Die zulässige Klage ist insofern begründet, als in den Streitjahren es nicht zum Ansatz von vGA kommt. Im Ergebnis wirkt sich dies aber nicht auf die Festsetzung des zu versteuernden Einkommens aus, da um die von der Klägerin vorgenommenen Teilwertabschreibungen, die der Beklagte als vGA behandelte, der Steuerbilanzgewinn der einzelnen Jahre entsprechend zu erhöhen ist. Zwar ist die Darlehensforderung in Höhe von 94.200 DM und die aus den übernommenen Schulden resultierende Forderung zu Beginn des Wirtschaftsjahres 1983/1984 erfolgsneutral auszubuchen. Die Erhöhungen wirken sich jedoch in den einzelnen Streitjahren wie beschrieben aus, da mit der Ausbuchung Wirtschaftsgüter weggefallen sind, deren Abschreibung den Gewinn der betreffenden Jahre vermindern könnte.

Mit der Gewährung des Darlehens an die HWM. sowie durch die Begleichung der Lieferanten- und Bankschulden ist es in den Jahren 1977 bzw. 1980 und 1981 zu einer vGA gekommen. Daraus können Jedoch keine steuerlichen Folgen gezogen werden, weil diese verjährt sind. Gemäß § 7 Abs. 1, 2 Körperschaftsteuergesetz (KStG) bemißt sich die Körperschaftsteuer nach dem zu versteuernden Einkommen. Nach § 8 Abs. 1 KStG bestimmt sich das, was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, u.a. nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG). Zu diesen gehören die §§ 4 Abs. 1 und 5 Abs. 1 EStG. Danach ist der Gewinn einer Kapitalgesellschaft im steuerlichen Sinne der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluß des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluß des vorangegangenen Wirtschaftsjahres vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG). Als Betriebsvermögen ist jeweils das anzusetzen, was nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist (§ 5 Abs. 1 EStG).

Dies bedeutet für die Streitjahre 1984 und 1985, daß von ordnungsgemäßen Handels- und damit Steuerbilanzen auszugehen war. Die Bilanzen wären nur korrekt gewesen, wenn in ihnen weder die Restdarlehensforderung aus dem Darlehen des Jahres 1977 noch die Forderungen aus den in den Jahren 1980 und 1981 übernommenen Schulden der HWM enthalten gewesen wären. Bei diesen Forderungen handelt es sich nicht um solche, die betrieblich begründet waren. Dies folgt für die Steuerbilanz aus § 4 Abs. 4 EStG. Weder die Gewährung des Darlehens im Jahre 1977, noch die Übernahme der Schulden 1980/1981 war in diesem Sinne betrieblich veranlaßt. Eine betriebliche Veranlassung besteht dann (vgl. zur Definition Schmidt/Heinicke, EStG. 16. Aufl. 1997, 334 Rz. 28), wenn ein tatsächlicher oder wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. Es kommt darauf an, daß das auslösende Moment für den Vorgang im betrieblichen Bereich liegt. Die Auffassung der Klägerin, sie habe das Darlehen gewährt und die Schulden übernommen, um ihren eigenen Betrieb zu sichern überzeugt nicht. Ihre Argumentation ist auch widersprüchlich. Die Klägerin hat selbst dargelegt, was auch in den Tatsachen entspricht, daß sich ihre Schwestergesellschaft bereits zum Zeltpunkt der Darlehensgewährung in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befunden hat. Deshalb hat sie selbst das Darlehen aufgenommen und an ihre Schwestergesellschaft weitergereicht. Ihr war zu diesem Zeitpunkt bereits bewußt, daß Dritte mangels Bonität der HWM kein Darlehen mehr gewährten. Geschäftsbeziehungen zwischen der Klägerin und der HWM bestanden ansonsten nicht. Es ging der Klägerin also nicht darum, einen potentiellen Kunden über wirtschaftliche Schwierigkeiten hinwegzuhelfen und ihn auf diese Weise zu erhalten. Vielmehr sah sie sich zu der Darlehensgewährung aufgrund ihres eigenen Vortrages deshalb veranlaßt, weil sie befürchtete, ihre eigenen Lieferanten zu verlieren. Es ist im Wirtschaftsleben schlechterdings unvorstellbar, daß ein Lieferant von einem Kunden verlangt, die Sicherung der Existenz eines anderen Kunden durch Darlehensgewährung zu übernehmen, wenn zwischen den beiden Kunden keinerlei Beziehungen bestehen. In der Lage der HWM wäre es Aufgabe des Gesellschafters der HWM gewesen, diese durch eigene Darlehensgewährung oder durch entsprechende Zuführung von Eigenkapital wirtschaftlich zu stärken. Damit lag das Interesse für die Darlehensgewährung nicht bei der Klägerin, sondern bei ihrem Hauptgesellschafter. Die Tatsache, daß von der Klägerin überhaupt eine finanzielle "Garantie" für die HWM erwartet wurde, konnte, wenn überhaupt, ausschließlich darauf zurückgeführt werden, weil hinter beiden der gleiche Gesellschafter beherrschend stand. Damit erfolgte die Darlehensgewährung nicht zur Sicherung des eigenen Betriebes der Klägerin, sondern ausschließlich im Interesse des Gesellschafters. Somit fehlte die betriebliche Veranlassung für das gesamte Darlehensgeschäft. Da der Begriff der Veranlassung auch auf den Erwerb von Wirtschaftsgütern anwendbar ist, hat die Klägerin keine betriebliche Darlehensforderung gegen die HWM erworben. Sie durfte daher die Forderungen nicht in ihrer Steuerbilanz ausweisen. Die Gewährung der Darlehenssumme in Höhe von 130.000 DM an die HWM ist daher als eine Entnahme ihres Gesellschafters zu sehen, die im Jahre 1977 den Bilanzgewinn gemindert hat.

Ähnliche Überlegungen gelten auch für die Übernahme der Lieferanten- und Bankschulden im Jahre 1980 und 1981. Damit ist es in den betreffenden Jahren Jeweils zu einer vGA gekommen. Unter einer vGA ist im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG bei einer Kapitalgesellschaft eine Gewinnminderung zu sehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlaßt ist und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilung beruht. Eine Zuwendung an einen Gesellschafter erweist sich dann als durch das Gesellschaftsverhältnis veranlaßt, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter den Vermögensvorteil einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt hätte. Sämtliche Voraussetzungen einer VGA waren in den Jahren 1977, 1980 und 1981 für die beschriebenen Vorgänge erfüllt. Dies ergibt sich bereits aus dem Vorstehenden.

Daran ändert sich nichts dadurch, daß in den Streitjahren durch die (fehlerhafte) Einbuchung von Forderungen gegen die HWM auf Seiten der Klägerin keine Gewinn- und ihr folgend Einkommensminderung eingetreten ist. Für die Beurteilung, ob eine vGA vorgelegen hat oder nicht, ist von einer korrekten Bilanzierung auszugehen. Erst wenn sich bei richtiger Bilanzierung eine Einkommensminderung ergibt, besteht die Möglichkeit, im Wege der vGA außerhalb der Bilanz eine Zurechnung vorzunehmen.

Dies steht nicht im Widerspruch zur Rechtsprechung des BFH zum formellen Bilanzzusammenhang, der dazu führt, daß Bilanzkorrekturen für Jahre, die ertragsteuermäßig bereits verjährt sind, nicht mehr an der Fehlerquelle vorzunehmen, sondern in der ersten noch offenen Veranlagung erfolgswirksam nachzuholen sind (BFH-Urteile vom 25. August 1960 IV 185/58 U. BStBl III 1960, 444; vom 27. März 1962 I 136/60 S. BStBl III 1962, 273; vom 29. November 1965 GrS 1/65 S. BStBl III 1966, 142; vom 7. Juni 1988 VIII R 296/82, BStBl II 1988, 886; vom 16. Mai 1990 X R 72/87, BStBl II 1990, 1044). Denn der BFH macht von dieser Rechtsprechung selbst eine Ausnahme, wenn eine Entnahme buchmäßig nicht erfaßt worden ist und die Veranlagung des Jahres der Entnahme nicht mehr geändert werden kann (BFH-Urteile vom 21. Juni 1972 I R 189/69, BStBl II 1972, 874 vom 26. Februar 1976 I R 150/74, BStBl II 1976, 378; vom 21. Oktober 1976 IV R 222/72, BStBl II 1977, 148). Für den BFH ist bei seiner Rechtsprechung das Verhältnis zwischen § 4 Abs. 1 EStG und § 4 Abs. 2 EStG maßgebend. § 4 Abs. 1 EStG in Verbindung mit § 5 Abs. 1 EStG verweist auf die Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung. Zu diesen Grundsätzen gehört das Prinzip der Bilanzidentität (vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 1 HGB). Aus der Steuerbilanz ergibt sich über § 4 Abs. 1 EStG der Gewinn, der zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb führt. Wird die Bilanz geändert, ändern sich dementsprechend auch die Einkünfte. Steht einer Änderung der Einkünfte der Eintritt der Verjährung entgegen, so bedeutet dies nach der Rechtsprechung des BFH, daß auch die entsprechend der bestandskräftigen und nicht mehr änderbaren Veranlagung zugrunde liegende Bilanz nicht geändert werden kann. Dies ist die Schlußbilanz des Jahres, für das die Verjährung eingetreten ist. Für den Grundsatz der Bilanzidentität bedeutet dies, daß die Eröffnungsbilanz des darauf folgenden noch nicht verjährten Jahres mit der Schlußbilanz des vorangegangenen Jahres übereinstimmen muß. Wenn § 4 Abs. 2 EStG die Bilanzberichtigung im Falle fehlerhafter Bilanzen ermöglicht, so würde die Anwendung der Berichtigung bis zum Jahre der Fehlerquelle dem Grundsatz ordnungsgemäßer Bilanzierung der Bilanzidentität widersprechen. Daher begrenzt der BFH den Anwendungsbereich des § 4 Abs. 2 EStG im Falle des Eintritts der Festsetzungsverjährung. Anders verhält es sich Jedoch bei einer Entnahme. Diese führte zu einer Hinzurechnung außerhalb der Bilanz. Auf sie ist der Grundsatz der Bilanzidentität nicht anwendbar. Ihr Tatbestand hat sich daher in dem Jahr erfüllt, in dem die Entnahme erfolgt ist. Ist insoweit Verjährung eingetreten, so ist auch die durch die Entnahme, die zu Einkünften führt, ausgelöste Steuer verjährt und somit § 47 Abs. 2 AO erloschen. Damit es aber zu einer Entnahme kommen kann, muß das entnommene Wirtschaftsgut buchmäßig auch ausgebucht worden sein. Dies bedeutet, daß der Tatbestand der Entnahme voraussetzt, daß eine entsprechende Bilanzberichtigung vorgenommen wird. Ob dies im Jahr der Fehlerquelle oder wie der BFH in den erwähnten Entscheidungen im ersten noch offenen Jahr in der Eröffnungsbilanz erfolgsneutral auszubuchen sei, kann dahingestellt bleiben. Eine erfolgswirksame Ausbuchung im ersten offenen Jahr würde für dieses Jahr eine entsprechende Gewinnminderung bedeuten, die durch die Anwendung des Entnahmetatbestandes auszugleichen wäre. Da der Entnahmetatbestand jedoch bereits verjährt ist, muß die Ausbuchung erfolgsneutral erfolgen.

Auch die vGA erfordert eine Hinzurechnung außerhalb der Steuerbilanz. Wie die Entnahme setzt sie voraus, daß für die Beurteilung des Tatbestandes der VGA von einer richtigen Bilanz ausgegangen wird. Daher kann eine vGA, die in dem Wirtschaftsjahr ihre Entstehung nicht aufgedeckt wurde und aus Gründen der Verjährung auch nicht mehr aufgedeckt werden kann, nicht über die Grundsätze des Bilanzzusammenhangs in dem ersten noch offenen Veranlagungszeitraum gewinnerhöhend erfaßt werden (so Wassermeyer, Rund um den GmbH-Geschäftsführer, Die Steuerberatung 1997, 529, 534; ebenso Brenner, verdeckte Gewinnausschüttung und Bilanzzusammenhang, NWB F.4 Seite 4042).

Daraus ergibt sich auch, daß der erkennende Senat nicht der Auffassung des Beklagten von einer "gestrickten" Tatbestandsverwirklichung der VGA folgt. Die Betrachtungsweise des Beklagten, daß in den Jahren 1977 und 1980/81 deshalb nicht zur vGA gekommen sei, weil keine Einkommensminderung wegen der fehlerhaften bilanziellen Handlung eingetreten sei, und sich daher erst in dem ersten nach den Grundsätzen des Bilanzzusammenhangs berichtigungsfähigen Jahr durch eine Teilwertabschreibung eine Einkommensminderung ergebe und sich so die vGA erst erfülle, verkennt, daß in dem ersten noch offenen noch nicht verjährten Jahr keine Teilwertabschreibung vorgenommen werden kann, da die betreffenden Forderungen keine Gegenstände des Betriebsvermögens darstellen, Abschreibungen aber nur auf Betriebsvermögensgegenstände vorgenommen werden können.

Im Ergebnis waren somit die Darlehensforderung in Höhe von 94.250 DM und die Forderung aus den übernommenen Schulden in Höhe von 45.277 DM erfolgsneutral in der Eröffnungsbilanz des Wirtschaftsjahres 1983/84 auszubuchen. Damit entfiel die Basis für die von der Klägerin geltend gemachten Abschreibungen, so daß der Gewinn Jeweils entsprechend zu erhöhen war.

Bei der Kostenentscheidung ist folgendes zu berücksichtigen:

Die Klägerin hat mit ihrem Klagebegehren insoweit Erfolg, als sie beantragt hat, für die Streitjahre vom Ansatz verdeckter Gewinnausschüttungen in der genannten Höhe abzusehen. Sie ist allerdings insofern unterlegen, als es nicht zum Ansatz von Betriebsausgaben in dieser Höhe kommt, so daß ihr Begehren auf Festsetzung eines niedrigeren Gewinns erfolglos geblieben ist. Das zu versteuernde Einkommen ist in den Streitjahren gleich geblieben. Allerdings ist zu berücksichtigen, daß auch keine zur Herstellung der Ausschüttungsbelastung verpflichtende andere Ausschüttung im Sinne des § 27 KStG vorgelegen hat. Insoweit hat die Klägerin Erfolg gehabt. Für die genaue Berechnung der sich daraus ergebenden Auswirkungen für die Klägerin fehlen dem erkennenden Senat die Unterlagen. Gemäß § 136 Finanzgerichtsordnung (FGO) sind die Kosten verhältnismäßig zu teilen. Der Senat schätzt, daß die Klägerin zu 1/4 Erfolg gehabt hat.

Gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO war dem Beklagten die Berechnung der aus der Entscheidung ergebenden Folgen zu übertragen.

Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen. Die Frage des Verhältnisses zwischen Bilanzberichtigung und verdeckter Gewinnausschüttung ist höchstrichterlich noch nicht entschieden. Sie ist jedoch von grundlegender Bedeutung für eine unabsehbare Vielzahl von Fällen.