Die Klage ist begründet.

Zu Unrecht hat das Finanzamt den Antrag auf Erlass eines Ergänzungsbescheides abgelehnt. Die fehlende Feststellung der gewerblichen Einkünfte i.S.d. § 32 c Abs. 2 EStG kann in einem Ergänzungsbescheid gem. § 179 Abs. 3 AO getroffen werden.

1.

Gem. § 179 Abs. 3 AO ist eine notwendige Feststellung in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen, soweit in einem vorangegangenen Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist. Voraussetzung ist demnach, dass der ursprüngliche Feststellungsbescheid unvollständig bzw. lückenhaft ist. Dies ist immer dann der Fall, wenn Feststellungen hätten getroffen werden müssen, aber nicht getroffen worden sind (BFH-Urteil vom 11.05.1999 IX R 72/96, BFH/NV 1999,1446). Ergänzungsbescheide dürfen einen lückenhaften Feststellungsbescheid vervollständigen, nicht aber Unrichtigkeiten eines Feststellungsbescheides korrigieren oder die in dem ursprünglichen Feststellungsbescheid getroffenen Feststellungen ändern; denn in einem solchen Fall ist die ursprüngliche Feststellung nicht lückenhaft, sondern inhaltlich falsch (BFH-Urteil vom 15.06.1994 II R 120/91 BStBl II 1994,819; vom 04.08.1988 IV R 78/86, BFH/NV 1989,281).

a)

Ob eine notwendige Feststellung in einem Feststellungsbescheid enthalten ist, ist durch Auslegung dieses Feststellungsbescheides zu ermitteln. Bei der Auslegung eines Verwaltungsaktes kommt es nicht darauf an, was die Finanzbehörde mit ihrer Erklärung gewollt hat. Entscheidend ist vielmehr, wie der Adressat selbst nach den ihm bekannten Umständen den materiellen Gehalt der Erklärung unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen konnte. Unklarheiten gehen dabei zu Lasten der Behörde (BFH-Urteil vom 11. Mai 1999 IX R 72/96, BFH/NV 1999, 1446).

b)

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kann z.B. durch Ergänzungsbescheid festgestellt werden, ob der Gewinn auf Grund einer ordnungsgemäßen Buchführung ermittelt worden ist oder nicht (BFH-Urteile vom 12.12.1978 VIII R 10/76, BStBl II 1979,440; vom 28.10.1981 I R 115/78, BStBl II 1982,485), wie hoch die Anteile der Gesellschafter am Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG bei einem als solchen bereits festgestellten Veräußerungsgewinn sind (BFH-Beschluss vom 28.03.1974 IV B 58/ 73, BStBl II 1974,459), wie ein festgestellter und der Höhe nach unstreitiger, aber bisher noch nicht aufgeteilter Gewinn auf die Gesellschafter zu verteilen ist (BFH-Urteil vom 13.12.1983 VIII R 90/81, BStBl II 1984, 474), ob und in welcher Höhe eine Personengesellschaft ihren Arbeitnehmern vermögenswirksame Leistungen gewährt hat (BFH-Urteil vom 13.04.1978 IV R 91/74, BStBl II 1978,479), dass ein festgestellter Gewinn die Berlinvergünstigung des § 21 Abs. 1 Berlinhilfegesetz bzw. Berlinförderungsgesetz genießt (BFH-Urteil vom 14.01.1982 IV R 32/81, BStBl II 1982, 531). Durch Ergänzungsbescheid wird in diesen Fällen nicht ein Fehler im Sinne einer materiellen Unrichtigkeit des bisherigen Feststellungsbescheides berichtigt, sondern der bereits vorhandene Bescheid lediglich um eine bisher unterbliebene Feststellung ergänzt.

2.

Im Streitfall liegt nach Auffassung des erkennenden Senats ein diesen Beispielsfällen vergleichbarer Fall vor. In dem Feststellungsbescheid vom 23.09.1997 fehlt es an einer Feststellung dazu, in welchem Umfang die festgestellten Einkünfte zu den gewerblichen Einkünften gehören, die der Tarifbegrenzung nach § 32 c EStG unterliegen.

a)

Bei der Frage der Tarifbegünstigung nach § 32 c EStG handelt es sich um eine notwendige Feststellung im Sinne des § 179 Abs. 3 AO. Das Tatbestandsmerkmal der Notwendigkeit besagt nur, dass über diese Feststellung im Feststellungsverfahren und nicht erst bei der Einkommensteuerveranlagung zu befinden ist, nicht hingegen, dass die Feststellung für einen Feststellungsbescheid begriffsnotwendig ist, also jedem Feststellungsbescheid wesenseigen ist (BFH-Urteil vom 20.04.1978 IV R 92/76, BStBl II 1978, 479). Werden gewerbliche Einkünfte im Rahmen einer gesonderten Feststellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 b AO festgestellt, weil das Unternehmen außerhalb des Zuständigkeitsbereichs des Wohnsitzfinanzamtes des Einzelunternehmens betrieben wird, so ist im Rahmen des Feststellungsverfahrens über die Frage, ob und mit welchem Betrag die gewerblichen Einkünfte nach § 32 c EStG begünstigt sind, zu entscheiden (vgl. Hörger in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, § 32 c Rz. 37; R 185 a Abs. 4 EStR).

b)

Die Auffassung des Bekl., im Feststellungsbescheid vom 23.09.1997 sei bereits die Entscheidung getroffen worden, dass gem. § 32 c Abs. 2 EStG tarifbegünstigte gewerbliche Einkünfte nicht vorliegen, vermag nicht zu überzeugen. Die Spalte "gewerbliche Einkünfte im Sinne des § 32 c Abs. 2 EstG" in Teil A..Feststellungen des Bescheides ist vom Bearbeiter nicht ausgefüllt geworden. Dies konnte von der Kl. nur dahingehend verstanden werden, dass das Finanzamt eine entsprechende Feststellung nicht getroffen hat. Auch umfasst die Feststellung der laufenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 600.000 DM nicht gleichzeitig die hier streitige Feststellung, da beide Feststellungen sich nicht gegenseitig ausschließen, wie es zum Beispiel der Fall ist, wenn nachträglich festgestellt werden soll, es handele sich die bei einem Teil des festgestellten Gewinns nicht um einen laufenden, sondern um einen tarifbegünstigten Gewinn im Sinne des § 34 Abs. 2 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.1975 I R 44/74 BStBl II 1976,304).

Der vom Bearbeiter des Finanzamtes durch die nicht ausgefüllten Felder senkrecht gezogene Strich ist nicht dahingehend zu verstehen, dass zu den einzelnen möglichen Feststellungen auch tatsächlich jeweils - negative - Entscheidungen getroffen worden sind. Vielmehr wird hierin nur die Absicht des Bearbeiters, den handschriftlich ausgefüllten Bescheid vor weiteren, unberechtigten Eintragungen zu schützen, deutlich. Hätte der Bearbeiter des Finanzamtes tatsächlich die - unstreitig falsche - Feststellung getroffen, es lägen keine tarifbegünstigten Einkünfte im Sinne des § 32 c Abs. 2 EStG vor, so wäre nach Auffassung des Senats die Eintragung von 0 DM oder zumindest eines Querstrichs oder eines Minuszeichens in das entsprechende Feld erforderlich gewesen. Die Nichtfeststellung kann nicht mit einer "Nullfeststellung" gleichgesetzt werden.

Die fehlende Feststellung der der Höhe nach unstreitigen gewerblichen Einkünfte i.S.d § 32 c EStG ist damit vom Beklagten in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen.

3.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO, §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

4.

Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).