Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob Leistungen des Klägers, der als Unternehmer eine Fahrschule betreibt, nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb Umsatzsteuergesetz (UStG) in den Streitjahren 2011 bis 2016 umsatzsteuerbefreit sind.

Der Kläger betrieb in den Streitjahren als Einzelunternehmer eine Fahrschule in D. Die Besteuerung erfolgte nach vereinnahmten Entgelten. In seinen Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 2011 bis 2015 erfasste er seine Entgelte aus seiner Fahrschullehrertätigkeit als Umsätze zum allgemeinen Steuersatz. Die Erklärungen wurden vom Beklagten der Umsatzsteuerfestsetzung zugrunde gelegt.

In der Zeit von November 2016 bis April 2017 führte der Beklagte beim Kläger eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durch, die sich auf die steuerlichen Verhältnisse in den Streitjahren erstreckte. Dabei traf der Sonderprüfer folgende Feststellungen:

1. Der Kläger hatte in den Streitjahren nach den Feststellungen des Sonderprüfers Lehrgänge zur Ausbildung für die Fahrerlaubnis der Klassen C, CE, D, DE, D1, D1E, T und L sowie Lehrgänge zum Erwerb der Grundqualifikation nach § 4 Abs. 1 Nr. 1 des Berufskraftfahrer-Qualifikationsgesetzes (BKrFQG), zum Erwerb der beschleunigten Grundqualifikation nach § 4 Abs. 2 BKrFQG sowie für die nach § 5 BKrFQG erforderlichen Weiterbildungen durchgeführt. Die Entgelte hatte er der Umsatzsteuer zum allgemeinen Steuersatz unterworfen. Nach Auffassung des Sonderprüfers war dagegen die Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG einschlägig. Eine Optionsmöglichkeit nach § 9 Abs. 1 UStG bestehe nicht. Die erklärten Umsätze zum allgemeinen Steuersatz seien deshalb zu stornieren.

2. Die in den Steuererklärungen ausgewiesenen unentgeltlichen Wertabgaben nach § 3 Abs. 9 a UStG seien ebenso wie die bislang geltend gemachten Vorsteuerbeträge rückgängig zu machen, wobei wegen der in geringem Maße auch unstreitig steuerpflichtigen Umsätze aus Vermietungen und Anlagenverkäufen eine Aufteilung am Maßstab der Umsätze erfolge.

3. Da der Kläger gegenüber seinen Auftraggebern allerdings Rechnungen mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer erteilt habe, schulde er diese nach § 14 c Abs. 1 UStG bis zu einer erfolgten Rechnungsberichtigung.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bericht des Beklagten vom xxx 2017 über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung zur StNr. xxx; AD-Nr. xxx hingewiesen.

Der Beklagte folgte der Auffassung des Sonderprüfers und erließ am xxx 2017 für die Jahre 2011 bis 2015 entsprechende Umsatzsteuerbescheide, mit denen auch der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde. Da für 2016 noch keine Umsatzsteuererklärung vorlag, erließ der Beklagte am selben Tag einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für Dezember 2016, in dem die Änderungen für das gesamte Jahr zusammengefasst berücksichtigt wurden.

Gegen sämtliche Bescheide erhob der Kläger am xxx 2017 Einspruch. Die angefochtenen Bescheide seien aus folgenden Gründen rechtswidrig und aufzuheben:

- Dem Erlass der Bescheide stehe der Grundsatz von Treu und Glauben entgegen. Der Beklagte habe in einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung für die Jahre 2008 bis 2010 die Auffassung vertreten, die fraglichen Umsätze unterlägen der Umsatzbesteuerung.

- Die fraglichen Leistungen des Klägers dienten nicht unmittelbar dem Schul- oder Bildungszweck. Auftraggeber seien keinesfalls die Auszubildenden gewesen, sondern im Regelfall deren Arbeitgeber. Man könne insoweit nur von einem mittelbaren Zusammenhang zwischen den Lehrveranstaltungen und dem verfolgten Bildungszweck ausgehen.

- Eine Anwendung des § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG scheitere letztlich auch daran, dass entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung die Fahrschulerlaubnis und die staatliche Anerkennung als Ausbildungsstätte nach dem BKrFQG keinesfalls den inhaltlichen Vorgaben der Befreiungsvorschrift. genügten.

Der Rechtsbehelf blieb erfolglos. Im Einspruchsbescheid vom xxx 2017 führte der Beklagte zur Begründung aus, der Kläger könne sich im Hinblick auf die nunmehr als unzutreffend erkannte Rechtsansicht des Beklagten in der vorangegangenen Umsatzsteuer-Sonderprüfung nicht berufen. Ohne eine verbindliche Zusage nach § 294 Abgabenordnung (AO) begründe nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung eine bloße Nichtbeanstandung keinen Vertrauenstatbestand für die Zukunft. Die Fahrschulerlaubnis und die amtliche Anerkennung einer Ausbildungsstätte stellten nach Abschn. 4.21.2. Abs. 6 Satz 6 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses 2016/17 (UStAE) taugliche Bescheinigungen dar; mit welcher Zielsetzung diese Dokumente ausgestellt worden seien, sei unerheblich. Schließlich spreche gegen den unmittelbaren Bildungszweck auch nicht der Umstand, dass sich der Kläger zivilrechtlich gegenüber den Arbeitgebern der Kursteilnehmer zur Leistungserbringung verpflichtet habe (Abschn. 4.21.4. Abs. 1 Satz 3 UStAE).

Mit seiner Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Ergänzend weist er zu seiner Einspruchsbegründung auf Folgendes hin:

- Die Fahrschulerlaubnisurkunde und die Erlaubnisurkunde zur Durchführung von Qualifikationsmaßnahmen nach dem Berufsfahrer- Qualifikationsgesetz seien inhaltlich keinesfalls Bescheinigungen i. S. d. § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG, sie enthielten vielmehr Erlaubnisse aus ordnungsrechtlichen bzw. gewerberechtlichen Gründen.

- Die Kurse hätten auch zumindest zu einem nicht unerheblichen Teil nur mittelbar einem Schul- und Bildungszweck gedient, weil die Arbeitgeber die Leistungen nur deshalb in Anspruch genommen hätten, um ihre Arbeitnehmer entsprechend einsetzen zu können. Diese Differenzierung sei insbesondere bei den Leistungen zu beachten, die nicht unmittelbar Ausbildungs- bzw. Weiterbildungsleistungen nach dem BKrFQG seien, z. B. in den Bereichen der qualifizierten Logistik I, der Tourenplanung für Führungskräfte, der Fahrerbegleitung, des wirtschaftlichen Fahrens, des Fuhrparkmanagements, der Lenk- und Ruhezeiten, der DAKO-Software und anderer Bereiche. Insoweit habe es sich um Beratungsleistungen in Schulungsform gehandelt; der Kläger habe aufgrund seines beruflichen Werdegangs auch die erforderlichen Kenntnisse und Erfahrungen erworben.

- Der Beklagte habe in Fortführung seiner damaligen Rechtsansicht in weiteren Schreiben an den Kläger signalisiert, die Fahrschulerlaubnis und die Anerkennung nicht als ausreichende Bescheinigungen anerkennen zu wollen. In diesem Zusammenhang sei auf die Auskunft des Beklagten vom xxx 2013 hinzuweisen, die die vorherrschende einheitliche Meinung dort wiedergebe. Zudem habe das Bundesministerium der Finanzen mit Schreiben vom 21. November 2013 IV D 3 - S 7179/07/10012 ausgeführt, dass es nicht beanstandet werden solle, wenn ein Steuerpflichtiger vor dem 1. Januar 2014 erbrachte Leistungen als steuerpflichtig behandelt habe. Auch diese Verwaltungsvorschrift habe der Beklagte nicht beachtet.

Am xxx 2017 ist beim Beklagten eine Umsatzsteuererklärung für 2016 eingegangen, die der Beklagte der Steuerfestsetzung zugrunde gelegt hat. Der Erklärung hat der Kläger die Rechtsauffassung des Beklagten zur Steuerfreiheit der Umsätze zugrunde gelegt.

Der Kläger beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Er hält an seiner im Einspruchsbescheid geäußerten Rechtsansicht fest.