I.

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Widerruf der Bestellung als Steuerberater wegen Vermögensverfall gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 5 Steuerberatungsgesetz (StBerG) rechtmäßig war und deshalb die aufschiebende Wirkung wiederherzustellen ist.

Der Antragsteller ist am 5. Oktober 1989 vom Antragsgegner als Steuerberater bestellt worden. Anfang 1995 verschlechterte sich sein Gesundheitszustand. Neben organischen Problemen (labiler Kreislauf) stellten sich auch psychische Beschwerden ein. Das ... Klinikum B. stellte mit nervenfachärztlichen Gutachten vom 9. Oktober 1995 eine ausgeprägte depressive Störung mit hoffnungslos resignierender Grundstimmung, Antriebsminderung, Konzentrationsstörungen und Unentschlossenheit fest, die als vordergründig endogen bedingt einzuordnen sei. Die festgestellte Gesundheitsstörung führe zur Arbeitsunfähigkeit.

Die gesundheitlichen Beschwerden des Antragstellers und die damit einhergehende Verminderung der Leistungsfähigkeit führten zu einer geringeren Arbeitstätigkeit im Rahmen der Steuerberatungspraxis. Dies hatte wiederum zur Folge, daß die Umsätze dementsprechend zurückgingen und finanzielle Schwierigkeiten auftraten. Am 15. Juni 1995 wurde der Erlaß eines Haftbefehls zwecks Abgabe der eidesstattlichen Versicherung gegen den Antragsteller in das Schuldnerverzeichnis des Amtsgerichts B. (Az.: ...) eingetragen. Dieser Eintragung folgten weitere auf Eröffnung des Konkursverfahrens und Abgabe der eidesstattlichen Versicherung (Konkursanträge: ...; Abgabe der eidesstattlichen Versicherung ...). Außerdem wurde das dem Antragsteller gehörende Grundstück K. durch Zuschlagsbeschluß des Amtsgerichts G. vom 14.08.1995 (Az.: ...) versteigert.

Am 14. März 1996 erließ das Amtsgericht B. ein allgemeines Veräußerungsverbot für den Antragsteller und ordnete die Sequestration an. Zum Sequester wurde Rechtsanwalt L. bestellt. Trotz dieser angeordneten Sequestration forderte der Antragsteller seine Mandantin, Frau H., mit Schreiben vom 14. Mai 1996 auf, die Steuerberaterrechnung für 1992 bis 1994 "bitte möglichst in bar" zu bezahlen. Zum genauen Inhalt des Schreibens des Antragstellers an Frau H. wird auf Bd. I der Gerichtsakten verwiesen.

Der Sequester L. gelangte mit Gutachten vom 8. Juli 1996 zu dem Ergebnis, daß der Antragsteller sowohl zahlungsunfähig als auch überschuldet sei. Eine die Kosten des Verfahrens deckende Konkursmasse sei nicht feststellbar. Der Antragsteller sei nicht in der Lage, innerhalb eines überschaubaren Zeitraumes seine Verbindlichkeiten zu begleichen. Im Hinblick auf den attestierten schlechten Gesundheitszustand des Antragstellers, insbesondere auch im psychischen Bereich, seien die Probleme des Antragstellers nur mit Hilfe Dritter behebbar. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Gutachten des Sequesters vom 8. Juli 1996 (Bd. I der Hilfsakten) Bezug genommen.

Mit Beschluß vom 26. September 1996 wies das Amtsgericht B. den Konkursantrag über das Vermögen des Antragstellers mangels einer die Kosten des Verfahrens deckenden Masse zurück (Az. ...).

Daraufhin widerrief der Antragsgegner am 16. Oktober 1996 die Bestellung des Antragstellers als Steuerberater gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 5 StBerG wegen Vermögensverfalls. Gleichzeitig ordnete er die sofortige Vollziehung des Widerrufsbescheides an.

Am 21. Oktober 1996 gab der Antragsteller beim Amtsgericht G. (Az. ...) die eidesstattliche Versicherung ab. Dabei erklärte er u.a., daß er "aus gesundheitlichen Gründen zur Zeit nicht in der Lage sei, dem Arbeitsmarkt zur Verfügung zu stehen" und er habe "das Merkblatt beachtet", soweit ihm das aufgrund seines "absolut schlechten Gesundheitszustandes" und seiner "Psychopharmaka überhaupt möglich" sei. Auf den weiteren Inhalt der eidesstattlichen Versicherung vom 21. Oktober 1996 (Bl. 29 ff. der Finanzgerichtsakte) wird Bezug genommen. Darüber hinaus schrieb der Antragsteller bereits am 16. Oktober 1996 an das Amtsgericht B.: "Wegen körperlicher und seelischer Unfähigkeit ist es mir absolut nicht möglich, das GV-Formular überhaupt einigermaßen vollständig und sachgerecht auszufüllen; auch nicht unter fachlicher Mitwirkung".

Gegen den Bescheid über den Widerruf der Bestellung als Steuerberater hat der Antragsteller am 15. November 1996 (VI 660/96) Klage erhoben und die Aussetzung der sofortigen Vollziehung beantragt. Zur Begründung trägt er im wesentlichen vor, daß der Widerruf der Bestellung als Steuerberater unrechtmäßig erfolgt sei. Er sei nicht in Vermögensverfall geraten. Er habe noch erhebliche Honorarforderungen gegen seine Mandanten ausstehen. Einige davon habe er am 31. Dezember 1996 durch Mahnbescheide beim Amtsgericht B. anhängig gemacht. Des weiteren habe er begonnen, mit einer Reihe von Gläubigern außergerichtliche Vergleiche zu schließen. Auf diese Weise sei z.B. das Verfahren ... (V. GmbH) zum Abschluß gebracht und seine Eintragung im Schuldnerverzeichnis gelöscht worden. Seine Hauptgläubiger in, die KSK ..., habe ihm zum 31. Dezember 1996 mit 270.000,00 DM abschließend entschuldet. Grundsätzlich sei zu berücksichtigen, daß die Veräußerung der gesamten Steuerberatungspraxis zu einer nennenswerten Rückführung der Verbindlichkeiten führen könne. Die Anordnung der sofortigen Vollziehung sei schon deshalb rechtswidrig, weil sie eine unverhältnismäßige Härte bedeute und seine Existenz gefährde. Zu keiner Zeit habe er nach Pfändungen bzw. Anordnung der Sequestration gegen das Verfügungsverbot verstoßen und weitere Mandantenforderungen eingezogen. Eine derartige Behauptung des Antragsgegners beruhe schlechtweg auf Unterstellung.

Der Antragsteller beantragt,

Der Antragsgegner beantragt,

Er ist der Auffassung, daß der Widerrufsbescheid rechtmäßig ergangen sei, da der Antragsteller tatsächlich in Vermögensverfall geraten sei. Der Antragsteller werde auch weiterhin im Schuldnerverzeichnis des Amtsgerichts B. geführt. Darüber hinaus habe das Amtsgericht B. erst kürzlich, am 24. Januar 1997, einen Antrag des Finanzamtes G. auf Eröffnung des Konkursverfahrens mangels eine die Kosten des Verfahrens deckenden Masse abgewiesen. Zwar bestehe auch bei Vermögensverfall die Möglichkeit, die Bestellung als Steuerberater aufrechtzuerhalten. Hierzu müsse der Antragsteller aber darlegen und beweisen, daß durch den Eintritt des Vermögensverfalls die Interessen der Auftraggeber nicht gefährdet seien. Dies habe der Antragsteller bisher nicht getan. Die Anordnung der sofortigen Vollziehung sei ebenso rechtmäßig. Der Nachweis, daß der Antragsteller versucht habe, trotz Vorliegens von Pfändungen bzw. Anordnung der Sequestration, Forderungen von Mandanten einzuziehen, könne durch Zeugenaussagen von Mandanten (z.B. Frau H. B., Frau R. B.) sowie der Steuerberaterkammer Niedersachsen erbracht werden.

II.

Der Antrag ist zulässig.

Der Antragsgegner hat die sofortige Vollziehung des Widerrufsbescheids wirksam angeordnet.

Gemäß § 69 Abs. 5 Satz 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache auf Antrag die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen. Die für eine Statthaftigkeit des Antrages vorausgesetzte Beseitigung der durch Klageerhebung eingetretenen Hemmung der Vollziehbarkeit ist durch die Anordnung der sofortigen Vollziehung durch den Antragsgegner wirksam erfolgt.

Zwar werden in der Literatur Zweifel erhoben, ob die Anordnung der sofortigen Vollziehung vor Klageerhebung erfolgen, also insbesondere mit dem Verwaltungsakt in der Hauptsache verbunden werden, kann (vgl. Maxl in Kuhls u.a., StBerG, 14. Aufl., § 164 a Rdnr. 8), weil gemäß § 69 Abs. 5 Satz 2 FGO die Beseitigung der hemmenden Wirkung deren Eintritt und damit die Klageerhebung voraussetze.

Die überwiegende Auffassung geht jedoch zu Recht davon aus, daß eine Anordnung der sofortigen Vollziehung bereits vor Klageerhebung zulässig ist und auch nach Klageerhebung fortwirkt (vgl. Haarmann in Ziemer/Haarmann/Lohse, Rechtsschutz in Steuersachen, § 69 FGO, Tz. 4499/41 und 4499/104; Kopp, VwGO, § 80 Rdnr. 51: Jessnitzer, BRAO, § 16 Rdnr. 8). Die aufschiebende Wirkung von Rechtsmittel ist ein allgemeiner Grundsatz des Prozeßrechts, der bedeutet, daß aus Entscheidungen der Rechtsanwendung rechtliche und tatsächliche Folgerungen grundsätzlich erst dann gezogen werden dürfen, wenn die Entscheidung (Verwaltungsakt, Urteil usw.) unanfechtbar geworden ist. Die Verwaltungsbehörde hat grundsätzlich mit der Vollziehung des Verwaltungsaktes bis zu dessen Bestandskraft zu warten. Dieser Grundsatz ist im Steuerrecht gemäß § 69 Abs. 1 FGO zwar im allgemeinen durch besondere gesetzliche Anordnung umgekehrt worden. Für das berufsrechtliche Untersagensverfahrens besteht er jedoch weiter, so daß eine Vollziehung regelmäßig erst mit Eintritt der Bestandskraft erfolgen kann (vgl. Renck, NVwZ 1992, 338). Dies rechtfertigt es, die Anordnung der sofortigen Vollziehbarkeit bereits bei Erlaß des Verwaltungsaktes zuzulassen, um eine im überwiegenden öffentlichen Interesse liegende sofortige Durchsetzung der Entscheidung zu ermöglichen.

Ob die vom Antragsgegner angeführten Gründe ein öffentliches Interesse an der sofortigen Vollziehung im Sinne des § 69 Abs. 5 Satz 2 FGO rechtfertigen, kann dahingestellt bleiben, da eine unzureichende Begründung lediglich die Rechtswidrigkeit der Anordnung, nicht jedoch deren Nichtigkeit zur Folge hat (Haarmann, a.a.O., § 69 FGO Tz. 4499/72). Eine rechtswidrige Anordnung der sofortigen Vollziehung beseitigt gleichwohl die hemmende Wirkung der Klageerhebung.

Zudem ist Gegenstand des gerichtlichen Verfahrens im Sinne des § 69 Abs. 5 Satz 3 FGO allein die im Hauptsacheverfahren angefochtene Entscheidung auf Widerruf der Bestellung des Antragstellers als Steuerberater. Dies ergibt sich aus dem eindeutigen Wortlaut des § 69 Abs. 5 Satz 3 FGO, wonach die hemmende Wirkung wiederherzustellen ist, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen (vgl. Finanzgericht München, Beschluß vom 23. Dezember 1981, IV 261/81, EFG 1982, 526).

Zwar läßt sich dem Gesetz nicht zweifelsfrei entnehmen, ob ernstliche Zweifel hinsichtlich des Verwaltungsaktes zur Hauptsache (so Finanzgericht München a.a.O.) oder der Anordnung der sofortigen Vollziehung (so BFH, Beschluß vom 8. August 1989, VII B 69/89, BFH/NV 1990, 275) vorliegen müssen. Der Senat folgt der erstgenannten Auffassung.

Hierfür spricht zum einen die Ausgestaltung des gerichtlichen Verfahrens als selbständiges Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes, durch welches dem Gericht ein eigenes Ermessen für die Wiederherstellung der hemmenden Wirkung unter Berücksichtigung besonderer tatbestandlicher Voraussetzungen eingeräumt wird (ebenso Haarmann, a.a.O., § 69 FGO Tz. 4499/111 m.w.N.). Zum anderen handelt es sich bei der Anordnung der sofortigen Vollziehung nicht um einen Verwaltungsakt, sondern um eine verfahrensrechtliche Nebenentscheidung, die der gesonderten Nachprüfung nicht zugänglich ist (vgl. Koenig, Betriebsberater 1993, 1635, 1638 m.w.N.; andere Ansicht die überwiegende Meinung zum steuerlichen Verfahrensrecht, vgl. etwa Gräber/Koch, FGO, 4. Aufl., § 69 Rdnr. 128; im Ergebnis wie hier Finanzgericht München, a.a.O.).

Der Antrag ist jedoch unbegründet. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen nicht. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sind nach ständiger Rechtsprechung anzunehmen, wenn bei summarischer Prüfung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umstände gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechts- und Tatfragen bewirken (vgl. Beschluß des BFH vom 10. Februar 1984 III B 40/83, BStBl II 1984, 454).

Derartige Zweifel sind im Streitfall nicht gegeben. Gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 5 StBerG ist die Bestellung zu widerrufen, wenn der Steuerberater in Vermögensverfall geraten ist, es sei denn, daß dadurch die Interessen der Auftraggeber nicht gefährdet sind. Ein Vermögensverfall wird vermutet, wenn der Steuerberater in das vom Konkursgericht oder vom Verfassungsgericht zu führende Verzeichnis eingetragen ist.

Der Antragsteller ist - ohne daß es der Vermutung des § 46 Abs. 2 Nr. 5 StBerG bedarf - offensichtlich in Vermögensverfall geraten. Dies wird sowohl durch die Beschlüsse des Amtsgerichts B. vom 26. September 1996 (...) und vom 24. Januar 1997 (...), mit denen die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen des Antragstellers mangels einer die Kosten des Verfahrens deckenden Masse abgelehnt wird, das Gutachten des Sequesters L. zum Verfahren ..., das sowohl eine Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit des Antragstellers feststellt, als auch durch die eidesstattliche Versicherung des Antragstellers vom 21. Oktober 1996, nach der kein verwertbares Vermögen mehr vorhanden ist, belegt.

Gründe dafür, daß der eingetretene Vermögensverfall nicht zu einer Gefährdung der Auftraggeber führt, hat der Antragsteller, obwohl er hierfür darlegungs- und beweispflichtig ist, nicht dargetan.

Die Situation des Antragstellers spricht vielmehr für eine Vermögensgefährdung der Mandanten. Der Antragsteller hat trotz Anordnung der Sequestration und der Verhängung eines allgemeinen Veräußerungsverbotes durch Beschluß des Amtsgerichts B. vom 14. März 1996 am 14. Mai 1996 gegenüber Frau H. versucht, Forderungen in bar einzuziehen. Das Amtsgericht B. erließ zudem wegen der unbefugten Einziehung weiterer Mandantenforderungen gemäß § 106 Konkursordnung einen Haftbefehl, mit dem die Verhaftung des Antragstellers zwecks Sicherung der künftigen Konkursmasse angeordnet wurde (Bl. 71, Bd. I der Hilfsakte).

Zudem läßt der psychische Zustand des Antragstellers weder eine Verbesserung der Einnahmesituation als wahrscheinlich erscheinen noch dürfte die Gewähr dafür bestehen, daß durch den Antragsteller eine klare Trennung der eigenen und fremden treuhänderisch verwalteten Vermögensmassen seiner Mandanten durch besondere Sicherungsmaßnahmen herbeigeführt wird. Nach alledem kommt eine Wiederherstellung der aufschiebenden Wirkung nicht in Betracht.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Dieser Beschluß ist unanfechtbar, da die Beschwerde nicht zugelassen worden ist (§ 128 Abs. 3 FGO).