender Teilhaber war NJ, mit einer ebenfalls existierenden Anschrift. Am 19.02.2002 wurde der Industrie- und Handelskammer mitgeteilt, dass die Gesellschaft mit Wirkung vom 31.12.2002 aufgelöst werde. Die Gesellschaft wurde nach einem eingereichten Kaufvertrag an eine in Spanien ansässige Person verkauft, dessen angegebene Adresse sich nicht bestätigt haben soll.

Die Geschäftsbeziehung zwischen der Antragstellerin und der CC kamen durch BS zustande. Dieser soll die Geschäfte mit Kenntnis von NJ abgewickelt haben. BS ist Alleingesellschafter der B.V. (B.V.), einem ebenfalls in den Niederlanden existenten Unternehmen. Gegenüber der Antragstellerin gab er an, einen neuen Hauptlieferanten für die CC zu suchen. Die Bestellungen und die Auftragsabwicklungen erfolgten im Namen der CC. Die Zahlungen leistete B, wobei sie jeweils angab, für Rechnungen der CC zu handeln. Die Antragstellerin hatte zeitnah zu den Lieferungen qualifizierte Bestätigungen der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der CC eingeholt. Die Lieferungen wurden über die Firma DS - bzw. in einem Fallüber die Firma K abgewickelt.

Nach Feststellungen der niederländischen Behörden soll B.V. im Zeitraum vom 9. November 2001 bis einschließlich 8. Dezember 2001 Handys von der CC gekauft haben. Die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer in Höhe von insgesamt ... EUR soll nicht an die Steuerbehörden bezahlt worden sein. Die niederländischen Behörden führen hierzu aus, dass eine eingehende Untersuchung ergeben habe, dass es sich um einen "Mehrwertsteuer-Karussel-Betrug" gehandelt haben soll. Nach Auskunft einer Person X im Juni 2002 habe dieser zusammen mit BS einen Täuschungsversuch gemacht, um einen Mehrwertsteuerbetrug zu begehen. Danach habe CC auf dem Papier...Handys einkaufen und an B.V. liefern lassen. Die Mehrwertsteuer sei in Rechnung gestellt, aber nicht abgeführt worden. B.V. habe die Mehrwertsteuer gleichwohl in Abzug gebracht. NJ habe gewusst, dass etwas nicht stimme, sei aber mit einem Teil des Gewinns still gehalten worden. Wegen der Einzelheiten der Auskunft wird auf das Schreiben der fff, H, Niederlande vom 24.10.2002 an das Bundesamt für Finanzen Bezug genommen.

Die Antragstellerin führte die Lieferungen an der D-Ltd. und die CC entweder im Verfahren "shipment on hold" oder gegen Vorkasse aus. Hierbei handelt es sich um zwei organisatorisch in Ablaufplänen festgelegte Gestaltungen, wie sie die Antragstellerin generell bei Auslandsgeschäften innerhalb der europäischen Union anwandte.

In beiden Fällen bestellte der Kunde zunächst bei der Antragstellerin die Ware. Diese überprüft die Angaben des Käufers und erstellte eine Auftragsbestätigung für den Kunden, die diesem zugefaxt wurde. Der Kunde bestätigte mit Unterschrift und Firmenstempel die Auftragsbestätigung und faxte diese an die Antragstellerin zurück. Danach überprüfte die Antragstellerin bei jedem Auftragseingang durch qualifizierte Anfrage beim Bundesamt der Finanzen die von den Kunden angegebene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer. Die Prüfung wurde grundsätzlich auch bei Nachfolgeaufträgen durchgeführt. Die Bestätigung seitens des Bundesamtes für Finanzen erfolgte zunächst mündlich. Die schriftliche Bestätigung folgte üblicherweise nach einer Dauer von 3 - 4 Tagen.

Im Verfahren "shipment on hold" musste der Kunde anschließend eine 10%ige Anzahlung leisten, die auf das Konto der Antragstellerin zu zahlen war. Die Antragstellerin holte danach die Bestätigung des Zahlungseingangs bei ihrer Bank ein und fakturierte die Ware an den Kunden. Danach beauftragte die Antragstellerin einen Spediteur für den Transport. Der Speditionsauftrag wurde durch das Logistikzentrum der Antragstellerin erstellt. Der Spediteur holte die Ware dort ab und lagerte sie im Empfängerland. Die Antragstellerin trug die Kosten der Lagerräume, war für den Versicherungsschutz der Ware in den Räumen des Logistikers verantwortlich und trug das Risiko von Transportschäden. Der Kunde überprüfte die von dem Spediteur eingelagerte Ware. Nach Prüfung und Zustimmung erfolgt die unwiderruflicheÜberweisung des Kaufpreises auf das Konto der Antragstellerin. Der Kunde erhielt nach der Zahlung von der Antragstellerin einen CMR-Frachtbrief und die Ausgangsrechnung gefaxt. Mit den Unterlagen wies sich der Kunde gegenüber dem Spediteur aus. Der Spediteur wurde darüber informiert, dass die Ware freigegeben ist. Die Auslieferung an den Kunden erfolgte erst nach schriftlicher Freigabe durch die Antragstellerin. Diese wurde von der Antragstellerin regelmäßig erteilt, wenn die Zahlung eingegangen war.

Im Verfahren gegen Vorkasse bezahlte der Kunde die Ware vollständig durch Überweisung auf das Konto der Antragstellerin. Der von der Antragstellerin beauftragte Spediteur holte nach Zahlungseingang und Freigabe durch die Antragstellerin die Ware im Logistikzentrum ab undübergab sie in dem Empfängerland an den Kunden.

Die Antragstellerin hatte die Lieferungen an die D-Ltd. in ihren Umsatzsteuervoranmeldungen 2001 und ihrer Umsatzsteuererklärung 2001 als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen berücksichtigt. Die Umsatzsteuererklärung 2001 ergab einen Vorsteuerüberhang von ... EUR. Abweichend hiervon setzte der Antragsgegner die Umsatzsteuer mit Bescheid vom 23.12.2002 auf minus ... EUR fest. Dadurch ergab sich für die Antragstellerin ein Nachzahlungsbetrag in Höhe von ... EUR. Über die dagegen beim Niedersächsischen Finanzgericht mit Zustimmung des Antragsgegners erhobene Sprungklage (Az.: ...) ist noch nicht entschieden.

Die zunächst vom Antragsgegner hinsichtlich des Nachzahlungsbetrages Umsatzsteuer 2001 von ... EUR gewährte Aussetzung der Vollziehung wurde mit Bescheid vom 05.03.2004 widerrufen.

Der Antragsgegner hatte die von der Antragstellerin in ihrer Umsatzsteuervoranmeldung Januar 2002 erklärten innergemeinschaftlichen Lieferungen gegenüber der D-Ltd. und der CC zunächst anerkannt. Mit Bescheid vom 20.12.2002 änderte der Antragsgegner die vorangegangene Festsetzung zur Umsatzsteuervorauszahlung und setzte die Umsatzsteuer auf minus ... EUR fest. Dadurch ergab sich für die Antragstellerin ein zu zahlender Betrag in Höhe von ... EUR. Hiergegen legte die Antragstellerin Einspruch ein. Über den Einspruch ist noch nicht entschieden. Mit Bescheid vom 12.06.2003 gewährte der Antragsgegner zunächst Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuervoranmeldung Januar 2002 in Höhe von ... EUR. Die Aussetzung betraf die Umsätze aus den Lieferungen an die D-Ltd. im Januar 2002 und wurde mit Bescheid vom 5. März 2004 widerrufen. Mit Bescheid vom 12.06.2003 lehnte der Antragsgegner hinsichtlich der Umsatzsteuer auf Lieferungen an die CC die von der Antragstellerin beantragte Aussetzung der Vollziehung ab.

Mit ihrem bei Gericht gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung macht die Antragstellerin geltend, es handele sich sowohl bei den Lieferungen an die D-Ltd. wie an die CC um steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen. Bei den Lieferungen der Antragstellerin im Verfahren "shipment on hold" handele es sich um Versendungslieferungen. Auf dieses in der Speditionswirtschaft anerkannte Lieferverfahren würden allgemein die Regelungen über innergemeinschaftliche Lieferungen angewendet. Es liege eine Versendungslieferung vor, für die der Ort nach § 3 Abs. 6 UStG zu bestimmen sei. Sie habe bei der Übergabe der Liefergegenstände an einen Spediteur alles Erforderliche getan, um die Ware an den Abnehmer gelangen zu lassen. Die noch ausstehende Freigabeerklärung diene lediglich als finanzielles Sicherungselement, das wirtschaftlich an die Stelle der Vorauskasse trete. Der Empfänger habe anders als bei dieser die Möglichkeit, die Ware bei dem Spediteur zu prüfen und sodann die Zahlung zu veranlassen. Auch stehe bei Übergabe an den Spediteur bereits fest, welcher Käufer die Ware erhalte. Die Abwicklung der Lieferung erfolge nach einem festen vorhersehbaren Verfahren, nach dem der Käufer auch zur Übernahme der Ware verpflichtet sei. Dem Käufer sei die Aushändigung der Ware sicher, wenn er nicht gegen die vertraglich vereinbarten Zahlungsbedingungen verstoße.

Die steuerpflichtigen Versendungslieferungen seien gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 1 b i.V.m. § 6 a UStG als innergemeinschaftliche Lieferungen umsatzsteuerfrei. Die belegmäßigen Nachweise gemäß § 6 a Abs. 3 UStG, § 17 a, 17 c UStDV lägen vor. Dies gelte auch für die nach § 17 c Abs. 1 Satz 1 UStDV nachzuweisende zutreffende Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers. Diese seien zutreffend aufgezeichnet, weil es sich weder bei der D-Ltd. noch bei der CC um Scheinunternehmen handele. In beiden Fällen seien zivilrechtliche Verträge zwischen der Antragstellerin und den Unternehmen zustande gekommen, die auch erfüllt worden seien. Insofern sei weder nachvollziehbar, was die griechischen und holländischen Steuerbehörden unter einem "missing trader" verstünden noch die Behauptung des Antragsgegners, die Unternehmen hätten nicht selbst gehandelt. Maßgeblich sei, dass von beiden Firmen Lieferungen erbracht worden seien. Soweit die Unternehmen die von ihnen zu zahlende Umsatzsteuer nicht abgeführt haben sollten, begründe diese keine Scheinunternehmerschaft. Soweit die Firmen tatsächlich die Einkäufe nicht für sich, sondern für andere getätigt haben sollten, habe die Antragstellerin davon keine Kenntnis gehabt. Zumindest könne sich die Antragstellerin auf die Vertrauensschutzregelung nach § 6 a Abs. 4 UStG berufen.

Die Antragstellerin beantragt,

Der Antragsgegner beantragt,

Der Antragsgegner ist der Auffassung, bei den Lieferungen zu den Konditionen "shipment on hold" lägen keine innergemeinschaftlichen Lieferungen vor. Es handele sich vielmehr um ein "innergemeinschaftliches Verbringen" zur eigenen Verfügung nach § 3 Abs. 1 a UStG, das unter den Voraussetzungen der §§ 4 Nr. 1 b i.V.m.§ 6 a Abs. 2 UStG steuerfrei sei, wenn ferner die in§ 17 c Abs. 3 UStDV bestimmten Buchnachweise geführt würden. Dies habe die Antragstellerin nicht getan, da sie weder eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer aus Griechenland bzw. den Niederlanden für ihre Firma noch die Vorgänge dort der Erwerbsbesteuerung unterworfen habe. Damit handele es sich um Lieferungen im Inland, die steuerpflichtig seien.

Bei den Lieferungen "shipment on hold" handele es sich nicht um eine Versendungslieferung. Voraussetzung hierfür wäre, dass die Antragstellerin als Lieferer bei Übergabe der Liefergegenstände an den Spediteur alles Erforderliche getan hat, um die Ware an den Abnehmer gelangen zu lassen. Diese Voraussetzungen lägen nicht vor, da nach den Vermerken auf den Speditionspapieren für eine Auslieferung der Ware im Ausland die schriftliche Freigabe durch die Antragstellerin erforderlich gewesen sei. Damit sei nach Übergabe der Liefergegenstände an den Spediteur noch eine wesentliche Voraussetzung für die Auslieferung der Ware erforderlich gewesen.

Da keine Versendungslieferungen vorlägen, sei der Ort der Lieferung nach § 3 Abs. 7 UStG zu bestimmen. Als Ort der Lieferung sei der Ort anzunehmen, wo sich der Gegenstand im Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht befinde. Dies sei bei Erteilung der schriftlichen Freigabe nicht das Inland gewesen. Die Lieferungen zu den Konditionen "shipment on hold" seien daher im Inland nicht steuerbar.

Selbst wenn es sich um Versendungslieferungen handeln würde, lägen die Voraussetzungen für steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nicht vor. Voraussetzung hierfür wäre u.a., dass die Antragstellerin die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachgewiesen habe. Sowohl die D-Ltd. wie auch die CC seien jedoch tatsächlich nicht die wirklichen Abnehmer der Lieferungen gewesen, da es sich in beiden Fällen um Scheinunternehmen handele. Es sei bereits zweifelhaft, ob es sich um existente Unternehmen gehandelt habe. Unabhängig davon sei für die D-Ltd. gegenüber der Antragstellerin PP aufgetreten. Eine Legitimation, wonach er für die D-Ltd. habe handeln dürfen, läge nicht vor. Aufgrund der vielfachen Besonderheiten, die sich aus den von der D-Ltd. benutzten Geschäftspapieren, Telefonnummern und Faxnummern ergäben, habe sich der Nachweis einer Legitimation von PP, für die D-Ltd. handeln zu dürfen, für die Antragstellerin geradezu aufgedrängt. Insofern müsse davon ausgegangen werden, dass ihr bekannt gewesen sei, dass nicht die D-Ltd., sondern ein hinter ihr stehender unbekannter Dritter tatsächlicher Empfänger der Lieferungen gewesen sei. Dies werde dadurch bestätigt, dass PP als Direktor griechischer Firmen aufgetreten und in Mehrwertsteuerhinterziehungen verstrickt gewesen sei. Gleiches gelte für die CC. Für diese sei BS aufgetreten, für den eine Legitimation, für die CC handeln zu dürfen, ebenfalls nicht vorliege. BS habe nach den vorliegenden Zeugenaussagen im Einverständnis mit dem Geschäftsführer NJ der CC gehandelt. Zwischen beiden sei von vornherein vereinbart gewesen, die CC lediglich auf dem Papier als Abnehmer der Handys auftreten zu lassen. Tatsächlicher Abnehmer der Handys sei B.V. gewesen. Der geplante Mehrwertsteuerbetrug habe darin gelegen, dass die CC für die Weitergabe der Handys an B.V. die anfallende Umsatzsteuer nicht zahle, B.V. aber gleichwohl den Vorsteuerabzug in Anspruch nehme. Dies sei anschließend auch tatsächlich so durchgeführt worden. Aufgrund der auch bei der CC bestehenden vielfältigen Hinweise bei der Auftragsabwicklung habe die Antragstellerin Kenntnis davon gehabt, dass nicht die CC, sondern B.V. tatsächlicher Abnehmer der Handys gewesen sei. Dies ergebe sich auch aus Unterlagen, die die Steuerfahndung Oldenburg bei der Antragstellerin ausgewertet habe. Danach habe der bei der Antragstellerin verantwortliche VD frühzeitig Kenntnis von diesen Dingen gehabt.

Die Steuerbefreiung komme auch nicht aufgrund der Vertrauensschutzregelung in § 6 a Abs. 4 UStG in Betracht. Die Antragstellerin habe sich weder vergewissert noch nachgewiesen, dass die D-Ltd. und die CC die wirklichen Abnehmer der Lieferungen gewesen seien.

Ferner habe die Antragstellerin die nach § 4 Nr. 1 b i.V.m. § 6 a UStG und § 17 c UStDV erforderlichen Buchnachweise nicht erbracht. Danach müsse u.a. eindeutig und leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein, welche Gegenstände geliefert worden seien. Bei kleinvolumiger Ware wie den gelieferten Handys reiche zur Identifizierung der Ware die angegebene Typenbezeichnung, z. B. Nokia 8210, allein nicht aus. Erforderlich sei vielmehr die Aufzeichnung der IMEI-Nummern. Nur so lasse sich aus den Rechnungsangaben die Leistung, über die abgerechnet worden sei, eindeutig und leicht nachprüfbar feststellen. Die Antragstellerin habe entsprechende umsatzsteuerrechtliche Aufzeichnungen nicht geführt, obwohl es ihr aufgrund der technischen Voraussetzungen und der Angaben ihres Lieferanten problemlos möglich gewesen sei, diese Aufzeichnungen zu führen.

Weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit einer innergemeinschaftlichen Lieferung sei u.a., dass die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachgewiesen werde. Damit sei die Aufzeichnung der richtigen USt-IdNr. des wirklichen Abnehmers gemeint. Diesen Anforderungen entspräche die Aufzeichnung der USt-IdNr. der CC und der D-Ltd. wegen ihrer Scheinunternehmereigenschaft und dem Umstand, dass sie nicht die wirklichen Abnehmer der Handys gewesen seien, nicht. Die USt-IdNr. der tatsächlichen Abnehmer habe die Antragstellerin nicht aufgezeichnet.