Finanzgericht Niedersachsen
Urt. v. 14.10.2005, Az.: 11 K 626/02
Charakter und Bindungswirkung einer Anrufungsauskunft gem. § 42e Einkommensteuergesetz (EStG); Entstehung einer Lohnsteuerverpflichtung trotz gegenstehender Anrufungsauskunft gem. § 42e EStG des Finanzamts; Zulässigkeit des Widerrufs einer Anrufungsauskunft gem. § 42e EStG
Bibliographie
- Gericht
- FG Niedersachsen
- Datum
- 14.10.2005
- Aktenzeichen
- 11 K 626/02
- Entscheidungsform
- Urteil
- Referenz
- WKRS 2005, 36808
- Entscheidungsname
- [keine Angabe]
- ECLI
- ECLI:DE:FGNI:2005:1014.11K626.02.0A
Verfahrensgang
- nachfolgend
- BFH - 30.04.2009 - AZ: VI R 54/07
Rechtsgrundlagen
- § 42e S. 1 EStG
- § 41 Abs. 2 FGO
- § 168 AO
- § 207 Abs. 2 AO
- § 347 Abs. 1 Nr. 1 AO
Zur Zulässigkeit einer Anfechtungsklage gegen einen Widerruf einer Anrufungsauskunft
Tatbestand
Streitig ist der Widerruf einer Anrufungsauskunft gemäß § 42 e Einkommensteuergesetz (EStG).
Die Klägerin betreibt ein Unternehmen zur Verteilung von Direktwerbemitteln. Für verschiedene Kaufleute und Handelsunternehmen aus der Region werden durch die Klägerin in zahlreichen Städten und Gemeinden Werbeprospekte, Flyer, Angebotszettel und ähnliches Werbematerial an Privathaushalte verteilt. Hierzu setzt sie eine größere Anzahl von Mitarbeitern als Zusteller der Werbeprospekte und Anzeigenblätter ein. Die wechselnde Anzahl liegt zwischen 300 und 500 Verteilern. Es handelt sich vorwiegend um Schüler, Jugendliche, Studenten und Rentner. Ursprünglich war das Unternehmen der Klägerin in W angesiedelt. Im Jahr 2000 plante man den Sitz nach G in den Zuständigkeitsbereich des Beklagten zu verlegen. Am 12. Juli 2000 stellte die Klägerin daher die Anfrage beim Finanzamt X, wie diese Mitarbeiter steuerlich zu behandeln seien. Am 11. August 2000 wurde daraufhin die Auskunft erteilt, dass nach dem geschilderten Sachverhalt die Mitarbeiter als selbstständig anzusehen seien. Nach Abgabe dieser Auskunft hat die Klägerin ihren Betrieb in den Finanzamtsbezirk des Beklagten verlegt und stellte daraufhin am 20. Februar 2001 erneut die Anfrage, ob es bei der erteilten Auskunft verbleibe. Mit Schreiben vom 27. April 2001 wurde die Auskunft nach § 42 e EStG erteilt. Danach verblieb es bei der Einschätzung des Beklagten, dass es sich um eine selbstständige Tätigkeit der Mitarbeiter handele. Aufgrund der erteilten Anrufungsauskunft wurde die Unternehmensumsiedlung durch die Klägerin im Jahr 2001 durchgeführt.
Am 18. März 2002, widerrief der Beklagte mit sofortiger Wirkung die genannte Anrufungsauskunft mit der Begründung, dass in der Anwendung des Urteils des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 1999 (Az. 11 K 679/97) die Zusteller von Anzeigenblättern Arbeitnehmer seien mit der Folge, dass die ausgezahlten Bezüge lohnversteuert werden müssten. Dies Urteil sei dem Beklagten bei Erteilung der Anrufungsauskunft nicht bekannt gewesen. Gleichzeitig wurde mitgeteilt, dass die Lohnversteuerung ab dem Anmeldungszeitraum April 2002 zu erfolgen habe. Mit Schreiben vom 13. Mai 2002 wurde mitgeteilt, dass der erste Lohnsteuerabführungszeitraum von April 2002 auf Juni 2002 verschoben werde. Das Schreiben erging ohne Rechtsbehelfsbelehrung. Die Klägerin legte am 11. April 2002 gegen den Widerruf Einspruch ein. Der Einspruch wurde mit Einspruchsbescheid vom 27. November 2002 als unzulässig zurückgewiesen. Dagegen erhob die Klägerin am 27. Dezember 2002 Klage.
Bereits im Februar 2002 hatte das Finanzamt W einen Haftungsbescheid gegen die Klägerin erlassen, in dem es ebenfalls um die Lohnsteuerpflicht der Verteiler ging. Es schloss sich ein Einspruchsverfahren gegen den Haftungsbescheid an. Ebenfalls im Februar 2002 wurde vom Beklagten gegen die Klägerin eine Prüfungsanordnung zwecks Durchführung einer Lohnsteueraußenprüfung erlassen.
Die Klägerin trägt im Klageverfahren vor, der Beklagte sei an das Ergebnis der Anrufungsauskunft gebunden. Sofern der Beklagte gegenüber einem Steuerpflichtigen auf dessen Anfrage hin eine verbindliche Zusicherung treffe, die auf einer umfassenden Information des Beklagten beruhe und wesentliche wirtschaftliche oder unternehmerische Entscheidungen des Steuerpflichtigen begründe, sei diese Entscheidung der Steuerbehörde bindend. Der Steuerpflichtige könne dann auf diese Zusicherung vertrauen und genieße Bestandsschutz. Dem Beklagten seien insoweit alle Informationen bekannt gewesen. Ein Vertrauensschutz gelte nur dann nicht, wenn die erteilte Auskunft in einer solchen Weise offensichtlich rechtswidrig sei, dass der Steuerpflichtige die Rechtswidrigkeit kannte oder zumindest hätte kennen können (BFH Urt. v. 11. September 2002 IX R 28/98).
Der Einspruch sei auch zulässig. Entgegen der Auffassung des Beklagten entfalte die Anrufungsauskunft als Verwaltungsakt auch eine Regelungswirkung. Wenn bereits telefonische Auskünfte eine Bindungswirkung entfalten könnten, müsse dies erst recht für eine formelle Anrufungsauskunft gelten. Es könne dem Steuerpflichtigen überdies nicht zugemutet werden, sein gesamtes wirtschaftliches Unternehmen entgegen einer rechtlichen Bewertung durch die zuständige Steuerbehörde aufzubauen und lediglich auf eine für ihn günstige Entscheidung im gerichtlichen Verfahren zu vertrauen. Rechtssicherheit müsse bereits im Anrufungsverfahren gewonnen werden. Die Anrufungsauskunft habe daher regelnden Charakter und stelle somit einen Verwaltungsakt dar. Soweit der BFH in einer älteren Entscheidung (BFH Urt. v. 13. November 1959 VI 124/59 U) eine andere Auffassung vertrete, sei diese Entscheidung im Lichte des neuen Urteils des BFH vom 11. September 2002 nicht mehr vertretbar.
Darüber hinaus habe die Klägerin einen Anspruch auf eine verbindliche Auskunft, um die eigene unternehmerische Tätigkeit hierauf einstellen zu können. Es könne daher nicht auf ein Haftungsverfahren verwiesen werden. Damit sei ein Feststellungsinteresse der Klägerin für den zweiten und dritten Antrag gegeben. Insbesondere ergebe sich das besondere Interesse aus dem Charakter der vorliegenden Klage als eine vorbeugende Feststellungsklage. Da ca. 60.000 EUR monatlich an die Mitarbeiter gezahlt würden und diese Mitarbeiter als geringfügig Beschäftigte einzustufen seien, müßte die Klägerin ca. 15.000 EUR pro Monat an Abgaben zahlen, wenn es sich um Arbeitnehmer der Klägerin handele. Ein Abwarten bis zur Entscheidung über einen Haftungsanspruch könne der Klägerin wegen der finanziellen Belastungen nicht zugemutet werden. Dies gelte auch für die Geschäftsführerin der Klägerin, die ebenfalls als Haftende in Betracht käme. Das besondere qualifizierte Rechtsschutzinteresse ergebe sich auch daraus, dass es der Klägerin nicht zuzumuten sei, eine Lohnversteuerung der Mitarbeiterlöhne organisatorisch umzusetzen. Der Aufwand sei so groß, dass eine Fortsetzung des Gewerbebetriebes nicht möglich wäre.
Auch der Sache nach seien die Mitarbeiter als Selbständige zu bewerten. Hierfür sprechen die Abgrenzungskriterien, die der BFH aufgestellt habe.
Die Klägerin beantragt,
- 1.
den Widerruf der Anrufungsauskunft durch den Beklagten vom 18. März 2002 in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 27. November 2002 aufzuheben und
- 2.
festzustellen, dass die von der Klägerin eingesetzten Verteiler im Zuständigkeitsbereich der Beklagten nicht lohnsteuerverpflichtet sind.
- 3.
festzustellen, dass die von der Klägerin eingesetzten Verteiler nicht im Rahmen eines abhängigen Beschäftigungsverhältnisses, sondern als Selbständige tätig sind.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, soweit streitig ist, ob es sich bei den Mitarbeitern der Klägerin um Arbeitnehmer oder Selbständige handelt, stütze sich der Beklagte auf die Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 1999 (Az. XI 679/79). Dass es sich bei den Mitarbeitern um Arbeitnehmer handele ergebe sich insbesondere aus der Weisungsabhängigkeit, da es sich um eine einfache Tätigkeit handele, bei der nicht hinreichend Unternehmerinitiative entwickelt werden könne. Auch liege kein Unternehmerrisiko vor. Die Bindungswirkung der Anrufungsauskunft gelte nur bis zum Widerruf, jedoch nicht darüber hinaus. Ein Einspruch gegen den Widerruf sei auch unzulässig.
Die Beteiligten erklärten übereinstimmend ihr Einverständnis mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter.
Entscheidungsgründe
I.
Die Klage ist unzulässig.
Die Klägerin kann sich weder mit einer Anfechtungsklage gegen den Widerruf der Anrufungsauskunft durch das Schreiben der Beklagten vom 18. März 2002 wenden, noch eine (vorbeugenden) Feststellungsklage erheben.
1.
Eine Anfechtungsklage gem. § 40 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - kommt nicht in Betracht, da es sich bei dem Widerruf nicht um einen Verwaltungsakt handelt.
a.
Nach § 40 Abs. 1 FGO kann u.a. die Aufhebung eines Verwaltungsaktes begehrt werden. Gem. § 42 e Satz 1 EStG hat das Betriebsstättenfinanzamt auf Anfrage eines Beteiligten darüber Auskunft zu geben, ob und inwieweit im einzelnen Fall die Vorschriften über die Lohnsteuer anzuwenden sind. Der Gesetzgeber hat die Vorschrift des § 42e EStG geschaffen, um für den Arbeitgeber das ihn bedrohende Haftungsrisiko nach § 42d EStG erträglich zu gestalten. Zur Milderung der aus der Verpflichtung zur Einbehaltung der Lohnsteuer resultierenden besonders hohen Haftungsrisiken musste dem Arbeitgeber die Möglichkeit eingeräumt werden, vom FA verbindlich zu erfahren, wie er im Zweifelsfall beim Lohnsteuerabzug verfahren soll (FG Düsseldorf Urt. v. 8. Mai 2003 15 K 1455/00, EFG 2003, 1105).
Die nach Maßgabe dieser Vorschrift erteilte Anrufungsauskunft ist kein Verwaltungsakt, sondern eine Wissenserklärung darüber, ob und inwieweit im einzelnen Fall die Vorschriften über die Lohnsteuer anzuwenden sind (BFH Urt. v. 13. November 1959 VI 124/59 U, BStBl III 1960, 108; Urt. v. 9. März 1979 VI R 185/76, BStBl II 1979, 451; FG Sachsen-Anhalt Urt. v. 8. Juni 1995 II 108/94, EFG 1996, 32; Nds FG Urt. v. 28. September 2000 11 K 380/98, [...]Dokumentennr. STRE200171597; FG Düsseldorf Urt. v. 8. Mai 2003 15 K 1455/00, EFG 2003, 1105; Gersch in Herrmann-Heuer-Raupach, § 42e EStG (Loseblatt), Rdnr. 16 und 34; Dißars INF 2003, 862; a.A. Blümich-Heuermann, EStG (Loseblatt), § 42e, Rdnr. 26 und Schmidt-Drenseck, EStG 24. Aufl. 2005, § 42e, Rdnr. 7 m.w.N.). Sie ist keine Entscheidung über den Steueranspruch und keine Steuerfestsetzung, weil es am Regelungswillen des Finanzamts fehlt (BFH Urt. v. 9. März 1979 VI R 185/76, BStBl II 1979, 451; FG Düsseldorf Urt. v. 8. Mai 2003 15 K 1455/00, EFG 2003, 1105). Die §§ 130, 131 AO sind auf sie nicht anwendbar.
Die Anrufungsauskunft kann daher nicht aufgrund der Tatbestandswirkung eines Verwaltungsakts, sondern lediglich nach den Grundsätzen von Treu und Glauben Bindungswirkungen auslösen. Insoweit setzt das Finanzamt mit einer Anrufungsauskunft grundsätzlich einen Vertrauenstatbestand, auf den sich der Auskunftssuchende nach Treu und Glauben verlassen kann (Urteil des BFH Urt. v. 9. März 1979 VI R 185/76, BStBl II 1979, 451 ). Erteilt das Finanzamt eine Auskunft nach § 42 e EStG ist es daher an die Auskunft nach Treu und Glauben gebunden (Schmidt-Drenseck, EStG 24. Aufl. 2005, § 42 Rz 8).
Die Bindungswirkung entfällt jedoch analog § 207 Abs. 2 AO für die Zukunft, wenn das Finanzamt die Auskunft widerruft, was jederzeit möglich ist (BFH Urt. v. 13. November 1959 VI 124/59 U, BStBl III 1960, 108; Urt. v. 9. März 1979 VI R 185/76, BStBl II 1979, 451; FG Düsseldorf Urt. v. 8. Mai 2003 15 K 1455/00, EFG 2003, 1105; Schmidt-Drenseck, EStG 24. Aufl. 2005, § 42 Rz 11). Die Bindungswirkung der Anrufungsauskunft gilt nicht für den Arbeitgeber, so dass aus der Bindungswirkung kein Regelungscharakter der Auskunft hergeleitet werden kann. Der Arbeitgeber braucht sich nicht an die Auskunft zu halten. Es kann ggf. eine Klärung im Besteuerungs- oder Haftungsverfahren erfolgen (Schmidt-Drenseck, EStG 24. Aufl. 2005, § 42 Rz 13).
b.
Mit dem Widerruf der Anrufungsauskunft durch Schreiben des Beklagten vom 18. März 2002 wurde die Bindungswirkung nach Treu und Glauben der Anrufungsauskunft vom 27. Mai 2001 für die Zukunft ab April 2002 bzw. Juni 2002 aufgehoben. Diese Bindungswirkung bestand jedoch nur für den Beklagten nicht jedoch für die Klägerin, so dass der Widerruf keinen Regelungscharakter hat. Mithin ist er auch kein Verwaltungsakt.
c.
Soweit sich die Klägerin wegen der Bindungswirkung auf eine neuere Entscheidung des BFH beruft (BFH Urt. v. 11. September 2002 IX R 28/98, BStBl II 2002, 714), kann nichts anderes gelten. Die Entscheidung betraf die Reichweite der Bindungswirkung einer Zusage und nicht die Frage, ob es sich bei einem Widerruf einer Anrufungsauskunft um einen Verwaltungsakt handelt. Die Bindungswirkung einer Auskunft für die Behörde ergibt sich aus dem Grundsatz von Treu und Glauben. Sie führt jedoch nicht zu einer Regelung eines Sachverhalts.
2.
Soweit die Klägerin die Feststellung begehrt, dass die Mitarbeiter der Klägerin nicht der Lohnversteuerung unterliegen bzw. nicht im Rahmen eines abhängigen Beschäftigungsverhältnisses tätig sind, ist die Klage als Feststellungsklage ebenfalls nicht zulässig. Nach § 41 Abs. 1 FGO kann durch Klage die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses begehrt werden, wenn der Steuerpflichtige ein berechtigtes Interesse an der Feststellung hat. § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO schließt das Klagerecht jedoch aus, soweit der Steuerpflichtige sein Recht durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können. Im Streitfall hat die Klägerin die Möglichkeit sich gegen einen Haftungs- oder Nachforderungsbescheid wegen der streitigen Lohnsteuerforderungen durch Einspruch und Klage zu wenden, so dass wegen Subsidiarität nach § 41 Abs. 2 FGO eine Feststellungsklage nicht zulässig ist.
3.
Soweit die Klägerin die unter 3. genannte Feststellung begehrt, weil ein Abwarten eines Verfahrens gegen einen Haftungs- und/oder Nachforderungsbescheid für zukünftige Lohnsteuerforderungen zu finanziell nicht hinnehmbaren Belastungen führe, ist die Klage auch nicht als vorbeugende Feststellungsklage zulässig. Das Klagebegehren kann ausnahmsweise auch auf ein künftiges Steuerrechtsverhältnis in Form einer vorbeugenden Feststellungsklage gerichtet werden, wenn dies zur Erreichung effektiven Rechtsschutzes unumgänglich und ein entsprechendes besonderes Feststellungsinteresse zu bejahen ist (s. von Groll in Gräber, FGO 5. Aufl. 2002, § 41 Rz 20 m. w. Nachw.).
Im Streitfall war zur Erreichung eines effektiven Rechtsschutzes eine Feststellungsklage nicht erforderlich. Wegen der Lohnversteuerung der Mitarbeiter war zum Zeitpunkt der Klageerhebung am 27. Dezember 2002 bereits ein Einspruchsverfahren gegen den Haftungsbescheid des Finanzamtes W vom 12. Februar 2001, in dem es ebenfalls um die Lohnsteuerpflicht der Verteiler ging, eingeleitet worden. Weiterhin war eine Prüfungsanordnung des Beklagten am 22. Februar 2002 zwecks Durchführung einer Lohnsteueraußenprüfung erlassen worden. Der Beklagte hat auch in einem Schreiben an den Bevollmächtigten der Klägerin vom 13. Mai 2002 mitgeteilt, dass er darauf hinwirken werde, dass die Prüfung nunmehr kurzfristig durchgeführt wird. Im Einspruchsverfahren gegen den Haftungsbescheid hätte die Klägerin auch durch Erhebung einer Sprungklage ggf. gerichtlich Rechtsschutz in der Sache begehren können. Stattdessen legte die Klägerin gegen die Prüfungsanordnung am 25. Februar 2002 Einspruch ein und verzögerte damit selbst eine Klärung in der Sache. Unter diesen Umständen ist nicht ersichtlich, weshalb ein besonderes Feststellungsinteresse gegeben ist.
Auch noch während des Klageverfahrens führte das Verhalten der Klägerin dazu, dass eine gerichtliche Aufklärung der Streitfrage im Anfechtungswege nicht erreicht werden konnte. Laut Prüfungsbericht vom 1. März 2004 wurde mit Herrn K, Sachbearbeiter des damaligen Bevollmächtigten Steuerberaters Y aus W wegen der Prüfungsfeststellungen Übereinstimmung erzielt, obwohl es zu einer Versteuerung von Aushilfslöhnen kommen sollte. Gegen den anschließenden Nachforderungsbescheid vom 6. April 2004 wurde jedoch von der Klägerin Einspruch eingelegt. Auch hier wäre Rechtsschutz ggf. im Wege der Sprungklage und Anfechtungsklage möglich.
Überdies ist die Feststellungsklage auch deshalb unzulässig, weil die Klägerin die Möglichkeit gehabt hätte und hat, eine Lohnsteueranmeldung abzugeben, die nach § 168 AO die Wirkung einer Steuerfestsetzung hätte und dagegen nach § 347 Abs. 1 Nr. 1 AO Einspruch einzulegen. Auf diese Weise könnte sie die gerichtliche Klärung durch Erhebung einer Gestaltungsklage herbeiführen, ohne zunächst ihre Inanspruchnahme durch Haftungs- oder Nachforderungsbescheid des Beklagten abzuwarten (vgl. FG Berlin Urt. v. 5. November 1982 III 566/82, EFG 1983, 464).
II.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.