I.

Die Klage ist in dem noch anhängigen Umfang unbegründet.

Soweit der Beklagte dem Klagebegehren durch Erlass der Änderungsbescheide vom 11.11.2002 entsprochen hat, ist der Rechtsstreit in der Hauptsache erledigt. Die Klägerin hat ihr Begehren entsprechend eingeschränkt.

1.

Die an die Geschäftsführerin der Klägerin gezahlte Provision in Höhe von 253.509,45 DM ist vom Beklagten zu Recht dem Einkommen als vGA wieder hinzugerechnet worden. Denn die Provisionszahlung an die Geschäftsführerin stellt sich unabhängig von ihrer Bezeichnung, ihrer schuldrechtlichen Grundlage und des zivilrechtlichen Vertragstyps wirtschaftlich als Umsatztantieme dar. Kennzeichen einer Umsatztantieme ist die Bemessung der Vergütung in einem bestimmten Prozentsatz von den vom Unternehmen erwirtschafteten Umsätzen. Maßgebliche Bezugsgröße für die Berechnung der verdienten Vergütung ist der gesamte oder nach festgelegten Kriterien bestimmte Umsatz, unabhängig davon, ob der Anspruchsberechtigte ausschließlich oder maßgeblich an der Erzielung dieses Umsatzes beteiligt war. Der Anspruchsberechtigte erwirbt folglich auch dann einen Vergütungsanspruch, wenn der jeweilige Umsatz durch andere Mitarbeiter des Unternehmens erbracht wurde. Demgegenüber treten die Abrechnungs- und Auszahlungsmodalitäten (z.B. monatliche oder jährliche Abrechnung und Auszahlung) in den Hintergrund. Sie beeinflussen mangels Auswirkung auf die Bemessungsgrundlage nicht den wirtschaftlichen Gehalt der Vergütung, sondern sind lediglich Abwicklungsmodalitäten, da die Summe der monatlichen Umsätze stets den jährlichen Gesamtumsatz ergibt.

Die zwischen der Klägerin und ihrer Geschäftsführerin vereinbarte Provision ist im Streitfall bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze als Umsatztantieme zu behandeln. Bemessungsgrundlage waren nach eigenem Bekunden der Klägerin die von ihr erzielten Umsätze eines Wirtschaftsjahres, und zwar unabhängig davon, ob bereits andere Mitarbeiter für die Vermittlung des Umsatzes jeweils einen Provisionsanspruch erworben hatten. Die Klägerin zahlte ihrer Geschäftsführerin für jeden Umsatz eine Provision, weil dieser die Aufgabe oblag, die Abschlussgespräche zu führen und Vertragsabschlüsse zu verantworten. Der Vergütungsanspruch der Geschäftsführerin entstand folglich nicht aufgrund einer konkreten Vermittlungsleistung wie bei den anderen von der Klägerin beschäftigten Mitarbeitern, sondern durch die Wahrnehmung der Aufgaben der Geschäftsführung. Denn die Geschäftsführerin ist als Organ der Klägerin sowohl zur Geschäftsführung als auch zur Vertretung im Außenverhältnis berufen (§ 35 Abs.1 GmbHG).

2.

Die Provisionsvereinbarung (Umsatztantieme) ist gesellschaftsrechtlich veranlasst und deshalb dem Einkommen der Klägerin als vGA wieder hinzuzurechnen.

a)

Eine vGA ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, sich auf die Höhe des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung steht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 22. Februar 1989 I R 9/85, BFHE 156, 428, BStBl II 1989, 631). Im Regelfall ist eine Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 14. März 1990 I R 6/89, BFHE 160, 459, BStBl II 1990, 795).

b)

Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist im Zusammenhang mit der Frage nach der steuerlichen Anerkennung von Erfolgsbeteiligungen für einen Gesellschafter-Geschäftsführer davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Regelfall eine Erfolgsvergütung in Form einer Gewinn- und nicht in Form einer Umsatztantieme gewährt, da eine Umsatzbeteiligung unter Vernachlässigung des eigenen Gewinnstrebens der Kapitalgesellschaft die Gefahr einer Gewinnabsaugung in sich birgt (vgl. BFH-Urteil vom 19.02.1999 - I R 105-107/97, I R 105/97, I R 106/97, I R 107/97, BFHE 188, 61, BStBl II 1999, 321 m.w.N.).

Wenngleich nach diesen Grundsätzen eine Umsatztantieme im Regelfall als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen sein wird, so gilt eine Ausnahme für Fälle, in denen ein ordentlicher und gewissenhaften Geschäftsleiter einer Kapitalgesellschaft durch eine solche Erfolgsbeteiligung den betrieblichen Notwendigkeiten und Interessen der Kapitalgesellschaft Rechnung tragen kann und ggf. muss. In diesem Sinne hat der BFH eine Umsatztantieme beispielsweise dann nicht als gesellschaftlich veranlasst beurteilt, wenn überzeugende betriebliche und/oder unternehmerische Gründe für die Gewährung einer Umsatztantieme an den Gesellschafter-Geschäftsführer vorlagen. Als ein solcher Grund wurde z.B. die Aufbau- und/oder Umbauphase eines Unternehmens anerkannt. Auch eine ausschließliche Vertriebszuständigkeit erschien dem BFH im Einzelfall als besonderer wirtschaftlicher Rechtfertigungsgrund.

Stets hat der BFH aber die steuerliche Anerkennung der Umsatztantieme von der vertraglichen zeitlichen und höhenmäßigen Begrenzung abhängig gemacht. Derartige Begrenzungen sind zur Vermeidung einer künftigen Gewinnabsaugung und einer die Rendite vernachlässigenden Umsatzsteigerung notwendig (BFH vom 19. Februar 1999 I R 105-107/97, BStBl II 1999, 321; vom 9. September 1998 I R 104/97, BFH/NV 1999, 519 jeweils mit zahlreichen weiteren Nachweisen).

c)

Im Entscheidungsfall ist entgegen der Auffassung der Klägerin anzunehmen, dass die Zahlung der Umsatztantiemen gesellschaftlich veranlasst ist.

Zum einen sind besondere Gründe, die die Vereinbarung einer Umsatztantieme erforderlich erscheinen lassen, nicht feststellbar. Das Unternehmen der Klägerin befand sich in den Streitjahren nicht in einer kostenintensiven Anlauf- bzw. Aufbauphase. Die Klägerin existierte im Streitjahr bereits etwa zwanzig Jahre. Es lag auch keine Entlohnung aufgrund einer besonderen von der Geschäftsführerin erbrachten Vermittlungsleistung vor, die an der vergleichbaren Entlohnung der Mitarbeiter hätte gemessen werden können, da die Geschäftsführerin nicht eine gesonderte Provision für die von ihr ausschließlich akquirierten oder vermittelten Aufträge erhielt, sondern allgemein für jeden Umsatz entlohnt wurde. Demzufolge trägt auch der Einwand der Branchenüblichkeit der Provisionszahlungen im Maklergewerbe nicht (vgl. hierzu im Übrigen auch ablehnend FG München, EFG 2001, 1235). Denn die Geschäftsführerin erhielt ihre Vergütung nicht - wie branchenüblich - für die Vermittlung und/oder Akquise der Aufträge, sondern allgemein für eine im Rahmen der Geschäftsführungstätigkeit ihr obliegende Mitwirkung am Geschäftsabschluss.

Im Übrigen ist mit der Geschäftsführerin neben weiteren Entgeltsabreden (z.B. der Vereinbarung von Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschlägen; vgl. hierzu BFH-Urteile vom 19. März 1997 I R 75/96, BFHE 183, 94, BStBl II 1997, 577; vom 8. April 1997 I R 66/96, BFH/NV 1997, 804; Beschluss vom 27.03.2001 - I B 52/00; BFH/NV CD) zusätzlich eine Gewinntantiemevereinbarung getroffen worden. Mit einem fremden Geschäftsführer wäre deshalb bereits aus diesem Grund nicht noch kumulierend eine Umsatztantieme vereinbart worden (vgl. ebenso FG Saarland, 1 K 56/98, juris). Denn die Häufung mehrerer variabler Gehaltsbezüge verstärken die Gefahr einer Gewinnabsaugung.

Dem steht nicht entgegen, dass die Klägerin im Streitjahr einen Gewinn von ca. 215.500 DM erzielte. Wie sich in den Folgejahren (z.B. 1996 ./. 90.678,00 DM) zeigt, wurde der Klägerin durch die Vereinbarung sowohl eine angemessene Gewinnteilhabe versagt als auch die Gefahr der Verlustrealisierung durch die "Provisionszahlung" tatsächlich verwirklicht.

Des Weiteren hat die Klägerin keine Begrenzung der Provision (Umsatztantieme) nach Dauer und Höhe vorgenommen. Dies ist aber nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung des BFH ein Vorgang, der unter fremden Dritten zur Sicherung der Unternehmensgewinne nicht ohne weiteres vorkommt und deshalb für eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Vereinbarung spricht.

Der Senat kann es dahinstehen lassen, ob sich die Gesamtausstattung der Geschäftsführerin in einem angemessenen Rahmen bewegt und ob weitere Vergütungsbestandteile (z.B. die ausgezahlten Zuschläge) als gesellschaftsrechtlich veranlasst anzusehen sind. Der Senat ist an der Verböserung des Ausspruches der angefochtenen Bescheide gehindert.

II.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 S. 1 und 3 FGO. Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens insgesamt zu tragen, da der in der Hauptsache erledigte Teil des Verfahrens nur gering ist.