Die Klage ist begründet.

Das selbständige Wirtschaftsgut "Bodenschatz" des Privatvermögens war im Streitfall bereits bei Veräußerung des Grund und Bodens an das Kiesabbauunternehmen L. entstanden. Es ist deshalb aus der Veräußerung des Bodenschatzes kein gem. §§ 13, 4 Abs. 1 EStG steuerbarer Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft entstanden.

I.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist der weite einkommensteuerrechtliche Begriff des Wirtschaftsguts auf am Bilanzstichtag als Vermögenswert realisierbare Gegenstände im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) oder auf bloße Vermögenswerte Vorteile einschl. "tatsächlicher Zustände" und "konkreter Möglichkeiten" bezogen, sofern sich er Kaufmann ihre Erlangung etwas kosten läßt, die Gegenstände nach der Verkehrsauffassung einer selbständigen Bewertung zugänglich sind und in der Regel eine Nutzung für mehrere Wirtschaftsjahre erbringen (BFH-Urteil vom 6. Dez. 1990 IV R 3/89, BStBl II 1991, 346 m.w.N.). Nach dieser Rechtsprechung sind das Vorhandensein eines Wirtschaftsguts und dessen Bilanzierung insbesondere davon abhängig, ob ein wirtschaftlicher Wert Vorliegt, eine selbständige Bewertung möglich und ein greifbarer, längerfristiger Nutzen gegeben ist, für den ein Erwerber im Rahmen des Gesamtpreises für das Unternehmen ein ins Gewicht fallendes besonderes Entgelt ansetzen würde (BFH-Urteil vom 8. April 1992 IX R 34/88, BStBl II 1992, 893 [BFH 08.04.1992 - XI R 34/88]).

II.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist dabei ein unter der Erdoberfläche ruhender Bodenschatz grundsätzlich kein besonderes Wirtschaftsgut, sondern ein unselbständiger Bestandteil des Grund und Bodens (BFH-Urteile vom 7. Dez. 1989 IV R 1/88, BStBl II 1990, 317; vom 6. Dez. 1990 IV R 3/89, a.a.O.; vom 28. Mai 1979 I R 66/76, BStBl II 1979, 624; vom 8. April 1992 IX R 34/88, a.a.O.; vom 13. Sept. 1988 VIII R 236/81, BFHE 154, 258 [BFH 20.07.1988 - X R 8/80]; vom 19. Juli 1994 VIII R 75/91, BStBl II 1994, 846; vom 18. März 1980 VIII R 148/78, BStBl II 1981, 794; vom 26. Nov. 1993 III R 58/89, BStBl II 1994, 293; vom 29. Okt. 1993 III R 36/93, BFH/NV 1994, 473). Die Eigenschaft eines selbständigen Wirtschaftsguts erlangt der Bodenschatz nach übereinstimmender Rechtsprechung des BFH nur, wenn er zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht worden ist, also, wenn der Eigentümer über ihn verfügt, indem er ihn zu verwerten beginnt. Die Rechtsprechung nimmt dies an, wenn mit der Aufschließung des Bodenschatzes begonnen wird, oder aber mit ihr zu rechnen ist.

Ob es dabei ausreicht, ob bei Erwerb des Grund und Bodens durch ein Abbauunternehmen für den im Grund und Boden enthaltenen Bodenschatz ein gesonderter Preis gezahlt wird, oder aber, ob das selbständige Wirtschaftsgut "Bodenschatz" erst nach Erteilung einer erforderlichen Abbaugenehmigung entsteht, ist in der Rechtsprechung des BFH bislang nicht eindeutig entschieden. Die Rechtsprechung des BFH zum Wirtschaftsgut "Bodenschatz" ist vielmehr, wie im nachfolgenden dargestellt, uneinheitlich und sehr fallbezogen:

1.

Rechtsprechung des I. Senats

a) Mit Urteil vom 28. Mai 1979 I R 66/76 (BStBl II 1979, 624) hat der I. Senat entschieden, daß der Bodenschatz auch dann als Wirtschaftsgut greifbar wird, wenn ein Abbauunternehmer ein den Bodenschatz enthaltendes Grundstück erwirbt und einen entsprechenden Preis nicht nur für das Grundstück, sondern auch für den unter der Erdoberfläche lagernden Bodenschatz zahlt.

2.

Rechtsprechung des III. Senats

a)

In seiner Entscheidung vom 26. Nov. 1993 (III R 58/89, a.a.O.) hat der III. Senat entschieden, daß das Wirtschaftsgut "Kiesvorkommen" zum Zeitpunkt des Grundstückserwerbs bei noch ausstehender Abbaugenehmigung noch nicht entstanden sei. Als Wirtschaftsgut greifbar und damit zum Wirtschaftsgut im einkommensteuerrechtlichen Sinne werde der Bodenschatz erst dann, wenn der Eigentümer über ihn verfüge, indem er ihn zu verwerten beginne. Dies sei im gewerblichen wie im privaten Bereich der Fall, wenn der Bodenschatz zum nachhaltigen gewerblichen Nutzen in den Verkehr gebracht werde, wenn z.B. mit seiner Aufschließung begonnen werde oder mit ihr zu rechnen sei. Erst dadurch konkretisiere sich der Bodenschatz als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut. Die Entdeckung oder allein die Tatsache des Bekanntseins eines Bodenschatzes reiche für die Annahme eines Wirtschaftsgutes noch nicht aus. Die Konkretisierung eines Kiesvorkommens als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut sei spätestens mit der Erteilung der Abbaugenehmigung eingetreten. Ab diesem Zeitpunkt sei mit der Aufschließung des Bodenschatzes durch den Erwerber zu rechnen gewesen.

b)

In der Entscheidung vom 29. Okt. 1993 (III R 36/93, a.a.O.) hat der III. Senat eine weitere Entscheidung zu einem Kiesvorkommen getroffen. Danach trete eine Verselbständigung des Bodenschatzes z.B. dann ein, wenn ein Abbauunternehmen das den Bodenschatz enthaltende Grundstück erwirbt und einen Kaufpreis nicht nur für das Grundstück, sondern auch für den unter der Erdoberfläche lagernden Bodenschatz zahlt. Voraussetzung für eine Verselbständigung ist hiernach, daß mit dem Verkauf des Grundstücks das Ziel des Abbaus verfolgt wird. Eine Konkretisierung des Kies- oder Sand Vorkommens als selbständiges Wirtschaftsgut wird dagegen verneint, wenn eine behördliche Genehmigung, wie z.B. nach § 3 Abs. 1 des Abgrabungsgesetzes, zum Abbau erforderlich ist und diese Genehmigung nicht erteilt wird. Ebensowenig kann nach der Rechtsprechung des 3. Senats daher eine Konkretisierung dann eintreten, wenn beim Verkauf bereits feststeht, daß ein Abbau wegen der in einem Flächennutzungs- bzw. Bebauungsplan festgelegten Verwendung der fraglichen Grundstücke rechtlich nicht möglich und vom Erwerber auch nicht beabsichtigt ist. Dabei ist nach Ansicht des III. Senats auch der Umstand, daß der Wert des Sandvorkommens als Faktor bei der Berechnung des Kaufpreises eine wesentliche Rolle gespielt hat, unerheblich.

3.

Rechtsprechung des IV. Senats

Der IV. Senat hat mit Urteil vom 7. Dez. 1989 IV R 1/88, a.a.O., entschieden, daß ein selbständiges Wirtschaftsgut "Bodenschatz" nicht bereits mit Abschluß eines Kaufvertrages über das kiesführende Grundstück entsteht, sondern, sofern eine Abbaugenehmigung erforderlich ist, erst mit Erteilung der Genehmigung. Als Wirtschaftsgut greifbar werde der Bodenschatz, wenn ein Abbauunternehmen das den Bodenschatz enthaltende Grundstück erwirbt und einen Kaufpreis nicht nur für das Grundstück, sondern auch für den unter der Erdoberfläche lagernden Bodenschatz bezahlt. In diesem Rechtsstreit war allerdings der Kiesabbau nur nach Erteilung einer Abgrabungsgenehmigung (§ 3 Abs. 1 Abgrabungsgesetz) durch den Regierungspräsidenten möglich. Ohne diese Genehmigung durfte mit dem Abbau nicht begonnen werden. Der IV. Senat vertrat deshalb die Ansicht, daß der Bodenschatz auch nicht durch auf künftigen Abbau durch Dritte gerichtete Verträge in wirtschaftlichen Verkehr gebracht werden konnte. Auch das Bestehen eines Rechtsanspruchs auf Erteilung der Genehmigung ändere nichts daran, daß vor Prüfung der Anspruchsvoraussetzungen durch die Verwaltungsbehörde und Erlaß eines entsprechenden Verwaltungsakts mit der Abgrabung nicht begonnen werden dürfe und folglich bis dahin die wirtschaftliche Auswertung des Bodenschatzes nicht möglich sei. Der vom BFH entschiedene Sachverhalt bietet allerdings die Sonderheit, daß sich der Erwerber für den Fall der Nichterteilung der Abbaugenehmigung einen Rücktritt vom Vertrag vorbehalten hatte. Für den Fall der Erteilung der Abbaugenehmigung war dagegen eine Erhöhung des Kaufpreises vorgesehen.

4.

Rechtsprechung des VIII. Senats

a)

In seiner Entscheidung vom 18. März 1980 (VIII R 148/78, BStBl II 1981, 794) hat der VIII. Senat entschieden, daß ein Bodenschatz zum Wirtschaftsgut im einkommensteuerlichen Sinn wird, wenn begründete Vorstellungen über den Umfang und die Abbauwürdigkeit des Bodenschatzes bestehen und mit einem Abbau des Vorkommens zu rechnen ist.

b)

Mit Urteil vom 19. Juli 1994 (VIII R 75/91, BStBl II 1994, 846) hat er entschieden, daß der Bodenschatz als Wirtschaftsgut nicht schon mit seinem bloßen Vorhandensein oder seiner Entdeckung entsteht. Er entsteht als Wirtschaftsgut erst, wenn sein Abbau genehmigt ist und wenn er zur nachhaltigen gewerblichen Nutzung in den Verkehr gebracht wird, d.h. wenn ihn entweder der Eigentümer selbst nutzt oder wenn ihn dieser durch einen Dritten nutzen läßt.

5.

Rechtsprechung des IX. Senats

Der IX. Senat hat in seinem Urteil vom 8. April 1992 (IX R 34/88) entschieden, daß ein zum Grund und Boden gehörender Bodenschatz so lange nicht selbständig bewertet werden kann, solange ihn der Eigentümer nicht selbst nutzt oder durch einen anderen nutzen läßt. Als Wirtschaftsgut greifbar und damit zum Wirtschaftsgut auch im einkommensteuerrechtlichen Sinne werde der Bodenschatz erst dann, wenn der Eigentümer über ihn verfügt. Dies ist nach Ansicht des IX. Senats dann der Fall, wenn der Bodenschatz in den Verkehr gebracht wird, d.h. wenn mit seiner Aufschließung begonnen wird oder mit ihr zu rechnen ist, oder wenn er mit zusammen mit dem Grundstück unter gesonderter Preisberechnung veräußert wird.

Nach der aufgezeigten Rechtsprechung hat der BFH bislang nicht eindeutig entschieden, ob ein selbständig bewertbares Wirtschaftsgut "Bodenschatz" bereits dann entsteht, wenn ein Grundstück unter gesonderter Preisberechnung veräußert wird, oder aber, ob dieses erst entsteht, wenn eine erforderliche Abbaugenehmigung erteilt ist.

Dieses ist auch in der Literatur umstritten. In der Kommentierung zu § 5 EStG vertritt Weber-Grellet (Schmidt, Kommentar zum EStG) unter Rdn. 140 die Ansicht, daß ein Bodenschatz zum selbständigen Wirtschaftsgut werde, wenn mit der Aufschließung begonnen wird oder mit ihr zu rechnen ist, oder zusammen mit dem Grundstück unter gesonderter Preisberechnung veräußert wird, vorausgesetzt, daß die Bodenschätze überhaupt abgebaut werden sollen und eine ggf. erforderliche Abbaugenehmigung erteilt ist. Er bezieht sich dabei zur Begründung auf das BFH-Urteil vom 7. Dez. 1989 (IV R 1/88, a.a.O.). In der Kommentierung zu § 13 EStG vertritt Seeger (Schmidt, Kommentar zum EStG) unter Rdn. 108 die Ansicht, daß ein selbständiges Wirtschaftsgut Bodenschatz nicht erst mit der Abbaugenehmigung entsteht. Littmann (Kommentar zum EStG) vertritt hingegen zu § 7 EStG unter Anm. 256 die Auffassung, daß selbst dann, wenn ein entsprechender Preis nicht nur für das Grundstück, sondern auch für den unter der Erdoberfläche lagernden Bodenschatz gezahlt wird, zusätzlich erforderlich sei, daß die erforderlichen besonderen Erlaubnisse, Genehmigungen und Bewilligungen erteilt sind. Demzufolge reiche der Kaufvertrag über das Grundstück und den Bodenschatz nicht aus, wenn die Abbaugenehmigung noch ausstehe. Auch er bezieht sich insoweit auf das BFH-Urteil vom 7. Dez. 1989 (IV R 1/88, a.a.O.).

Hingegen vertritt Felsmann (Besteuerung der Land- und Forstwirtschaft, A Anm. 172 b) die Ansicht, daß das selbständige Wirtschaftsgut Bodenschatz jedenfalls dann greifbar werde, wenn ein Abbauunternehmen das den Bodenschatz enthaltende Grundstück erwirbt und einen Kaufpreis nicht nur für das Grundstück, sondern auch für den unter der Erdoberfläche liegenden Bodenschatz bezahlt. Es spreche einiges dafür, daß der BFH bei Veräußerungen an Abbauunternehmen grundsätzlich von einem selbständigen Wirtschaftsgut hinsichtlich des Bodenschatzes ausgehen wollte, was im Hinblick darauf, daß in diesen Fällen die alsbaldige Ausbeutung des Bodenschatzes generell unterstellt werden könnte, auch sachgerecht erscheine. Auch nach dem Urteil des BFH vom 26. Nov. 1993 (BStBl II 1994, 293 [BFH 26.11.1993 - III R 58/89]) gehe der BFH davon aus, daß sich der Bodenschatz spätestens mit Erteilung der Abbaugenehmigung als Wirtschaftsgut konkretisiert habe. Danach müsse dann allerdings eine Konkretisierung auch zu einem früheren Zeitpunkt möglich sein.

III.

Der Senat schließt sich der Rechtsprechung des III. Senats des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 26. Nov. 1993 III R 58/89, BStBl II 1994, 293) an, wonach ein als selbständig bewertbares Wirtschaftsgut "Bodenschatz" spätestens mit einer Abbaugenehmigung entsteht. Das Wirtschaftsgut "Bodenschatz" kann sich jedoch in Einzelfällen auch zu einem früheren Zeitpunkt konkretisieren. Dies jedenfalls dann, wenn, wie im Streitfall, Grund und Boden an ein Abbauunternehmen veräußert wird, das auch für den unter der Erdoberfläche lagernden Bodenschatz einen gesonderten Kaufpreis zahlt. Dies gilt um so mehr, wenn, wie im Streitfall, das veräußerte Grundstück im Bereich eines rechtskräftigen Flächennutzungsplanes gelegen ist und die Fläche als "Fläche für Abgrabungen oder für die Gewinnung von Bodenschätzen" ausgewiesen ist und bereits zum Zeitpunkt des Erwerbs in unmittelbarer Umgebung des veräußerten Grundstücks Kiesabbau betrieben wurde. Die erforderliche Abbaugenehmigung nach § 17 des Niedersächsischen Naturschutzgesetzes stellt sich dann als rein formeller weiterer behördlicher Akt dar. Zum Zeitpunkt des Verkaufs allerdings durften Veräußerer und Erwerber davon ausgehen, daß mit einer alsbaldigen Genehmigung des Abbaus zu rechnen sei.

Im Streitfall hat deshalb ein Erwerber einen gesonderten Preis für den in dem Grund und Boden lagernden Bodenschatz gezahlt, dieser war also einer selbständigen Bewertung zugänglich. Ausgehend von dem nach der Rechtsprechung des BFH weiten einkommensteuerrechtlichen Begriff des Wirtschaftsgutes ist deshalb nach der Definition des BFH vom Vorliegen eines selbständigen Wirtschaftsgutes bereits zum Zeitpunkt des Verkaufs auszugehen. Anders als in der Entscheidung des BFH vom 7. Dez. 1989 (IV R 1/88, BStBl II 1990, 317) wurde dem Erwerber auch kein Rücktrittsrecht zugebilligt. Es wurde bereits bei Veräußerung des Grund und Bodens ein gesonderter Preis für das im Boden enthaltene Kiesvorkommen ausgewiesen. Die Parteien haben deshalb den Kaufpreis für das Kiesvorkommen nicht von einer späteren Abbaumöglichkeit abhängig gemacht. Beide Parteien waren sich vielmehr darüber einig gewesen, daß die Erwerberin das Gelände als Vorratsgelände erwirbt, um sich für die Zukunft die Möglichkeit des Kiesabbaus zu sichern. Der Kläger durfte insbesondere auch bei Verkauf des Grundstücks bereits davon ausgehen, daß zu einem späteren Zeitpunkt eine Abbaugenehmigung erteilt würde, da das Gelände im Bereich eines rechtskräftigen Flächennutzungsplanes belegen ist. Stellt sich demnach die zu erteilende Genehmigung als rein zusätzlicher, förmlicher behördlicher Akt dar, so hat sich bei Veräußerung eines Bodenschatzes an ein Abbauunternehmen unter Ausweis eines gesonderten Kaufpreises das Wirtschaftsgut "Bodenschatz" bereits im Zeitpunkt des Verkaufs konkretisiert. Da der Bodenschatz selbständiges Wirtschaftsgut des Privatvermögens ist, ist der Veräußerungserlös nicht bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft zu erfassen. Die Klage ist daher begründet.

IV.

Die Revision wird zugelassen, weil die Sache grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 1 Nr. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -) hat, weil bisher höchstrichterlich nicht entschieden ist, ob ein selbständiges Wirtschaftsgut "Bodenschatz" in jedem Falle erst nach Erteilung einer Abbaugenehmigung entstehen kann, oder aber, ob es in Ausnahme fällen, wie im Streitfall, bereits im Zeitpunkt des Verkaufs des Grund und Bodens entsteht.

V.

Die Ausrechnung der Steuer wird dem FA gem. § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO übertragen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozeßordnung.

Gegen dieses Urteil ist die Revision zugelassen worden.