Die Klage ist unbegründet. Das FA war nach § 165 Abs. 2 i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) berechtigt, den Feststellungsbescheid vom 21. September 1998 aufzuheben, weil dieser hinsichtlich der Beurteilung der Einkunftserzielungsabsicht vorläufig ergangen war (§ 165 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 181 Abs. 1 Satz 1 AO). Im Rahmen der endgültigen Prüfung des Steuerfalles ist das FA zu Recht zu dem Ergebnis gelangt, dass die Kläger im Streitjahr aus der Vermietung des Ferienhauses keine Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 7 EStG erzielt haben, die nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a AO gesondert und einheitlich festzustellen sind.

Kennzeichnend für alle Einkunftsarten des Einkommensteuergesetzes ist, dass die ihnen zugrunde liegenden Tätigkeiten oder Vermögensnutzungen auf eine größere Zahl von Jahren gesehen der Erzielung positiver Einkünfte oder Überschüsse dienen (BFH, Beschluss des Großen Senats vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BStBl. II 1984, 751, 766; BFH-Urteile vom 21. Juli 1981 VIII R 154/76, BFHE 134, 113, BStBl. II 1982, 37; vom 23. März 1982 VIII R 132/80, BFHE 135, 320, BStBl. II 1982, 463, und vom 21. Oktober 1980 VIII R 81/79, BFHE 132, 518, BStBl. II 1981, 452). Eine zu Einkünften i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 7 EStG führende Betätigung liegt daher nur dann vor, wenn diese von dem Steuerpflichtigen mit der Absicht unternommen wird, während ihrer Gesamtdauer einen einkommensteuerpflichtigen Totalüberschuss zu erzielen. Fehlt es an dieser Absicht, handelt es sich um eine einkommensteuerrechtlich unbeachtliche Liebhaberei. Daraus erwachsende Verluste sind bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens nicht zu berücksichtigen.

Nach Ansicht des BFH folgt aus dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, daß bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich von der Absicht des Steuerpflichtigen auszugehen ist, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, selbst wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben (BFH-Urteil vom 30. September 1997 IX R 80/94, BFHE 184, 406, BStBl. II 1998, 771, m.w.N.); dies soll auch für Ferienwohnungen gelten, die ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermietet und in der übrigen Zeit hierfür bereitgehalten werden (BFH-Urteile vom 21. November 2000 IX R 37/98, BFHE 193, 479, BStBl. II 2001, 705, und in BFHE 197, 151, BStBl. II 2002, 726).

Im Streitfall wäre die Betätigung der Kläger - das Vorliegen einer Überschusserzielungsabsicht unterstellt - aber nicht den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung i.S.d. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, sondern den Einkünften aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 Abs. 1 EStG zuzurechnen. Die Vermietung auch nur einer Ferienwohnung begründet einen Gewerbebetrieb, wenn sie im Hinblick auf die Art des vermieteten Objekts und die Art der Vermietung einem gewerblichen Beherbergungsbetrieb vergleichbar ist. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn die Wohnung in einem Feriengebiet im Verband mit einer Vielzahl gleichartig genutzter Wohnungen einer einheitlichen Wohnanlage liegt und die Werbung für kurzfristige Vermietung an laufend wechselnde Mieter und die Verwaltung einer Feriendienstorganisation übertragen sind (BFH-Urteile vom 25. Juni 1976 III R 167/73, BFHE 119, 336, BStBl. II 1976, 728, und vom 19. Januar 1990 III R 31/87, BFHE 159, 199, BStBl. II 1990, 383) oder wenn die Wohnung hotelmäßig angeboten, d.h. auch ohne Voranmeldung jederzeit zur Vermietung bereitgehalten wird (BFH-Urteil in BFHE 159, 199, BStBl. II 1990, 383). Im Streitfall sind - wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist - beide Voraussetzungen sogar kumulativ erfüllt.

Auf den Fall der gewerblichen Vermietung einer Ferienwohnung sind die von der Rechtsprechung zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entwickelten Grundsätze weder unmittelbar noch entsprechend anzuwenden. Entgegen der von den Klägern vertretenen Ansicht bestehen zwischen den beiden Fallgestaltungen so erhebliche wirtschaftliche Unterschiede, dass eine unterschiedliche rechtliche Beurteilung geboten ist.

Zum einen fallen bei einer gewerblichen Vermietung zusätzliche Kosten an, die bei einer reinen Nutzungsüberlassung nicht entstehen. Im Streitfall weist die von der GmbH für das Streitjahr erstellte Abrechnung Bruttomieteinnahmen von 6.671,56 DM aus, denen Kosten von 2.934,21 DM gegenüberstehen. Bei diesen Kosten handelt es sich zudem um eine Saldogröße, in deren Ermittlung Einnahmen aus Poolverrechnung von 6.532,95 DM als Minderungsposten eingeflossen sind. Stellt man die tatsächlich angefallenen Kosten von 9.467,16 DM der Summe aus Bruttomieteinnahmen und Einnahmen aus Poolverrechnung (13.204,31 DM) gegenüber, werden mehr als 70 v.H. der Einnahmen durch Aufwendungen im Zusammenhang mit der Verwaltung und dem Betrieb der Wohnung aufgezehrt.

Zum anderen wird die Nutzbarkeit einer Wohnung, die als Bestandteil einer größeren Anlage vermietet wird, in erheblichem Maße durch die touristische Attraktivität der Gesamtanlage bestimmt, die ihrerseits von den sich im Zeitverlauf ändernden Feriengewohnheiten der Bevölkerung abhängt. Hieraus ergeben sich zusätzliche wirtschaftliche Risiken gegenüber der Vermietung einer einzelnen Wohnung, deren Nutzbarkeit sich in erster Linie nach dem Zustand des Objekts und der Attraktivität des Standorts richtet.

Schließlich war auch die Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen nach § 3 ZRFG nur wegen des gewerblichen Charakters der von den Klägern ausgeübten Vermietungstätigkeit möglich.

Die Feststellung der von den Klägern erklärten Verluste setzt daher voraus, dass diese ihre Vermietungstätigkeit nach den konkreten Umständen des Streitfalls mit der Absicht ausgeübt haben, Gewinn zu erzielen (§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG), d.h. bezogen auf die Gesamtdauer des Betriebs und unter Einbeziehung eines eventuellen Veräußerungs- oder Aufgabegewinns (§ 16 Abs. 1 und 3 EStG) eine steuerpflichtige Betriebsvermögensmehrung zu erzielen. Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn in diesem Sinne (§ 15 Abs. 2 Satz 2 EStG).

Als sog. innere Tatsache lässt sich die Absicht der Gewinnerzielung nur an Hand äußerer Tatsachen feststellen, die den Schluss auf ihr Vorhandensein oder ihr Nichtvorhandensein erlauben. Beweisanzeichen für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht kann eine Betriebsführung sein, bei der der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten (BFH-Urteile vom 15. Dezember 1976 I R 58/75, BFHE 121, 78, BStBl. II 1977, 250; vom 29. Oktober 1981 IV R 138/78, BFHE 134, 339, BStBl. II 1982, 381). Dies erfordert eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung, wofür die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums wichtige Anhaltspunkte bieten können. Bei längeren Verlustperioden muss aus weiteren Beweisanzeichen die Feststellung möglich sein, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt (BFH-Urteil in BFHE 132, 518, BStBl. II 1981, 452). Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass bei einer Tätigkeit Gewinnabsicht später einsetzen oder wegfallen kann mit den Folgen, dass eine einkommensteuerrechtlich relevante Tätigkeit entsprechend später beginnt oder wegfällt (BFH-Urteile in BFHE 134, 339, BStBl. II 1982, 381, und in BFHE 135, 320, BStBl. II 1982, 463).

Ausgehend von diesen Grundsätzen vermag der Senat im Streitfall nicht festzustellen, dass die Kläger im Streitjahr - noch - die Absicht der Gewinnerzielung verfolgt haben. Tatsächlich haben sie seit Beginn der Vermietungstätigkeit nur Verluste erzielt, die sich bis 1994 auf 319.147 DM beliefen und unter Einbeziehung des für das Streitjahr erklärten Betrags auf 341.063 DM summieren. Selbst wenn man diese Beträge um die darin enthaltenen Sonderabschreibungen nach dem ZRFG von 140.883 DM auf das Gebäude und 17.010 DM auf die Einrichtungsgegenstände vermindert, verbleibt ein Gesamtverlust von 161.254 DM (bis 1995) bzw. 183.170 DM (bis 1996).

Mit einem Ausgleich dieser Verluste durch künftige laufende Gewinne konnten die Kläger realistischerweise nicht mehr rechnen. Zwar sah die von den Klägern mit Schriftsatz vom 20. Dezember 2001 vorgelegte "Prognoseplanung Stand 1988/1989" ab 2001 die Erwirtschaftung steuerpflichtiger Überschüsse von jährlich 11.256 DM vor. Diese Planung beruhte aber auf der Erwartung jährlicher Nettomieteinnahmen von 18.684 DM, die ihrerseits voraussetzte, dass das Ferienhaus an 174 Tagen pro Jahr vermietet werden konnte und den Klägern nach Abzug der Bewirtschaftungskosten 80 v.H. der Bruttomieteinnahmen als Reinertrag verblieben. Diese Annahmen hatten sich bereits für die Jahre 1990 bis 1993 als zu optimistisch erwiesen. In späteren Jahren konnten die in der Prognoseplanung vorausgesetzten Nettomieteinnahmen auch nicht mehr annähernd erzielt werden. Für die Jahre 1994 bis 1996 belaufen sich diese insgesamt auf lediglich 10.888 DM. Angesichts dieser Einnahmesituation war die Entstehung weiterer laufender Verluste unvermeidbar. Tatsächlich ergeben sich aus den von den Klägern gemachten Angaben für die Folgejahre 1997 bis 2001 weitere Verluste von insgesamt 122.180 DM. Die Erwirtschaftung positiver Ergebnisse wäre selbst dann nicht möglich gewesen, wenn die Kläger die zur Finanzierung des Objekts aufgenommenen Kredite bereits Ende 1995 vollständig abgelöst hätten und damit ab 1996 keine Schuldzinsen mehr angefallen wären. Auch in diesem Fall hätten sich weitere Verluste von 1.906,08 DM (1996), 619,21 DM (1997), 4.050,88 DM (1999) und 9.194,07 DM (2000) ergeben.

Die Erwirtschaftung laufender Gewinne wäre nur durch eine deutliche Verbesserung der Einnahmesituation möglich gewesen. Hierfür waren jedoch keine erfolgversprechenden Ansatzpunkte vorhanden. Die ungünstigen Auswirkungen, die der Wegfall der innerdeutschen Grenze auf die Attraktivität des Ferienortes A für Berliner Gäste hatte, waren weder durch Maßnahmen der Kläger selbst noch durch solche der Verwaltung rückgängig zu machen. Die Bemühungen, die Anziehungskraft des Feriengebiets B durch Errichtung eines Spaßbades in unmittelbarer Nähe zu verbessern, waren gescheitert. Alternative Nutzungskonzepte kamen - wie das Projekt eines betreuten Urlaubs für alte Menschen - aus baulichen Gründen allenfalls für die zu der Anlage gehörenden Appartements, nicht aber für die dort befindlichen Ferienhäuser in Betracht oder ließen sich von vornherein nicht verwirklichen, weil eine Nutzung zum dauernden Wohnen bauplanungsrechtlich unzulässig war.

Da nach den Verhältnissen des Streitjahres keine Aussicht auf die Erwirtschaftung künftiger Einnahme-Überschüsse mehr bestand, ist es für das Ergebnis der Totalgewinnprognose letztlich unerheblich, welchen Prognosezeitraum man zugrunde legt.

Auch ein Ausgleich der eingetretenen Verluste durch einen entsprechend hohen Veräußerungsgewinn war nicht zu erwarten. Mit seinem Bescheid vom 27. April 1999 hat das FA die in dem Buchwert des Gebäudes enthaltenen stillen Reserven auf den 31. Dezember 1995 auf 187.508 DM festgestellt. Dieser Betrag reicht nicht annähernd aus, um auch nur die bis dahin aufgelaufenen Verluste von 319.147 DM auszugleichen.

Die gegenteilige Berechnung, die die Kläger in der Anlage zu ihrem Schriftsatz vom 3. Dezember 2002 angestellt haben, geht von unzutreffenden Voraussetzungen aus. Bei der Ermittlung des zu erwartenden Totalgewinns ziehen sie von den bis 2001 eingetretenen Verlusten (463.200 DM) einerseits die Sonderabschreibungen nach dem ZRFG (157.893 DM), andererseits den von ihnen geschätzten Veräußerungserlös (220.000 DM) ab. Dabei übersehen sie zum einen, dass auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG Einnahmen aus der Veräußerung von Anlagevermögen nicht in voller Höhe, sondern nur insoweit gewinnwirksam werden, als sie den als Ausgabe anzusetzenden Restbuchwert des betreffenden Wirtschaftsgutes übersteigen (Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 23. Auflage 2004, § 4 Rdnr. 392). Zum anderen verkennen sie, dass dieser Restbuchwert bereits um die Sonderabschreibungen nach dem ZRFG gemindert ist und diese daher nicht noch zusätzlich von den laufenden Verlusten abgezogen werden können. Aus diesem Grund wäre der Berechnung der Kläger auch dann nicht zu folgen, wenn sich der von ihnen genannte Betrag von 220.000 DM nicht auf die Höhe des zu erwartenden Veräußerungserlöses, sondern auf die Höhe des zu erwartenden Veräußerungsgewinns beziehen sollte. Auch ein Veräußerungsgewinn in dieser Höhe würde zum Ausgleich der entstandenen Verluste nicht ausreichen.

Schließlich lässt die von den Klägern angestellte Berechnung außer acht, dass es sich bei den von ihnen aus der Dauervermietung des Hauses erwarteten Überschüssen nicht mehr um Einnahmen aus Gewerbebetrieb, sondern um solche aus Vermietung und Verpachtung handeln würde. Schon aus diesem Grunde könnten sie in die Totalgewinnprognose für den Gewerbebetrieb nicht einbezogen werden.

Angesichts dieser Gegebenheiten hätte sich eine betriebswirtschaftlich handelnde Person um die umgehende Beendigung der verlustbringenden Tätigkeit bemüht. Dass sie dies getan haben, haben die Kläger nicht substantiiert dargelegt und nachgewiesen. Sie haben lediglich in allgemeiner Form behauptet, sich vergeblich um einen Verkauf des Objekts bemüht zu haben, jedoch nicht im einzelnen und in nachprüfbarer Form angegeben, welchen Interessentenkreis sie auf welche Weise angesprochen haben und zu welchen Bedingungen das Ferienhaus von ihnen angeboten wurde.

Bei dieser Sachlage ist davon auszugehen, dass die Kläger ihre Vermietungstätigkeit nicht mit der Absicht der Gewinnerzielung, sondern im Hinblick auf die Möglichkeit fortgeführt haben, die daraus erwachsenden Verluste weiter mit Gewinnen bzw. Überschüssen aus anderen Einkunftsquellen zu verrechnen.

Die Klage ist daher abzuweisen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 der Finanzgerichtsordnung (FGO), die Zulassung der Revision auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Die Frage, ob die zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entwickelten Grundsätze für die Beurteilung der Überschusserzielungsabsicht bei einer auf Dauer angelegten Vermietung einer Ferienwohnung auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu übertragen ist, hat grundsätzliche Bedeutung.