Die Klage ist begründet. Der Einkommensteuerbescheid 1999 vom 6. Februar 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.04.2003 ist rechtswidrig. Das Finanzamt war nicht befugt, den bestandskräftigen Steuerbescheid 1999 gem. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Abgabenordnung - AO - zu ändern.

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist die gezahlte Kirchensteuer als Sonderausgabe vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen. Maßgebend dafür ist allein die Tatsache der Zahlung (§ 11 Abs. 1 EStG). Eine Erstattung von Kirchensteuern ist mit der im Jahr der Erstattung gezahlten Kirchensteuer zu verrechnen (BFH-Urteil vom 26. Juni 1996 X R 73/94, BFHE 181, 144, BStBl II 1996, 646, m.w.N.). Abzugsfähig als gezahlte Kirchensteuer ist nur der daraus resultierende Differenzbetrag.

Von diesem Grundsatz gibt es zwei Ausnahmen: Ist im Jahr der Erstattung an den Steuerpflichtigen eine Kompensation mit gleichartigen Aufwendungen nicht möglich, so ist der Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung um die nachträgliche Erstattung zu mindern, wenn Kirchensteuern im Jahr der Verausgabung rechtsgrundlos gezahlt wurden, weil der Steuerpflichtige nie Mitglied der Kirche war (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juni 1996, a.a.O.). Ein bereits bestandskräftiger Bescheid ist nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 zu ändern (BFH-Urteil vom 28. Mai 1998 X R 7/96, BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95). Ferner ist eine Kürzung gezahlter Kirchensteuerbeträge auch geboten, soweit es sich um willkürliche, die voraussichtliche Steuerschuld weit übersteigende Zahlungen handelt (BFH-Urteil vom 25. Januar 1963 VI 69/61 U, BFHE 76, 384, BStBl III 1963, 141). Diese Rechtsprechung begründet der BFH aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" und aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 EStG auszunehmen (vgl. BFH, Urteil vom 26. Juni 1996, X R 73/94, BFHE 181, 144, BStBl II 1996, 646, m.w.N.). Die Rechtsprechung ist verfassungsgemäß (vg. BFH, Beschluss vom 18. Februar 1988 1 BvR 930/86, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR - 1989, 271).

Die eine Ausnahme begründenden Voraussetzungen liegen - wie im vorliegenden Fall - dann nicht vor, wenn aufgrund eines nach dem Veranlagungsjahr erteilten Bescheides für den Veranlagungszeitraum bis dahin aufgrund von Bescheiden festgesetzte Kirchensteuer erstattet wird. Denn durch die aufgrund einer geänderten Bemessungsgrundlage erfolgte Neufestsetzung der Kirchensteuer wird die bisherige Zahlung der Kirchensteuer nicht rechtsgrundlos. Der ursprünglich der Besteuerung zugrunde gelegte Sachverhalt tatsächlicher oder rechtlicher Art, nach dem die Kläger als Angehörige der evangelisch-lutherischen Landeskirche Hannover nach§ 51 a EStG bzw. § 38 EStG i.V.m. § 51 a EStG zur Zahlung der Kirchensteuer verpflichtet waren, hat sich durch den geänderten Bescheid mit Wirkung für das Veranlagungsjahr nicht geändert. Die Neufestsetzung hat vielmehr nur Wirkung für die Zukunft. Eine nachträgliche Verrechnung mit im Veranlagungszeitraum gezahlter Kirchensteuer kommt daher nicht in Betracht.

Der BFH erweitert die bisherige Rechtsprechung in seinem Urteil vom 28.05.1998 (a.a.O.) zwar um den verallgemeinerungsfähigen Rechtsgedanken, dass die zeitlich zutreffende Erfassung der endgültigen steuerlichen Entlastung aufgrund gezahlter Sonderausgaben generell dann vorzunehmen sei, wenn eine Erstattung der Aufwendungen deswegen nicht zu einem zeitraumübergreifenden Ausgleich führen würde, weil und soweit die Entlastung infolge einer Erstattung in einem späteren Veranlagungszeitraum mangels verrechenbarer gleichartiger Sonderausgaben - hier: Vorsorgeaufwendungen - nicht mehr kompensiert werden könne. Dieser allgemeine Rechtsgedanke wird aber auch in dieser Entscheidung auf Fälle rechtsgrundloser Zahlungen - im konkreten Fall: gezahlter Versicherungsbeiträge - beschränkt.

Der Senat sieht keinen Grund vom Grundsatz der Verrechnung im Erstattungsjahr ohne die Beschränkung auf rechtsgrundlose und willkürliche Zahlungen abzuweichen und bei fehlender Kompensationsmöglichkeit im Erstattungsjahr generell den Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung um die nachträglichen Erstattungen zu mindern. Einer solchen weitergehenden Rückbeziehung stünde neben dem Wortlaut des Gesetzes auch das Prinzip der Abschnittsbesteuerung entgegen. Insofern findet das Schreiben des BMF vom 11. Juli 2000 (- 07 - 11 IV C 4 - S 2221 - 191/02, BStBl I 2002, 667) keine Anwendung, weil es ohne Einschränkung auf Fälle rechtsgrundloser oder willkürlicher Zahlungen von einer Minderung des Sonderausgabenabzugs des Jahres der Verausgabung um die nachträgliche Erstattung ausgeht, wenn im Jahr der Erstattung ein Ausgleich mit gleichartigen Aufwendungen für Sonderausgaben nicht oder nicht in voller Höhe möglich ist.

Der Änderungsbescheid zur Einkommensteuer 1999 vom 6. Februar 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. April 2003 ist daher rechtswidrig und aufzuheben.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 710 ZPO.

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.