Die Klage ist begründet. Die Bemessungsgrundlage für die Vermietungsleistung der Klägerin bemisst sich nach § 25 Abs. 3 UStG. Denn sie hat eine Reiseleistung i.S.d. § 25 Abs. 1 UStG erbracht.

Der umsatzsteuerrechtliche Begriff der Reiseleistung ist weiter gefasst als der in § 651 a Abs. 1 Bürgerliches Gesetzbuch - BGB - verwendete Begriff. Jene Vorschrift setzt voraus, dass der Reiseveranstalter eine Gesamtheit von Reiseleistungen erbringt und nicht nur eine einzelne Leistung. Demgemäß liegt eine Reiseleistung i.S.d. § 25 UStG auch dann vor, wenn der Unternehmer nur eine Leistung, wie im Streitfall die Vermietung von Ferienwohnungen ohne Anreise und Verpflegung erbringt (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Januar 1993 V B 95/92, BFH/NV 1994, 346 und BFH-Urteil vom 07.10.1999 V R 79, 80/98, BStBl II 2004, 308).

Die Anwendung des § 25 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen auftritt, die Reiseleistung nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers bestimmt ist und der Unternehmer sogenannte Reisevorleistungen Dritter in Anspruch genommen hat.

Die Klägerin hat ihre Leistung gegenüber den Reisenden als Endverbraucher erbracht, also nicht für das Unternehmen eines Leistungsempfängers.

Die Klägerin ist bei der Vermietung der Wohnungen an Feriengäste im eigenen Namen aufgetreten. Entscheidend ist dabei das tatsächliche Auftreten des Unternehmers gegenüber dem Leistungsempfänger, wobei grundsätzlich die zivilrechtliche Betrachtungsweise maßgeblich ist. Nach den Feststellungen des Außenprüfers ist die Klägerin gegenüber den Feriengästen als Vermieterin der Wohnung aufgetreten. Dies hat der Prüfer aufgrund der Auswertung der Buchungsbestätigungen und Meldescheine festgestellt. Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin nach außen hin im Namen der jeweiligen Eigentümer der Wohnungen die Mietverträge geschlossen hätte, und damit als Vermittlerin aufgetreten wäre, hat der Prüfer aus den Unterlagen nicht feststellen können. Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass die Klägerin nicht auf eigene Rechnung, sondern auf Rechnung der jeweiligen Wohnungseigentümer gehandelt hat. Zwar schließt Abschnitt 32 Abs. 4 Satz 5 Umsatzsteuer-Richtlinien - UStR - die Anwendung des§ 25 UStG für die Fälle aus, in denen der Leistende auf fremde Rechnung tätig wird. Eine Begründung für diese Auffassung geben die Richtlinien indes nicht.

Der Senat folgt dieser Auffassung nicht. Nach dem Wortlaut des § 25 UStG ist nur zu verlangen, dass der Unternehmer im eigenen Namen auftritt. Dass er auch auf eigene Rechnung handelt, verlangt die Vorschrift nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 26.06.2008 V B 42/07, BFH/NV 2008, 1894; BFH-Urteil vom 07.10.1999, V R 79, 80/98, BStBl II 2004, 308). Dieser Auffassung entspricht auch der herrschenden Auffassung in der Literatur (vgl. Wagner in Sölch/Ringleb, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, § 25 Rdz. 22, Vogel/Schwarz, Umsatzsteuergesetz, § 25 Rdz. 16, Reiß Krauesel Langer Kommentar zum Umsatzsteuergesetz § 25 Rz.52, Stadie UStG § 25 Rz.16).

Die Klägerin hat auch sogenannte Reisevorleistungen in Anspruch genommen. Reisevorleistungen sind nach § 25 Abs. 1 Satz 5 UStG Lieferungen und sonstige Leistungen Dritter, die den Reisenden unmittelbar zugute kommen. Die Klägerin hat die von ihr vermieteten Ferienwohnungen zwar nicht von den jeweiligen Eigentümern angemietet, um sie weiterzuvermieten. Sie ist indes so zu behandeln, als habe sie Reisevorleistungen in Anspruch genommen. Im Streitfall ist als Reisevorleistung in diesem Sinne die fiktive Überlassung der Ferienwohnungen an die Klägerin anzusehen. Nach Artikel 6 Abs. 4 der Richtlinie 77/388/EWG werden Steuerpflichtige, die bei der Erbringung von Dienstleistungen im eigenen Namen, aber für Rechnung Dritter tätig werden, so behandelt, als ob sie diese Dienstleistungen selbst erhalten und erbracht hätten. Diese Bestimmung der Richtlinie ist durch § 3 Abs. 11 UStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung nicht eindeutig umgesetzt worden. In richtlinienkonformer Auslegung ist die Vorschrift jedoch auf Sachverhalte anzuwenden, in denen der Auftragnehmer im eigenen Namen, aber für Rechnung seines Auftraggebers eine Leistung erbringt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 29.08.2002 V R 8/02, BFH/NV 2002, 1686, Stadie UStG § 25 Rz. 16).

Nach § 25 Abs. 3 UStG misst sich die Bemessungsgrundlage für Reiseleistungen nach dem Unterschied zwischen dem Betrag, den der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten und den Betrag, den der Unternehmer für die Reisevorleistungen aufwendet. Bemessungsgrundlage ist danach im Streitfall die Differenz zwischen der Miete, die die Klägerin von den einzelnen Feriengästen eingenommen hat und den Betrag, den sie nach Abzug ihrer Provision an die jeweiligen Eigentümer ausgezahlt hat. Dies sind die Beträge, die die Klägerin in ihrer Steuererklärung angegeben hat. Die insoweit durchgeführten Änderungen nach der Außenprüfung sind deshalb zurückzunehmen. Aufgrund der Feststellungen der Außenprüfung sind die Umsätze in den Streitjahren wie folgt erhöht worden:

Die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Die Kostenentscheidung berücksichtigt, dass die Klägerin zwar sinngemäß sich zunächst auch gegen den Ansatz eines erhöhten Eigenverbrauchs und eine Kürzung der Vorsteuerbeträge im Jahre 2001 gewendet hat. Insoweit unterliegt sie jedoch nur zu einem geringen Teil.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10, 711 ZPO.