I.

Die Klage wegen Einkommensteuer 2000 ist unzulässig.

Nach § 40 Abs. 2 FGO muss der Kläger substantiiert seine Rechtsbeeinträchtigung durch den angefochtenen Steuerbescheid darlegen. Maßgebend für die objektive Klagebefugnis in diesem Sinne ist bei Steuerbescheiden (vgl. § 157 Abs. 2 1. Halbsatz AO 1977) die in dem Ausspruch enthaltene Steuerfestsetzung. In aller Regel ist danach eine Anfechtungsklage gegen einen Einkommensteuerbescheid, in dem die Steuerschuld auf 0 DM festgesetzt worden ist, unzulässig (vgl. BFH-Urteile vom 17. Februar 1998 VIII R 21/95, BFH/NV 1998, 1356 m.w.N.; vom 8. November 1989 I R 174/86, BFHE 158, 540, BStBl II 1990, 91, m.w.N.). Es sind keinerlei Gesichtspunkte vorgetragen oder ersichtlich, wonach trotz der auf 0 DM festgesetzten Steuerschuld ausnahmsweise dieser Steuerfestsetzung unzutreffend zugrunde gelegte Besteuerungsgrundlagen eine Rechtsverletzung auslösen könnten (vgl. dazu ausführlich Tipke/Kruse, a.a.O., § 40 FGO Tz. 41 ff., m.umf.N.).

II.

Die im Übrigen zulässige Klage ist hinsichtlich der Streitjahre 1999, 2001 begründet, im Übrigen (Streitjahre 2002, 2003, 2004) ist sie teilweise begründet.

1.

Das FA hat zu Unrecht die in einzelnen Streitjahren eingetretene Erhöhung der Schuld des Klägers gegenüber der GmbH hinsichtlich der saldierten Verrechnungskonten (1999, 2001, 2002) eine vGA angenommen und bei der EP die Betriebsausgaben um die für die Verrechnungskonten berechneten Zinsen gekürzt (1999, 2000).

a)

Zu den sonstigen Bezügen aus GmbH-Anteilen gemäß § 20 Abs.1 Nr.1 EStG gehören verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne von § 8 Abs.3 Satz 2 KStG. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH setzt eine verdeckte Gewinnausschüttung voraus, dass eine Kapitalgesellschaft einem Gesellschafter oder einer ihm nahestehenden Person außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat (vgl. BFH-Urteile vom 3.Februar 1971 I R 51/66, BFHE 101, 501, BStBl II 1971, 408, und vom 21.Juli 1982 I R 56/78, BFHE 136, 386, BStBl II 1982, 761, und vom 27.März 1984 VIII R 69/80, BFHE 141, 304, BStBl II 1984, 717). Die Ursächlichkeit des Gesellschaftsverhältnisses ist im allgemeinen gegeben, wenn die Kapitalgesellschaft bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters den Vermögensvorteil einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewähren würde (vgl. BFH-Urteile vom 24.August 1983 I R 16/79, BFHE 140, 167, BStBl II 1984, 273, und vom 23.Mai 1984 I R 294/81, BFHE 141, 266, BStBl II 1984, 673, und vom 17.Oktober 1984 I R 22/79, BFHE 142, 276, BStBl II 1985, 69). Im Verhältnis der Kapitalgesellschaft und einem beherrschenden Gesellschafter wird die Ursächlichkeit des Gesellschaftsverhältnisses bereits angenommen, wenn es für die Leistungen der Kapitalgesellschaft an einer im voraus getroffenen klaren und eindeutigen Vereinbarung fehlt (vgl. BFH-Urteile vom 10.Juli 1974 I R 205/72, BFHE 113, 218, BStBl II 1974, 719, und vom 26.Juli 1978 I R 138/76, BFHE 125, 557, BStBl II 1978, 659).

Im Streitfall ist eine verdeckte Gewinnausschüttung deshalb nicht gegeben, weil die GmbH dem Kläger als Alleingesellschafter keinen Vermögensvorteil zugewandt hat. Denn an der für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung erforderlichen Vorteilszuwendung fehlt es, wenn die Kapitalgesellschaft an ihren Gesellschafter oder eine ihm nahestehende Person etwas leistet und dabei von vornherein feststeht, dass es sich um eine Kreditgewährung seitens der Gesellschaft handelt.

In der Regel ist eine Darlehensgewährung der Kapitalgesellschaft anzunehmen, wenn sie Verrechnungskonten für ihre Gesellschafter führt (z.B. BFH-Urteile vom 23.Juni 1981 VIII R 102/80, BFHE 134, 541, BStBl II 1982, 245; vom 08.10.1985 VIII R 284/83, BFHE 146, 109, BStBl II 1986, 481). Übersteigen die Sollbuchungen auf den Verrechnungskonten die Habenbuchungen, entstehen Forderungen der Kapitalgesellschaft gegen die Gesellschafter. Für den Darlehenscharakter dieser Forderungen spricht, daß sie von vornherein auf Verrechnungskonten festgehalten werden und damit die Rückzahlungsverpflichtung zum Ausdruck gebracht wird.

Nach diesen Grundsätzen stellen die durch die Buchungen auf den Verrechnungskonten nach deren Zusammenfassung (Saldierung) entstandenen Sollsaldenzuwächse keine Vorteilsgewährung an den Kläger dar. Die entstandenen Forderungen der GmbH gegen den Kläger wurden durch die Verbuchung auf den Verrechnungskonten als Darlehen ausgewiesen. Dies bringt die Rückzahlungsverpflichtung zum Ausdruck und spricht dafür, dass die von der GmbH zugunsten des Klägers aufgewandten Beträge diesem nicht endgültig zugewendet werden sollten.

Zwar ist nicht ausgeschlossen, dass trotz der Führung von Verrechnungskonten ausnahmsweise ein Gesellschafter von Anfang an nicht ernsthaft gewillt sein könnte, die erhaltenen Mittel in absehbarer Zeit wieder zurückzuzahlen. Es kann im Streitfall aber offenbleiben, welche Anforderungen an den Nachweis dieser inneren Tatsache zu stellen wären. Denn im Streitfall sind keine Umstände ersichtlich, die dafür sprechen, dass entgegen der die Rückzahlungsverpflichtung zum Ausdruck bringenden buchmäßigen Behandlung des Darlehens eine Rückführung der hingegebenen Beträge von Anfang an nicht gewollt war. Für den Darlehenscharakter und damit die Ernsthaftigkeit der Rückzahlungsabsicht spricht neben der Tatsache, dass von vornherein auf Verrechnungskonten gebucht worden ist, vielmehr, dass in den Jahren 1999 und 2000 die Erlöse des Klägers aus seiner ärztlichen Tätigkeit ebenfalls in die Verrechnungskonten eingestellt worden sind, die Sollsalden nicht nur angestiegen sind sondern sich in den Kalenderjahren 2000 und 2003 auch gemindert haben, also Tilgung stattgefunden hat, und die Konten auch 2 v.H. über dem Diskontsatz verzinst worden sind.

Demgegenüber vermag der Senat dem FA nicht darin zu folgen, ein von vornherein nicht vorhandener Rückzahlungswille des Klägers folge daraus, dass in der Aufgabebilanz der EP zum 31.12.2000 die Verbindlichkeit gegenüber der GmbH nicht enthalten sei. Dieser Schluss ist schon deshalb nicht zwingend, weil auf der anderen Seite die entsprechende Forderung in den Bilanzen der GmbH weiterhin und auch in sich ändernder Höhe ausgewiesen ist, mithin aufgrund darin zum Ausdruck kommender nur konkludenter aber jedenfalls widerstreitender Erklärungen des Klägers in seiner Eigenschaft als Schuldner und zugleich in seiner Eigenschaft als Gesellschaftergeschäftsführer der GmbH der wahre Wille hieraus schon nicht abgeleitet werden kann. Darüber hinaus spricht mehr dafür, dass dem für die EP und die GmbH tätigen Steuerberater lediglich ein Fehler unterlaufen ist, indem er die Verbindlichkeit nicht in die bei der Betriebsaufgabe der EP im Rahmen des Übergangs von der Einnahmenüberschussrechnung zum Bestandsvergleich zu erstellenden Übergangs- und Schlussbilanz aufgenommen hat. Denn wenn er dieses mit Absicht getan hätte, hätte er in Höhe des Wegfalls der Verbindlichkeit einen Übergangsgewinn in derselben Höhe ermitteln und erklären müssen mit der Folge, dass er dem Vorwurf der Steuerhinterziehung zugunsten des Klägers ausgesetzt wäre.

Abgesehen davon, dass der Senat die Auffassung und Wertung des FA insoweit nicht teilt, könnte aus diesem Verhalten jedenfalls nicht auf eine von vornherein fehlende, sondern allenfalls eine später, d.h. im Zeitpunkt der Erstellung der Schlussbilanz (unterzeichnet am 01.02.2002) weggefallene Rückzahlungsabsicht geschlossen werden mit der Folge, dass allenfalls unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2000 nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung (AO) (rückwirkende Änderung der steuerlichen Verhältnisse) noch ein, dann allerdings steuerbegünstigter (§ 34 EStG in der im Kalenderjahr 2000 geltenden Fassung) Aufgabegewinn aus der EP zu erfassen wäre.

Abschließend sei - ohne dass es darauf ankäme, weil der Senat davon überzeugt ist, dass eine Rückzahlungsabsicht von vornherein bestanden und in den Streitjahren auch fortbestanden hat - darauf hingewiesen, dass die Feststellungslast für eine vGA beim FA liegt (z.B. BFH-Urteil vom 13. Juli 1994 IR 43/94, BFH/NV 1995, 548).

b)

Wenn der Kläger auch keine schriftliche Vereinbarung über die Verzinsung der Verrechnungskonten vorgelegt hat, so ist die Verzinsung gleichwohl steuerlich anzuerkennen, denn sie ist von Anfang an regelmäßig nach dem selben Maßstab vorgenommen worden. Hierin liegt zumindest eine stillschweigende Vereinbarung des Inhalts, dass und wie verzinst werden sollte. Die Betriebsausgaben sind deshalb zu Unrecht in Höhe der Zinsen gekürzt worden.

2.

Die steuerliche Behandlung der übrigen Streitpunkte (Zuschätzungen, Veranstaltungen, Kfz-Nutzung, Hausangestellte) entspricht dagegen der Rechtslage.

a)

Das FA hat zu Recht und der Höhe nach in nicht zu beanstandender Weise aufgrund der Feststellungen zur Kassenführung in der GmbH in den Kalenderjahren 1999 und 2000 Betriebseinnahmen der EP und im Kalenderjahr 2001 solche bei der GmbH (2001) hinzugeschätzt und als vGA an den Kläger behandelt.

aa)

Die Feststellungen der Prüferin zur Kassenbuchführung der GmbH rechtfertigen die hieraus gezogene Folgerung, dass diese in den Kalenderjahren 1999 bis 2001 nicht ordnungsgemäß war.

Die Kasseneinnahmen und -ausgaben sollen täglich festgehalten werden (§ 146 Abs. 1 Satz 2 AO). Kassenbuchungen sind deshalb grundsätzlich an demselben Geschäftstag, ausnahmsweise am nächsten Geschäftstag, vorzunehmen (BFH-Urteil vom 31.Juli 1974 I R 216/72, BFHE 113, 400, BStBl II 1975, 96). Dieses Erfordernis größter Zeitnähe bedingt regelmäßig, dass der Steuerpflichtige zeitnah ein Kassenbuch führen oder einen Kassenbericht erstellen muss.

Da die Kassenbuchungen für das Kalenderjahr 1999 erst mit Buchungsdatum 31.12.1999 nachgeholt worden sind, ist die Kassenbuchführung für dieses Streitjahr schon aus diesem Grunde nicht ordnungsgemäß. Die von der Rechtsprechung geforderte sogenannte Kassensturzfähigkeit war nicht gewährleistet (BFH-Urteil vom 17. November 1981 VIII R 174/77, BFHE 135, 11, BStBl. II 1982, 430).

Außerdem waren auf dem Kassenkonto Fehlbeträge entstanden: Am 09.03.1999 war ein Kassenfehlbetrag von - 2.250,01 DM aufgetreten, der sich bis zum 10.03. 1999 auf - 2.387,22 DM und nach einer Barzuführung am 21.03. von nunmehr - 1.887,22 DM auf schließlich - 4.964,77 DM am 30.03. 1999 erhöhte und dann durch eine Bareinlage des Kägers über 5.000 DM ausgeglichen wurde. In der Folge trat am 05.05.1999 erneut ein Fehlbetrag von - 10.416 DM auf, der sich bis zum 12.05.1999 auf - 10.789 DM erhöhte und schließlich durch eine Bareinlage des Klägers von 12.000 DM ausgeglichen wurde. Zudem beruht der Anfangsbestand der Kasse von 3.500 DM auf einer Bareinlage des Klägers über eben diesen Betrag, ohne den aufgrund der nachfolgenden Barausgaben bis zur nächsten Einzahlung am 01.02.1999 ein Fehlbetrag von - 3.217,90 DM zu verzeichnen gewesen wäre; ähnlich verhält es sich mit einer Bareinlage des Klägers über 1.000 DM vom 05.10.1999, ohne die in den folgenden Tagen bis zu einer Bareinzahlung vom Bankkonto am 13.10.1999 sonst ein Fehlbetrag von 460,14 DM entstanden wäre (Bl. 128 bis 133 Bp-Arbeitsakte der GmbH). Schon allein die tatsächlich in einer nicht lediglich unbeachtlichen Höhe entstandenen Kassenfehlbeträge von 15.753 DM (10.789 DM + 4.964 DM) reichen abgesehen von der fehlenden Kassensturzfähigkeit und nicht täglichen Verbuchung der Kassenbewegungen aus, die Ordnungsmäßigkeit der Kassenführung zu verneinen. Denn da eine Geschäftskasse keinen Minusbestand haben kann, wird mit der Aufdeckung von Kassenfehlbeträgen nachgewiesen, dass betriebliche Geldbewegungen nicht verbucht worden sind.

Für das Kalenderjahr 2000 mag dahinstehen, ob kein Kassenkonto geführt worden ist und, da Bargeschäfte getätigt worden sind, es schon deshalb an einer ordnungsgemäßen Kassenführung gefehlt hat, oder ob die Kasse lediglich unter einem falschen Konto (Interimskonto . 1370) buchmäßig geführt worden ist. Für letzteres spricht allerdings, dass auf diesem Konto die Bargeschäfte in dem gleichen Umfang als Ausgabenkasse (nur Barausgaben und Barzuführungen vom Bankkonto, allerdings keine Bareinlagen) wie im Vorjahr auf dem Kassenkonto (. 1000) gebucht worden sind. Aber auch bei dieser Sichtweise ist die Kassenführung nicht ordnungsgemäß, weil dieses Konto trotz der Zuführung von Barbeträgen über insgesamt 10.500 DM durchgängig Minusbestände aufwies, wobei sich als Endbestand zum 31.12.2000 ein Minusbetrag von - 14.354,22 DM ergeben hat. Aufgrund dieser hohen Fehlbeträge ist die Kassenführung im Jahr 2000 ebenfalls nicht ordnungsgemäß.

Auch die Kassenführung im Kalenderjahr 2001 war nicht ordnungsgemäß, da hier ebenfalls zahlreiche und hohe Kassenfehlbeträge entstanden sind, wobei die Kasse in diesem Jahr nicht lediglich als Betriebsausgabenkasse geführt wurde, sondern auch die Bareinnahmen aus dem Klinikbetrieb aufnahm.

bb)

Zu Recht hat das FA aufgrund fehlender Ordnungsmäßigkeit der Kassenführung Betriebsausgaben hinzugeschätzt. Zu schätzen ist gemäß § 162 Abs. 2 AO u.a. dann, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen nach § 158 AO nicht zugrunde gelegt werden können. Nach letzterer Vorschrift sind die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, der Besteuerung zugrunde zulegen, soweit nach den Umständen des Einzelfalls kein Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden. Die Hinzuschätzung war danach geboten, weil nicht ordnungsgemäße Kassenaufzeichnungen in dem vorgefundenen Umfang nach den Umständen des Einzelfasses den Schluss zulassen, dass nicht alle Bareinnahmen verbucht worden sind und damit die Buchführung nicht nur formell, sondern auch materiell fehlerhaft ist.

cc)

Die Hinzuschätzungen sind der Höhe nach nicht zu beanstanden.

Im Streitfall ergeben sich Anhaltspunkte für die Höhe der nicht erklärten Einnahmen aus den Kassenfehlbeträgen und den beanstandeten Einlagebuchungen, für die der Kläger die Herkunft der hierfür benötigten Geldmittel nicht nachgewiesen hat.

Bei tatsächlichen Kassenfehlbeträgen und beanstandeten Einlagen (zusätzliche Kassenfehlbeträge) reicht der Schätzungsrahmen bis zur Summe aller dieser Beträge (BFH-Urteil vom 20.Sept. 1989 X R 39/87, BFHE 158, 301, BStBl II 1990, 109).

aaa)

Damit ist im Kalenderjahr 1999 nach Auffassung des Senats eine Zuschätzung von 57.843 DM als obere Grenze möglich, die sich wie folgt berechnet:

Die Zuschätzung des FA mit 52.250 DM liegt damit im zulässigen Rahmen.

bbb)

Für das Kalenderjahr 2000 hat das FA Einnahmen in Höhe des 1,5-fachen des höchsten aufgetretenen Kassenfehlbetrags geschätzt.

Da das Interimskonto . 1370 wie ein Kassenkonto geführt wurde, indem dort die Barausgaben als Barabgänge und Bareinzahlungen aus Bankabhebungen als Barzugänge gebucht wurden, stellt es materiell das Kassenkonto dar. Da es das ganze Jahr über negativ war, ist der höchste Kassenfehlbetrag noch um die Bareinzahlungen zu erhöhen. Denn der bis zur ersten Bareinzahlung entstandene Fehlbetrag ist ein echter Fehlbetrag, dieser Minusbestand wird dann um die Bareinzahlung vermindert, und der nächste höhere Minusbetrag abzüglich des sich nach der Bareinzahlung ergebenden (insoweit verminderten) Minusbetrags stellt eine weitere Erhöhung des ersten Fehlbetrags dar, sodass der Gesamtfehlbetrag sich als Summe des höchsten Fehlbetrags zuzüglich der Bareinzahlungen darstellt. Dieser beträgt mithin 24.854 DM (14.354 DM + 10.500 DM). Die Zuschätzung des FA mit 21.525 DM liegt darunter und ist deshalb in ihrer Höhe nicht zu beanstanden.

ccc) Im Kalenderjahr 2001 waren acht Kassenfehlbeträge nach vorherigem Positivbestand aufgetreten, und zwar in Höhe von 4.122 DM, 12.628 DM, 4.191 DM, 11.891 DM, 2.811 DM, 11.151 DM, 2.662 DM und 1.414 DM. Hier betrüge die Zuschätzungsobergrenze die Summe dieser Beträge (BFH-Urteil vom 20.Sept. 1989 X R 39/87, BFHE 158, 301, BStBl II 1990, 109).

Der Kläger ist deshalb durch die Höhe der vom FA vorgenommenen Zuschätzung mit dem 1,5-fachen des höchsten Fehlbetrags nicht in seinen Rechten verletzt.

dd)

Das FA hat für die Kalenderjahre 1999 und 2000 zu Recht direkt die Betriebseinnahmen um die Zuschätzungsbeträge erhöht und insoweit keine vGA an den Kläger angenommen. Die direkte Zurechnung findet ihre Begründung darin, dass die GmbH in diesen Jahren keine eigenen Einnahmen erzielt hat, sondern vom Kläger nur Ausgaben erstattet bekommen hat. Die Einnahmen aus Operationen und Betreuung der Patienten waren ausschließlich Einnahmen der EP, für die sich der Kläger lediglich des Bankkontos der GmbH bediente bzw. die er selbst bar vereinnahmte und dann auf das Bankkonto der GmbH einzahlte. Werden höhere Bareinnahmen hinzugeschätzt, können diese deshalb auch nur dem Kläger direkt zugeflossen sein, wie schließlich auch die auf die Bank der GmbH eingezahlten Bareinnahmen zuvor vom Kläger vereinnahmt worden sind.

ee)

Anders ist die Sach- und Rechtslage im Kalenderjahr 2001 zu beurteilen, da die EP zum 31.12.2000 aufgegeben war und die gesamte Geschäftstätigkeit nunmehr von der GmbH entfaltet wurde, diese also alle Leistungen in Rechnung stellte und die Entgelte hierfür vereinnahmte. Folglich waren die Betriebseinnahmen der GmbH zu erhöhen, was allerdings zunächst nur die Besteuerung der GmbH betrifft, die nicht Gegenstand dieses Rechtsstreits ist. Vorliegend ist aber in diesem Zusammenhang noch zu entscheiden, ob die Zuschätzungen der Betriebseinnahmen bei der GmbH zugleich - so die Behandlung durch das FA - vGA an den Kläger sind.

Der Senat folgt insoweit der Auffassung des Beklagten, dass in Höhe der Hinzuschätzungen bei der GmbH vGA an den Kläger gegeben sind.

Zwar hat der BFH mit amtlich nicht veröffentlichtem Urteil vom 09.August 2000 I R 82/99 (GmbHR 2001, 208) entschieden, Unsicherheitszuschläge stellten insoweit keine vGA dar, als mittels dieser Zuschläge aufgedeckte und vermögensmindernde Kassenfehlbeträge ausgeglichen werden. Die Besonderheit des entschiedenen Falles lag aber darin, dass die Fehlbeträge und die diese auslösenden Fehlbuchungen weder zwingend auf nicht verbuchte Betriebseinnahmen noch auf gesellschaftlich begründete Vermögensminderungen oder verhinderte Vermögensmehrungen schließen ließen. Anhaltspunkte dafür, dass sich die dem Finanzamt treffende objektive Beweislast (Feststellungslast) ausnahmsweise nach den Grundsätzen des Anscheinsbeweises zu Lasten der Kapitalgesellschaft umkehren könnte, so der BFH in dem entschiedenen Fall, seien nicht erkennbar. Fehlbuchungen und Kassenfehlbeträge begründeten einen solchen Anschein im Allgemeinen nicht.

Der Streitfall liegt indes anders. Hier ist der Senat aufgrund der zahlreichen Kassenfehlbeträge in erheblicher Höhe im hier zu beurteilenden Streitjahr 2001 und im Hinblick darauf, dass der rechnerische Kassenbestand überwiegend zwischen 20.000 und 30.000 DM betrug, der Überzeugung, dass die Buchführung auch materiell unrichtig war, also nicht lediglich Unsicherheitszuschläge aufgrund formeller Buchführungsmängel und Buchführungsfehler festzusetzen waren, sondern tatsächlich nicht alle Einnahmen erfasst waren und deshalb eine Vermögensminderung bei der GmbH festzustellen ist. In einem solchen Fall kann nach den Grundsätzen des geminderten Beweismaßes eine vGA angenommen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 02.Juni 2006 I B 41/05, BFH/NV 2006, 1687 unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 26. Februar 2003 I R 52/02, BFH/NV 2003, 1221; BFH-Beschluss vom 04.04.2002 I B 140/01, BFH/NV 2002, 1179). Da der Kläger alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der GmbH gewesen ist und die Hauptleistungen der GmbH, nämlich die Operationen und die Nachsorge, erbracht hat, spricht Alles dafür, dass er als Geschäftsführer die nicht in der Buchführung enthaltenen Betriebseinnahmen von vornherein selbst vereinnahmt und nicht in die Kasse gegeben hat oder sie nicht gebucht und wieder an sich ausgekehrt hat. Die hierin liegende Zuwendung hat dann ihre Ursache auch im Gesellschaftsverhältnis (vgl. zu diesem Erfordernis: BFH-Urteile vom 3.Februar 1971 I R 51/66, BFHE 101, 501, BStBl II 1971, 408, und vom 21.Juli 1982 I R 56/78, BFHE 136, 386, BStBl II 1982, 761, und vom 27.März 1984 VIII R 69/80, BFHE 141, 304, BStBl II 1984, 717). Denn diese ist im Allgemeinen gegeben, wenn die Kapitalgesellschaft bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters den Vermögensvorteil einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewähren würde. Einen unter Umständen denkbaren anderen Geschehensablauf - etwa Veruntreuung durch Mitarbeiten u.Ä. - hat der Kläger nicht geltend gemacht sondern lediglich behauptet, andere als die erklärten Einnahmen seien nicht erzielt worden bzw. es fehle an einer Vermögensminderung bei der GmbH bzw. einer Vermögensmehrung bei ihm.

b)

Zutreffend hat das FA die Aufwendungen für einen Teil der gesellschaftlichen Veranstaltungen nicht zum Abzug zugelassen (1999, 2000 bei der EP) und im Kalenderjahr 2001 als vGA der GmbH an den Kläger behandelt.

Gemäß § 4 Abs. 1 EStG sind als Betriebsausgaben die Aufwendungen abziehbar, die durch den Betrieb veranlasst sind. Betrieblich veranlasst sind Aufwendungen, wenn sie objektiv mit dem Betrieb wirtschaftlich zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (BFH-Beschlüsse vom 27. November 1989 GrS 1/88, BFHE 158, 563, BStBl II 1990, 160 und vom 04. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, 823). Die Aufwendungen müssen ausschließlich oder weit überwiegend auf betrieblichen Erwägungen beruhen. Sind sie ganz oder zum Teil durch die Lebensführung veranlasst, steht dem Betriebsausgabenabzug gemäß § 5 Abs. 5 Satz 3 die Regelung des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG entgegen. Danach können Aufwendungen für die Lebensführung, welche die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch dann nicht abgezogen werden, wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen.

Der Senat konnte aufgrund der vorliegenden Unterlagen nicht feststellen, ob die Aufwendungen für die hier zu beurteilenden musikalischen Veranstaltungen in den Räumlichkeiten der Klinik (2000, 2001) mit jeweils über 200 Gästen aufgrund von ca. 400 Einladungen und der der Rechnung des Seehotels __________ (1999) zugrunde liegenden Veranstaltung mit 170 Gästen nahezu ausschließlich betrieblich veranlasst waren. Der Kläger hat hierzu zwar vorgetragen, diese hätten einzig und allein den Zweck gehabt, den Bekanntheitsgrad der _________ GmbH zu erhöhen und damit weitere Kunden zu akquirieren. Es seien deshalb insbesondere Kunden, potentielle Kunden und solche Personen, von denen man sich einen "Verteilungseffekt" versprochen habe, geladen worden, keinesfalls seien persönliche Gründe des Klägers hierfür maßgebend gewesen. Bei der Art der Veranstaltungen (z.B. Popmusiker _____________) und der Anzahl der geladenen Gäste spricht indes einiges dafür, dass es dem Kläger auch um seine persönliche Darstellung gegangen ist. Um dieses auszuschließen, hätte er seiner Mitwirkungspflicht zur Aufklärung des Sachverhalts nachkommen müssen und wenigstens die Gästelisten vorlegen müssen. Dass er dieses nicht getan hat, spricht dafür, dass ein eventuell vorhandener zumindest auch persönlicher Hintergrund der Einladungen verborgen bleiben sollte. Der Senat ist deshalb davon überzeugt, dass die Veranstaltungen in nicht lediglich unbedeutendem Umfang durch die Lebensführung des Klägers veranlasst sind. Das FA hat deshalb zu Recht die Aufwendungen insgesamt nicht als Betriebsausgaben abgezogen. Dem Abzug der durch das ......hotel ......... in Rechnung gestellten Aufwendungen (1999) steht darüber hinaus, jedenfalls soweit es um Bewirtungsaufwendungen geht, § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG entgegen, der zum Abzug dem Nachweis der betrieblichen Veranlassung u.a. durch Angaben zum Anlass und den Teilnehmern erfordert. Zumindest an Letzterem fehlt es.

Da die Aufwendungen im Kalenderjahr 2001 von der GmbH getätigt worden sind, sind diese als vGA zu beurteilen. Zwar ergibt sich dies nicht schon aus einer Anwendung des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, wie das FA zu meinen scheint, wenn es in der Einspruchsentscheidung ausführt, es habe die - ausschließliche - betriebliche Veranlassung nicht festgestellt werden können, vielmehr sei die Annahme naheliegend, der Kläger sei mit diesen Veranstaltungen auch privaten Neigungen nachgegangen. Denn eine GmbH hat als juristische Person keine Privatsphäre, so dass § 12 Nr. 1 EStG bei einer GmbH nicht auf deren Einkommensermittlung anwendbar ist (BFH-Urteil vom 04.12.1996 I R 54/95, BFHE 182, 123, GmbHR 1997, 317 ). Dies schließt es aber nicht aus, gleichwohl steuerrechtlich die Entstehung von Gesellschaftsverlusten aus dem persönlichen Interesse eines Gesellschafter diesem über die vGA zuzuordnen (BFH-Urteil vom 04.12.1996 I R 54/95 unter II 3. a.E.). Schließlich konnte der Senat unter den gegebenen Umständen, da die Veranstaltungen keinen ohne weiteres erkennbaren Bezug zur Tätigkeit der Klinik aufweisen, ohne Vorlage der Gästelisten nicht die Überzeugung gewinnen, dass diese betrieblich veranlasst waren. Die Übernahme der Aufwendungen durch die GmbH kann damit ihre Ursache nur in den Interessen des Gesellschafters und damit im Gesellschaftsverhältnis gehabt haben; denn eine Kapitalgesellschaft hätte bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters den Vermögensvorteil - hier Übernahme der Kosten der Veranstaltungen zumindest auch im Interesse des Gesellschafters ohne feststellbares vorrangiges Eigeninteresse - einem Nichtgesellschafter wegen dessen persönlicher Interessen unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt haben. Dies gilt hier in besonderem Maße, weil der Kläger alleiniger Anteilseigner und Geschäftsführer war.

c)

Der Kläger ist durch die Erhöhung der Betriebseinnahmen bei der EP (1999, 2000) und den Ansatz einer vGA (2001) wegen privater Nutzung der beiden Betriebs-PKW nicht in seinen Rechten verletzt. In den Kalenderjahren 2001 bis 2003 hat das FA zudem unzutreffend die Hälfte des Nutzungsvorteils nach § 3 Nr. 40 EStG steuerfrei belassen. Dieser Betrag kann und muss insoweit mit dem Erfolg des Klägers hinsichtlich der vGA "Verrechnungskonto" (siehe oben zu 1.) im Kalenderjahr 2001 und wegen der sich nach dem Urteil ergebenen Verlustabzüge in 2002 und 2003 auch dort kompensiert werden.

aa)

Gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ist die private Nutzung eines Kfz, das zu mehr als 50 v.H. betrieblich genutzt wird, für jeden Kalendermonat, wie geschehen, mit 1 v.H. des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten der Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Auch geleaste oder gemietete Kfz fallen wegen des Vereinfachungszwecks der Vorschrift ohne Rücksicht auf wirtschaftliches Eigentum unter die Pauschale (BFH-Urteile vom 13.02.2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472 ; vom 29.04.2008 VIII R 67/06, BFH/NV 2008, 1662). Da die GmbH der EP die Kosten der beiden geleasten PKW berechnet hat, stellt sich dies als mietweise Überlassung dar, so dass § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG anwendbar ist.

Hiervon abweichend kann die private Nutzung mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt wird. Da für die beiden betrieblichen PKW keine Fahrtenbücher geführt wurden, hat das FA zutreffend die private Nutzung nach der 1 v.H.-Regelung berechnet.

Die Pauschalierung scheidet nur dann aus, wenn eine private Nutzung nicht stattgefunden hat. Dabei spricht nach der Rechtsprechung aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung der Beweis des ersten Anscheins für eine private Nutzung. Es bedarf deshalb zwar nicht des vollen Beweises des Gegenteils, aber doch des Beweises des Sachverhalts, aus dem sich die ernstliche Möglichkeit eines anderen als des der allgemeinen Erfahrung entsprechenden Geschehensablaufs ergibt. (vgl. BFH-Urteile vom 07. Nov. 2006 VI R 19/05, BFHE 215, 467, BStBl II 2007, 116). Die Behauptung, für Privatfahrten stünden andere PKW im Privatvermögen zur Verfügung allein reicht nicht aus, um den Anscheinsbeweis zu erschüttern (BFH-Beschluss vom 25.03.2009 VIII B 209/08, [...]). Außerdem hat der Kläger das Vorhandensein solcher Fahrzeuge ohnehin nicht ausreichend nachgewiesen, weil er deren Kennzeichen nicht benannt hat noch Anschaffungsnachweise vorgelegt hat.

Das FA hat damit zu Recht die Betriebseinnahmen der EP mit 1 v.H. je Monat des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten der Sonderausstattung einschließlich der Umsatzsteuer erhöht.

bb)

Für das Kalenderjahr 2001 hat das FA die private Nutzung der von der GmbH geleasten PKW zu Recht und ebenfalls in zutreffender Höhe als vGA behandelt.

Nach neuerdings zwischen dem 1. und 6. Senat des BFH abgestimmter Auffassung stellt die PKW-Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer auf Grundlage einer im Anstellungsvertrag ausdrücklich zugelassenen Nutzungsgestattung keine vGA sondern einen lohnsteuerlich erheblichen Vorteil dar, der nach § 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nach der 1 v.H.-Regel zu bewerten ist; dagegen ist die vertragswidrige, weil nicht vereinbarte Privatnutzung vGA, die jedenfalls auf der Ebene der GmbH nach Fremdvergleichsmaßstäben mit dem gemeinen Wert der Nutzungsüberlassung zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags zu bewerten ist (zu allem vgl. BFH-Urteil vom 23.01.2008 I R 8/06, BFHE 220, 276, BFH/NV 2008, 1057; BFH-Beschluss vom 23.04.2009 VI R 118/08, BFHE n.n., BFH/NV 2009, 1188).

Im Streitfall wäre der lohnsteuerlich erhebliche Vorteil nach der 1 v.H.-Regelung zu bewerten, bei Annahme einer vGA deren Wert, jedenfalls auf der Ebene des Gesellschafters, in derselben Höhe. So hat der 1. Senat im bereits mit dem VI. Senat abgestimmten Urteil vom 23.Januar 2008 I R 8/06 es noch für möglich gehalten, dass jedenfalls vor dem Inkrafttreten des § 32 a KStG - anwendbar bei Erlass, Änderung oder Aufhebung eines Körperschaftsteuerbescheids nach dem 31.12.2006 - für die Bewertung des Nutzungsvorteils unbeschadet dessen Qualifizierung als Arbeitslohn oder als vGA nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG, also auf der Ebene des Gesellschafters, noch der Wert nach der 1-v.H. Regelung maßgebend sein mag. Der Senat folgt dieser möglichen Auffassung. Aber selbst wenn sie unzutreffend wäre, könnte der Wert der vGA schon deshalb nicht mit dem gemeinen Wert der Nutzungsüberlassung zuzüglich eines angemessenen Gewinnaufschlags angesetzt werden, weil der Umfang der privaten Nutzung nicht festgestellt werden kann; für diesen Fall hält der Senat die 1 v.H.-Regelung mangels anderweitiger Schätzungsgrundlagen ausnahmsweise für die einzig geeignete Methode, den Wert der vGA zu schätzen. Die Höhe der vom FA angenommenen vGA wäre damit nicht zu beanstanden.

Da der Kläger allerdings trotz Aufforderung den Anstellungsvertrag nicht vorgelegt hat, konnte nicht festgestellt werden, ob die nicht auszuschließende private Nutzung der beiden PKW (vgl. die Ausführungen oben zu a)) durch vertragliche Regelungen zugelassen war (dann lohnsteuerlich erheblicher Vorteil) oder nicht (dann vGA). Dies ist für die Höhe des Ansatzes als lohnsteuerlich erheblicher Vorteil oder als vGA nach Vorstehendem zwar nicht von Bedeutung. Da im Streitjahr 2001 aber schon das Halbeinkünfteverfahren anzuwenden ist, d.h. die vGA nach § 3 Ndr. 40 Buchstabe a EStG zur Hälfte steuerfrei ist, kommt es im Hinblick hierauf doch auf die Einordnung als lohnsteuerlich erheblicher Vorteil (volle Steuerbarkeit) oder als vGA (hälftige Steuerbarkeit) an. Da es nicht mehr um die Steuerbarkeit und auch nicht um die Höhe der Einnahmen, sondern eine Steuerbefreiung als Folge der Zuordnung zu einer bestimmten Einkunftsart geht, hat der Kläger die Feststellungslast für die ihm günstigen Tatsachen, aufgrund derer die Einkunftsart zu bestimmen ist, zu tragen. Die dem Kläger zuzurechnenden Einnahmen sind deshalb in voller Höhe steuerpflichtig. Da das FA mithin unzutreffend die Hälfte der vGA als steuerfrei behandelt hat, ist die andere Hälfte noch als Einnahme zu erfassen, soweit eine Kompensation im Rahmen des Erfolgs des Klägers möglich ist.

d)

Zutreffend hat das FA die Aufwendungen des Klägers für die Hausangestellte nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt bzw. ab 2001 als vGA behandelt.

Nach ständiger Rechtssprechung (BFH-Beschluss vom 09. August.1999 VIII B 38/99 BFH/NV 2000, 76 mit zahlreichen Rechtsprechungshinweisen) berühren Aufwendungen für Sicherheitsmaßnahmen eines Steuerpflichtigen zum Schutz von Leben, Gesundheit und Freiheit seiner Person und seiner Familienangehörigen nicht unwesentlich auch die private Lebensführung und können deshalb gemäß § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG weder als Betriebsausgaben noch als Werbungskosten abgezogen werden. Es mag in diesem Zusammenhang offenbleiben, ob Aufwendungen, die ein Arbeitgeber nicht zu seinem eigenen Schutz oder dem seiner Familie sondern ausschließlich zum Schutz seiner (gefährdeten) Arbeitnehmer trifft, Betriebsausgaben sind und nicht zusätzlicher Lohn der Arbeitnehmer; denn um einen solchen Fall geht es hier nicht. Außerdem fehlt es ohnehin an einer Begründung dafür, weshalb das Kind des Klägers hier gegenüber dem allgemeinen Lebensrisiko besonders gefährdet gewesen ist.

Da die Aufwendungen der Haushaltshilfe ab 2001 von der GmbH gezahlt worden sind, liegt hierin eine vGA, da die GmbH dem Kläger durch die Übernahme der Kosten der Haushaltshilfe insoweit jeweils Vermögensvorteile zugewandt hat, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben; denn eine Kapitalgesellschaft hätte bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters den Vermögensvorteil - hier Übernahme der Kosten der Haushaltshilfe des Klägers - einem Nichtgesellschafter nicht gewährt.

3.

Nach alledem ergeben sich unter Berücksichtigung nach obiger rechtlicher Würdigung der Streitpunkte in 1999 und 2000 entstehender Verlustvorträge in den Streitjahren 1999, 2001 festzusetzende Einkommensteuern von 0 DM und für 2002 von 739 EUR, 2003 von 807 EUR und 2004 von 393 EUR.

Im Einzelnen:

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Danach sind die Kosten bei teilweisem Obsiegen und Unterliegen grundsätzlich verhältnismäßig zu teilen,§ 136 Abs. 1Satz 1 FGO. Allerdings können die Kosten nach § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO einem Beteiligten ganz auferlegt werden, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist. Der Kläger ist hier mit rd. 3 v.H. unterlegen geblieben, so dass die Kosten dem Beklagten im Ganzen aufzuerlegen waren.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).