Entscheidungsgründe

I. Die zulässige Klage ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet. Das beklagte Finanzamt hat den Antrag der Kläger auf schlichte Änderung des Schätzungsbescheides zu Unrecht abgelehnt.

1. a) Nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a AO darf ein Steuerbescheid, soweit er nicht vorläufig oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist, nur aufgehoben oder geändert werden, wenn er andere Steuern als Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben oder Verbrauchsteuern betrifft, soweit der Steuerpflichtige zustimmt oder seinem Antrag der Sache nach entsprochen wird. Dies gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid durch Einspruchsentscheidung bestätigt oder geändert worden ist. § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a AO ist ebenfalls anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige vor Ablauf der Klagefrist zugestimmt oder den Antrag gestellt hat. Erklärungen und Beweismittel, die nach § 364b Abs. 2 AO in der Einspruchsentscheidung nicht berücksichtigt wurden, dürfen hierbei nicht berücksichtigt werden.

Um feststellen zu können, ob "seinem Antrag der Sache nach entsprochen wird", muss der Steuerpflichtige bei dem Finanzamt bis zum Ablauf der Rechtsbehelfsfrist einen bestimmten Antrag auf Änderung stellen. Anders als im Einspruchsverfahren hat das Finanzamt die Sache in dem Antragsverfahren nicht "in vollem Umfang erneut zu prüfen". Es kann nur eine punktuelle Korrektur des Steuerbescheides erreicht werden. Aus diesem Grund muss sich das von dem Steuerpflichtigen verfolgte Änderungsbegehren seinem sachlichen Gehalt nach "zumindest in groben Zügen bereits aus dem fristgerecht gestellten Antrag auf schlichte Änderung selbst ergeben. Die bloße Nennung eines betragsmäßigen Änderungsrahmens genügt dafür nicht. Der Steuerpflichtige hat vielmehr "einzelne sachverhaltsbezogene Korrekturpunkte" kenntlich zu machen (BFH, Urteil vom 20. Dezember 2006 - X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl. II 2007, 503).

Es ist nicht zulässig, einen allgemein auf Änderung des Steuerbescheides gerichteten Antrag erst nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist zu konkretisieren und zu begründen. Dementsprechend sieht der BFH einen auf schlichte Änderung gerichteten Antrag als unwirksam an, der lediglich auf die Herabsetzung der Steuer auf "Null" - oder auf einen beliebigen anderen, näher bezeichneten Betrag gerichtet ist - und hinsichtlich der Korrekturpunkte im Einzelnen auf eine zu einem späteren Zeitpunkt außerhalb der Rechtsbehelfsfrist nachzureichende Steuererklärung verweist (BFH, Urteil vom 20. Dezember 2006 - X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl. II 2007, 503).

Nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist darf das Änderungsbegehren auch nicht mehr erweitert werden (BFH, Urteil vom 27. Oktober 1993 - XI R 17/93, BFHE 172, 493, BStBl. II 1994, 439). Der Antragsteller kann allenfalls Argumente oder Nachweise zur Begründung eines rechtzeitig gestellten, hinreichend konkreten Änderungsantrags nachreichen oder ergänzen, soweit hierdurch der durch den ursprünglichen Änderungsantrag festgelegte Änderungsrahmen nicht überschritten wird (AEAO Nr. 2 zu § 172 AO; v. Wedelstädt, in Gosch, AO/FGO, Kommentar, § 172 AO Rn. 156).

Die Zahl der beantragten punktuellen Änderungen ist nicht durch das Gesetz beschränkt. Ebenso wenig ergibt sich aus der Vorschrift, dass sie auf Steuerbescheide mit geschätzten Besteuerungsgrundlagen nicht anzuwenden ist. Daher kommt bei Vorliegen eines fristgerecht gestellten, hinreichend bestimmten Antrags auch bei Schätzungsbescheiden eine Änderung hinsichtlich jeder einzelnen Besteuerungsgrundlage in Betracht (Niedersächsisches FG, Urteil vom 28. August 2009 - 13 K 144/09, EFG 2009, 1811). In diesem Fall kann die Konkretisierung jedenfalls auch durch eine nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung und innerhalb der Klagefrist eingereichte Steuererklärung erfolgen (s. ausdrücklich BT-Drs. 14/1514, S. 47; offen gelassen durch das FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 2. Februar 2017 - 3 K 3197/16, EFG 2017, 608: "nicht abschließend geklärt").

b) Im Streitfall erfüllt der von den Klägern gestellte Antrag auf schlichte Änderung des Einkommensteuerbescheides 2014 die Voraussetzungen des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a AO.

Durch die innerhalb der Klagefrist erfolgte Angabe der ihrer Ansicht nach der Steuerfestsetzung zugrunde zu legenden Besteuerungsgrundlagen haben die Kläger ihren Antrag in ausreichendem Maße konkretisiert. Mit der Bezifferung der einzelnen Einkünfte, der Sonderausgaben und der anzurechnenden Steuerbeträge haben sie die "einzelnen sachverhaltsbezogenen Korrekturpunkte" kenntlich und damit das von ihnen verfolgte Änderungsbegehren seinem sachlichen Gehalt nach "in groben Zügen" erkennbar gemacht. Hierfür war es nicht erforderlich, innerhalb dieser Frist auch schon die Steuererklärung einzureichen. Diese diente lediglich - in zulässiger Weise - der Begründung und dem Nachweis der zuvor bezifferten Angaben in der DATEV-Berechnung. Das Finanzamt konnte bereits aus den im Antrag gemachten Angaben der Kläger eindeutig ersehen, in welchen konkreten Punkten diese mit der bisherigen Steuerfestsetzung nicht einverstanden waren, und sich auf die Überprüfung dieser Punkte beschränken. Eine Gesamtaufrollung des Falles zur Bearbeitung des Begehrens der Kläger war damit nicht notwendig.

Entgegen der Auffassung des Finanzamts widerspricht es nicht dem Gesetzeszweck, wenn die Einreichung der Steuererklärung nach der Klagefrist möglich ist. Vielmehr wird die von dem Gesetzgeber bezweckte Entlastung der Finanzgerichte gerade auch dadurch erreicht, dass die Steuerpflichtigen in diesen Fällen keine Klage erheben müssen, sondern das Verfahren bei dem Finanzamt verbleibt. Der Gesetzgeber sah die mit dem Steuerbereinigungsgesetz 1999 (vom 29. Dezember 1999, BGBl. I 1999, 2601) auf die Klagefrist verlängerte Frist für den Antrag auf schlichte Änderung "insbesondere" bei Schätzungsfällen als bedeutsam an, "wenn die Steuererklärung erst nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung, aber innerhalb der Klagefrist eingereicht wird" (BT-Drs. 14/1514, S. 47). Anders als vom beklagten Finanzamt angeführt, sollte damit aber nicht eine Ausschlussfrist für die Abgabe der Steuererklärung beim Finanzamt eingeführt werden, sondern die Zahl der Veranlagungen von Steuerklärungen im Klageverfahren verringert werden.

Auch vor diesem Hintergrund kann für die Konkretisierung des Antrags in § 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a AO insoweit nichts Anderes als für die Bezeichnung des Klagebegehrens in § 65 Abs. 1 FGO gelten (ebenso Weinschütz, EFG 2017, 608). Der Gegenstand des Klagebegehrens ist bei einer Klage gegen einen Schätzungsbescheid hinreichend bezeichnet, wenn ein Kläger innerhalb einer gesetzten Ausschlussfrist zwar keine Steuererklärung, wohl aber betragsmäßig eindeutige Einkünfteermittlungen einreicht und aus seinem Vorbringen hervorgeht, dass er keine weiteren Änderungen des Schätzungsbescheids begehrt (BFH, Beschluss vom 23. Juni 2017 - X B 11/17, BFH/NV 2017, 1440; Urteil vom 17. April 1996 - I R 91/95, BFH/NV 1996, 900). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.

2. a) Im Streitfall kann der Senat trotz der nunmehr vollständig vorliegenden Steuererklärung der Kläger keine Verpflichtung des Finanzamts zur antragsgemäßen Veranlagung aussprechen. Dies ist nach § 101 Satz 1 Satz der Finanzgerichtsordnung (FGO) nur möglich, wenn die Sache spruchreif ist. Ist das nicht der Fall, spricht das Gericht nach § 101 Satz 2 FGO die Verpflichtung aus, die Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts zu bescheiden.

Die Änderung nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a AO steht grundsätzlich im Ermessen des Finanzamts. Bei Vorliegen der Voraussetzungen für eine Herabsetzung der Steuer reduziert sich das Ermessen des Finanzamts zwar auf Null mit der Folge, dass eine Änderung zwingend zu erfolgen hat, wenn der Steuerpflichtige alle für eine Änderung nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a AO erforderlichen Tatsachen nachweist (BFH, Urteil vom 11. Oktober 2017 - IX R 2/17, BFH/NV 2018, 322). Doch auch wenn sämtliche Angaben der Kläger in ihrer Steuererklärung durch Belege nachgewiesen sind, kann nicht ausgeschlossen werden, dass das Finanzamt einzelne Positionen noch einmal näher untersuchen und erklärt haben möchte. Diese Entscheidungsmöglichkeit darf das Gericht dem Finanzamt nicht entziehen (vgl. dazu auch BFH, Urteil vom 7. Juli 1976 - I R 66/75, BFHE 119, 368, BStBl II 1976, 680).

Das Finanzamt wird deshalb lediglich verpflichtet, sein Ermessen neu auszuüben, dabei die nach Ablauf der Klagefrist von den Klägern eingereichte Steuererklärung zu berücksichtigen und auf ihrer Grundlage eine - ggf. von ihr abweichende - Veranlagung durchzuführen.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Die Kläger sind mit ihrem Begehren nicht in vollem Umfang erfolgreich gewesen: Statt der in erster Linie erstrebten Verpflichtung des beklagten Finanzamts zur antragsgemäßen Veranlagung haben sie nur ein Bescheidungsurteil erstritten (§ 101 Satz 2 FGO). In solchen Fällen ist regelmäßig Kostenteilung angebracht (BFH, Urteil vom 26. Januar 1988 - VIII R 151/84, BFH/NV 1988, 695). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.