Streitig ist, ob der Beklagte (das Finanzamt - FA -) nach einer Außenprüfung (Ap.) im Jahre 1988 berechtigt war, die vom Kläger erklärten Umsätze und Gewinne der Streitjahre um (geschätzte) Sicherheitszuschläge von 4.000 DM (1983), 7.000 DM (1984), 9.000 DM (1985) und 5.000 DM (1986) zu erhöhen sowie zusätzlich zwei erhöhende Einzelkorrekturen (Rechenfehler) von jeweils 1.000 DM in 1983 und 1985 vorzunehmen.

Der in den Streitjahren ledige Kläger führt den von seiner 1980 verstorbenen Mutter übernommenen Einzelhandel mit Waffen, Munition, Jagdzubehör und Schuhen in ... fort. Die Betriebsführung hatte auch zuvor schon im wesentlichen in seinen Händen gelegen. Nach den Ergebnissen der Ap. belief sich der Schuhhandelsanteil auf 4,5 bis 6.5 v.H.

Der Kläger ermittelt - wie schon zuvor seihe Mutter - den Gewinn durch Einnahme-Überschuß-Rechnung nach Maßgabe des § 4 Abs. 3 des. Einkommensteuergesetzes (EStG).

Die Veranlagungen für 1983 bis 1985 hatte das FA zunächst erklärungsgemäß unter Vorbehält der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) durchgeführt. Die Erklärungen für 1986 reichte der Kläger im Verlaufe der Ap. bei dem FA ein; er war damit einverstanden, das Jahr 1986 mit in die Prüfung einzubeziehen.

Der Prüfer, der den Betrieb schon einmal 1980 geprüft hatte, hatte den Kläger damals - unterstützt von der derzeit tätigen Steuerberaterin - darauf hingewiesen, daß die von ihm geführten Aufzeichnungen für eine Gewinnermittlung nicht, ausreichten und somit Sicherheitszuschläge, die auch akzeptiert würden, erforderten (Ap-Bericht vom 1. April 1980 Tz. 10.).

Bei der erneuten Ap. in 1988 stellte der Prüfer keine wesentlichen Veränderungen in den von ihm früher als nicht aussagekräftig gewerteten Aufzeichnungen fest. Er beschreibt die - nach seiner Auffassung (wiederum) eine Zuschätzung rechtfertigenden - Unterlagen und Aufzeichnungen des Klägers in einem den Ap.-Bericht ergänzenden Bericht im Einspruchsverfahren vom 29. Juni 1989 (Bl. 35 ff. der Einspruchs-Akte) wie folgt:

"A) Unterlagen:

1.
Die Auszüge der Volksbank (...) werden chronologisch, jahrgangsweise in Ordnern abgeheftet.

Die Überweisungsträger für Gutschriften und die Durchschriften der Überweisungsträger für per Überweisung bezahlte Rechnungen befinden sich bei den Auszügen. Bar-Einzahlungen (in unregelmäßigen Abständen) und Scheckgutschriften werden nicht erläutert. Hinweise auf die Herkunft der eingezahlten oder per Schieckgutschrift gebuchten Einnahmen liegen nicht vor.

2.
Vom Stpfl. - nur auf ausdrückliches Verlangen der Kunden - ausgeschriebene Bar-Quittungen, bzw. deren Durchschriften werden, ohne daß eine Vollzähligkeitskontrolle möglich ist, ungeordnet in Kartons aufbewahrt.

3.
Kostenbelege (Benzinquittungen, Portobelege o.ä.) werden unsortiert, jahrgangsweise in Briefumschlägen aufbewahrt.

4.
Eingangsrechnungen für Waffen, Munition, Zubehör, Schuhe u.s.w. werden jahrgangsweise, chronologisch in Leitz-Odnern abgeheftet. Die Eingangsrechnungen werden - teilweise - mit dem Datum der Bezahlung durch den Stpfl. versehen.

5.
Durchschriften der Umsatzsteuer-Voranmeldungen, Steuererklärungen und Steuerbescheide werden in einem Leitz-Ordner abgeheftet.

B) Aufzeichnungen:

1.
Auf monatlichen Zusammenstellungen, die größtenteils erst sehr viel später erstellt werden (Eingangsdaten der regelmäßig verspätet abgegebenen Umsatzsteuer-Voranmeldungen!) werden auf der linken Seite die Bankgutschriften (ohne Daten, ohne jede Erläuterung) tabellarisch aufgeführt und addiert.

Zu der Summe werden die (gebundenen) Privatausgaben und die bezahlten Kosten hinzugerechnet. Aus dieser Summe wird durch Herausrechnung der Umsatzsteuer der Netto-Umsatz errechnet. Auf der rechten Seite dieser Aufstellungen werden - getrennt nach Schuh- und Waffeneinkäufen - die Wareneingänge tabellarisch, ohne Daten und weitere Angaben, aufgeführt und addiert. Aus der Summe wird pauschal die Vorsteuer herausgerechnet. Die so ermittelten Werte für die Umsätze, die Umsatzsteuer und die Vorsteuer werden in die Umsatzsteuer-Voranmeldungen übernommen. Kopien dieser Aufstellungen für die Jahre 1983 bis August 1988 befinden sind ab Bl. 43 in der Arbeitsakte.

2.
Die Werte aus diesen monatlichen Zusammenstellungen werden in eine Jahresübersicht übertragen (Muster ab Bl. 122 der Arbeitsakte).

3.
Die Einnahme-Überschuß-Rechnungen werden z.T. auf Blanko-Formularen handschriftlich eingetragen und mit langen Zahlenkolonnen versehen, die dann addiert werden (Muster ab Bl. 127 Arbeitsakte). Ein Nachvollziehen dieser Additionen anhand der unsortiert abgelegten Belege ist kaum, und wenn, dann nur mit großem Zeitaufwand, möglich.

4. ....

5.
Ein Waffenhandelsbuch liegt lediglich bis einschließlich 1972 (!) vor. Nach eigenen Angaben wollte der Stpfl. dieses Buch eigentlich immer wieder "aufs Laufende" bringen, ist jedoch nie dazu gekommen. Ein Munitionshandelsbuch wird nicht geführt, obwohl der Stpfl. auch aufzeichnungspflichtige Munition ein- und verkauft, bzw. selbst verwendet.

6.
Bestandslisten - auch für aufzeichnungspflichtige Waffen und Munition - liegen nicht vor."

Als Begründung für die Zuschätzung führt der Prüfer sodann auf:

1."
Es liegt keine Kassenführung vor.

Sowohl die Bar-Einnahmen als auch die Bar-Ausgaben sind nicht von untergeordneter Bedeutung. Aufgrund der vorliegenden Bankauszüge wurde im Rahmen der Außenprüfung das Verhältnis der baren und unbaren Geschäftsvorfälle ermittelt, Bankgutschriften lt. Kontoauszügen:

	(Bl. 95)	1984	Bl. 64	1986
Bar	Scheck	Überweisungen	Bar	Unbar
DM	DM	DM	DM	DM
182.920	75.213,37	78.304,86	174.480	179.132,95
54,4%			49,3%.

2.
Einzelaufzeichnungen der Einnahmen liegen nicht vor, weder für die baren, noch für die unbaren Einnahmen.

3.
Ein Wareneingangsbuch wird nicht geführt.

4.
Ein Warenausgangsbuch wird nicht geführt, auch nicht für die Verkäufe an andere gewerbetreibende Unternehmen.

5.
Weder ein Waffenhandelsbuch noch ein Munitionshandelsbuch wird geführt (letztmalig 1972!).

6.
Bis auf die Bankkontoauszüge und die Wareneingangsrechnungen liegt keine geordnete Ablage der Belege vor. Kostenbelege werden jahrgangsweise, unsortiert in Briefumschlägen aufbewahrt. Durchschriften von Rechnungsausgangsquittungen werden - unvollzählig und unsortiert - in Kartons aufbewahrt.

7.
Die in den vorgelegten Einnahme-Überschuß-Rechnungen erklärten Rohgewinne schwanken nicht unerheblich.

8.
Die Prüfung der Bankbelege hat ergeben, daß praktisch keine freien Entnahmen getätigt wurden.

9.
Der Stpfl. wurde im Rahmen der VorBp in 1980 eindringlich auf die auch damals bestehenden Buchführungs- und Aufzeichnungsmängel hingewiesen.

10.
Vorliegendes Kontrollmaterial konnte nur unvollständig ausgewertet werden. Die Verfolgung dieser Geschäftsvorfälle war nach den vorliegenden Unterlagen und Aufzeichnungen nicht möglich, sondern in zwei Fällen nur aufgrund der Erinnerungen des Stpfl.; daraufhin wurden nach längerem Suchen in der ungeordneten Ablage die entsprechenden Ausgangsquittungen gefunden. Eine Kontrollmitteilung konnte überhaupt nicht ausgewertet werden, da sich der Stpfl. an den Verkauf nicht mehr erinnern konnte.

11.
Bei den Bar-Verkäufen handelt es sich nicht nur um Kleinbeträge, auch Waffenverkäufe mit Werten über 1.000 DM und mehr werden bar getätigt, ohne daß entsprechende Aufzeichnungen vorliegen."

Zur Höhe seiner (Zu)Schätzung macht der Prüfer sodann die folgenden Ausführungen:

"IV.

1.
Rohgewinnsätze lt. eingereichter Gewinnermittlungen:

1982	1983	1984	1985	1986
13,6	23,3	12,7	12,3	8,9.

2.
Nach eigenen Angaben - nach mehrmaligem Nachfragen bestätigt - kalkuliert der Stpfl. mit folgenden Werten:

	Rohgewinnsatz		R-Aufschlagsatz
Waffen	10%	=	11,1% = Aufschlag
Zubehör	20%	=	25,0%
Sonstiges	20%	=	25,0%
Munition	20%	=	25,0%
Schuhe	50%	=	100,0%.
(Bl. 177 Arbeitsakte)

Eine Nachkalkulation anhand von Einzelrechnungen war - wie auch bereits bei der VorBp - nicht möglich, da der Stpfl. nach eigenen Angaben die Preise insbesondere für die Waffen erst im Laden aushandelt, im Rahmen der Kundengespräche.

3.
In den Kontoauszügen der Bank und in den Aufzeichnungen des Stpfl. finden sich praktisch keine freien Entnahmen zur Bestreitung des Lebensunterhaltes. Bei den aufgezeichneten und aus den Kontoauszügen ersichtlichen privaten Ausgaben handelt es sich ausschließlich um gebundene Entnahmen (Versicherungen, Grundstücksaufwendungen, private Anschaffungen u.s.w.).

	1983	1984	1985	1986
	DM	DM	DM	DM
Privatausgaben	4.441,33	10.163,80	9.301,08	12.298,70
davon LVA	2.200,00	3.000,00	3.400,00	4.400,00.

4.
Im Rahmen der Außenprüfung wurde mit folgenden Aufschlägen kalkuliert:

	1983	1984	1985	1986
Schuhe	60%	60%	60%	60%
Waffen und Sonstiges	30%	15%	15%	10%.

Durch diese Kalkulation ergeben sich folgende Zuschläge zu den erklärten Umsätzen:

4.000 DM	7.000 DM	9.000 DM	5.000 DM.

5.
Der für 1983 höher angesetzte Aufschlagsatz orientiert sich an dem für dieses Jahr erklärten Umsatz, mit einem Rohgewinnsatz von 23,3 %. Der vom Stpfl. angegebene Aufschlagsatz für Schuhe von 100% wurde seitens des Prüfers nicht in dieser Höhe angesetzt, sondern nur mit 60 %, da es sich nach Inaugenscheinnahme des Schuhlagers um zumindest teilweise überalterte Lagerbestände handelt. Es kann davon ausgegangen werden, daß der Stpfl. derartige Schuhe auch zu niedrigeren Preisen verkauft.

Eine weitergehende Aufteilung des Wareneinkaufs in Waffen, Zubehör, Sonstiges und Munition für Zwecke einer Nachkalkulation wäre mit einem erheblichen Arbeitsaufwand verbunden, da fast alle Einkaufsrechnungen mehrere dieser Posten mit teilweise kaum verständlichen Bezeichnungen und Abkürzungen enthalten. Für diese Artikel wurde daher der Mischkalkulations-Aufschlagsatz angewendet."

Das FA folgte den Ausführungen des Prüfers, änderte die Veranlagungen für 1983 bis 1985 nach § 164 Abs. 2 AO und führte die Veranlagungen für 1986 erstmalig durch. Die Einsprüche mit denen der Kläger sich im wesentlichen gegen die gerügten Aufzeichnungsmängel wandte, blieben in den hier streitigen Punkten erfolglos.

Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger - ähnlich wie bereits im Einspruchsverfahren - vor: Das FA rechtfertige seine Schätzungsbefugnis letztlich nur noch mit dem Fehlen eines Waffen- und Munitionshandelsbuchs sowie mit einer nicht ausreichenden Aufzeichnung seiner baren Betriebseinnahmen. Für Einnahme-Überschuß-Rechner stellten diese Bücher aber insbesondere deshalb keine für die Besteuerung bedeutsamen Aufzeichnungen (§ 140 AO) dar, weil die einzelnen Bewegungen darin nicht betragsmäßig zu erfassen seien. Im übrigen könne er diese Bücher anhand seiner Unterlagen jederzeit nachträglich erstellen.

Der weitere Vorwurf des FA, er habe seine baren Betriebseinnahmen nicht ordnungsgemäß aufgezeichnet, entbehre ebenfalls der Grundlage. Er - der Kläger - verfüge praktisch nur über das im Rahmen der Ap. überprüfte Bankkonto. Darüber würden sämtliche Zahlungsvorgänge (Überweisungen, Scheckeinlösungen, Ein- und Auszahlungen) abgewickelt. Über dieses Konto würden somit auch sämtliche baren Betriebseinnahmen - von der Bank unwiderruflich durch Kontoauszüge dokumentiert - aufgezeichnet. Diese vollständig aufbewahrten Kontoauszüge seien die Basis für die Gewinnermittlung. Soweit er - der Kläger - Barausgaben aus dem Geld vorgenommen habe, das er tagsüber von Kunden in Empfang genommen, aber noch nicht auf das Bankkonto eingezahlt hatte, habe er diese Ausgaben getrennt nach Betriebsausgaben und Privatentnahmen einzeln aufgezeichnet. Damit sei er seinen Aufzeichnungspflichten als Einnahme-Überschüß-Rechner in vollem Umfang nachgekommen. Soweit dies nicht in der von dem FA gewünschten Form erfolgt sei, lasse sich daraus keine Schätzungsbefugnis herleiten. Inhaltliche Fehler habe der Prüfer nicht feststellen können. Aus den Kontoauszügen seien auch die "freien" Privatentnahmen erkennbar. Insgesamt habe er annähernd doppelt so viel Geld für seine - überaus bescheidene - private Lebensführung entnommen wie vom FA dargestellt worden sei.

Die vom FA angesetzten Gewinnaufschlagssätze seien willkürlich gewählt. Die ihm zugeschriebenen Äußerungen hinsichtlich des Rohgewinnsatzes und des Rohgewinnaufschlages habe er nicht gemacht; ihm sei der Unterschied zwischen den beiden Begriffen nicht bekannt. Im übrigen dürfe nicht verkannt werden, daß er - insbesondere wegen der abseitigen Lage seines Geschäftes - Kunden nur über niedrigere Preise an sich binden könne. Hinsichtlich der vom Gericht zitierten Daten zum äußeren Betriebsvergleich, liege sowohl sein Absatz je beschäftigter Person als auch sein Betriebsergebnis deutlich über den Ergebnissen im Jagd- und Sportwaffenfachhandel.

Der Kläger hat den im Verlaufe des Verfahrens aus anderen Gründen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 1985 zum Gegenstand des Verfahrens (§ 68 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) gemacht.

Der Kläger beantragt,

Das FA beantragt,

Es hält an seiner in den Einspruchsentscheidungen vertretenen Auffassung fest und führt ergänzend aus: Der Prüfer habe für seine Nachkalkulation von den Wareneingängen ausgehen müssen, da Bestände an den jeweiligen Jahresenden nicht hätten ermittelt werden können. Eine Feststellung der vom Kläger tatsächlich verwendeten Aufschlagsätze sei selbst für die wenigen Fälle, für die Kontrollmaterial vorlag, nicht möglich gewesen. Der Prüfer habe deshalb versucht, die Aufschlagsätze in Gesprächen mit dem Kläger zu ermitteln. Wegen der Besonderheiten des vorgefundenen Lagerbestandes (z.T. überaltete und unmodisch gewordene Schuhe sowie teilweise neue, teilweise gebrauchte und sogar antiquierte Waffen) hätten selbst einzelne nachvollziehbare Verkäufe keinerlei Gewähr für einen annähernd sicheren Durchschnittsaufschlagsatz ergeben. Wenn der Kläger nunmehr behaupte, er habe dem Prüfer die in dessen Nachkalkulation verwendeten Aufschlagsätze nicht genannt, so reiche das zur Beseitigung der bestehenden Zweifel nicht aus, zumal der Kläger nicht näher dargelegt habe, mit welchen Sätzen er tatsächlich kalkuliert haben wolle.