Die Klage ist begründet.

Der auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung gestützte Änderungsbescheid 1989 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten, weil die nachträglich bekanntgewordenen Tatsachen nicht zu einer höheren Steuer führen. Das FA hat Einnahmen aus Kapitalvermögen zugerechnet, obwohl sie nicht Inhaber des Kapitalvermögens waren.

1.

Zur Zurechnung von Kapitalerträgen

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1989 führen Zinsen aus Anleihen ("Kapitalforderungen jeder Art") zu Einkünften aus Kapitalvermögen.

Einnahmen aus Kapitalvermögen bezieht, wer Kapitalvermögen gegen Entgelt zur Nutzung überläßt (BFH-Urteil vom 9. März 1982 VIII R 160/81, BFHE 136, 72, BStBl II 1982, 540, m.w.N.). Von diesen Grundsätzen ist der Große Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) im Beschluss vom 29. November 1982 GrS 1/81 (BFHE 137, 433, 438, BStBl II 1983, 272, 274; vgl. auch BFH, Urteil vom 18. Dezember 1986 I R 52/83 (BFHE 149, 440, 445, BStBl II 1988, 521, 524) ausgegangen. Das Schrifttum ist dieser Rechtsprechung weitgehend gefolgt (z.B. Blümich/Stuhrmann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 13. Aufl.,§ 20 Rz. 27 ff.; Conradi in Litmann/Bitz/Hellwig, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., § 20 Rdnr. 15 ff.; Schmidt/Heinicke, Einkommensteuergesetz, 15. Aufl., § 20 Rdnr. 12 FF.; Harenberg/Irmer, Die Besteuerung privater Kapitaleinkünfte, 1993, Rdnr. 55 ff.; kritisch dazu Wassermeyer, Steuer und Wirtschaft - StuW - 1988, 283; ders. in Kirchhof/Söhn, EStG, § 20 Rdnr. B 11 ff., B 30, der in der Tatbestandsumschreibung der Rechtsprechung eine "Leerformel" sieht, die von der Literatur weitgehend unkritisch übernommen worden sei).

Der erkennende Senat folgt für den Streitfall der höchstrichterlichen Rechtsprechung mit der Maßgabe, dass Zinsen aus festverzinslichen Schuldverschreibungen demjenigen zuzurechnen sind, der im Zeitpunkt der Fälligkeit der Zinsen berechtigter Inhaber der Kapitalforderung ist (so bereits der I. Senat des BFH im Urteil vom 25. September 1968 I 52/64, BStBl. II 969, 18). Im Bereich der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist anders als z.B. bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (BFH-Urteile vom 15. April 1986 IX R 52/83, BFHE 146, 415, 447, BStBl II 1986, 605; vom 7. Oktober 1986 IX R 167/83, BFHE 148, 501, 505, BStBl II 1987, 322; vom 7. April 1987 IX R 103/85, BFHE 150,124,127, BStBl II 1987, 707) nicht allein darauf abzustellen, wer die rechtliche und tatsächliche Macht hat, das den in § 20 Abs. 1 EStG genannten Kapitalerträgen zugrundeliegende Kapitalvermögen anderen entgeltlich auf Zeit zur Nutzung zu überlassen.

Bei einer Forderung aus einer Spareinlage oder einer Schuldverschreibung ist Inhaber der Kapitalforderung im Regelfall derjenige, der den Vertrag über die Eröffnung des Spar- oder Depotkontos oder den Kaufvertrag mit der Bank abgeschlossen hat. Nur dann, wenn der Vertrag zugunsten eines Dritten geschlossen wurde (§ 328 BGB), ist der Dritte, nicht der Kontoinhaber unmittelbar Gläubiger der Forderung.

Nach der Rechtsprechung der Zivilgerichte kommt es für die Frage, wer bei Abschluss eines Sparvertrages zugunsten Dritter Inhaber der Guthabenforderung wird, allein auf den für die Bank erkennbaren Willen dessen an, der den Sparvertrag zugunsten Dritter mit der Bank abschließt und die Einzahlung leistet (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 20. November 1958 VII ZR 4/58, BGHZ 28, 368; vom 22./23. Juni 1965 III ZR 251/63, Wertpapier-Mitteilungen/Zeitschrift für Wirtschafts- und Bankrecht - WM - 1965, 897; vom 10. Oktober 1966 II ZR 290/63, WM 1966,1246; vom 9. November 1966 VIII ZR 73/64, BGHZ 46, 198; vom 9. Februar 1972 VIII ZR 128/70, WM 1972, 383; im gleichen Sinn BFH-Urteile vom 3. November 1976 VIII R 137/74, BFHE 120, 391, BStBl II 1977, 205; vom 1. Juli 1987 IR 284 - 286/83, BFH/NV 1988, 12). Die Bank geht den Vertrag über die Eröffnung eines Kontos (Sparbuch, Depot) in der Regel zugunsten desjenigen ein, den der Antragsteller für sie erkennbar berechtigen will, weil sie ihre Interessen durch Vereinbarung der eigenen Bankbedingungen wahrt, mit befreiender Wirkung grundsätzlich an jeden Inhaber des Sparbuchs oder den in den Eröffnungsunterlagen genannten Gläubiger des Guthabens oder der Kapitalforderung zu leisten (§§ 808, 362 BGB).

Richten Eltern ein Spar- oder Depotkonto zugunsten eines minderjährigen Kindes ein, sind die Erträge dem Kind zuzurechnen, wenn die Eltern bei Abschluss des Vertrags über die Einrichtung des Kontos und bei der Einzahlung der Einlagen den Willen hatten, die Guthabenforderung dem Kind sofort zuzuwenden, und dieser Wille für die Bank erkennbar war (Urteil in BFHE 120, 391, BStBl II 1977, 205). Richten die Eltern zwar ein Konto auf den Namen eines Kindes ein, verwalten sie dieses Vermögen aber nicht entsprechend den bürgerlich-rechtlichen Vorschriften über die elterliche Vermögenssorge, sondern wie eigenes Vermögen, so sind die Zinsen den Eltern zuzurechnen (Urteil in BFHE 120, 393, BStBl II 1977, 206).

Die Darlegungslast hinsichtlich der Voraussetzungen für eine Besteuerung der Einnahmen bei den Eltern liegt insoweit beim beklagten FA, da es sich bei der Zurechnung um steuerbegründende Merkmale des Besteuerungstatbestands handelt.

2.

Zur Zurechnung der Kapitalerträge bei den Eltern

Im Streitfall gehen die Beteiligten unstreitig davon aus, dass es sich bei den Einnahmen um Zinserträge aus den in den Wertpapierdepots der Kinder verwahrten und verwalteten Schuldverschreibungen handelt. Der Senat ist aufgrund der von den Klägern vorgelegten Unterlagen und ihren Erklärungen zur Entstehung des Kapitalvermögens und zur Verwendung der Erträge der Überzeugung, dass die Kläger nicht Inhaber der Depotvermögen sind und ihnen deshalb die daraus resultierenden Erträge nicht zugerechnet werden können.

Die Depotkonten wurden nicht als Verträge zugunsten Dritter (§ 328 BGB) eingerichtet. Vertragspartner der Sparkasse sind vielmehr die Kinder. Die Konten wurden von der Klägerin als Antragstellerin und Vertreterin der Kinder eingerichtet. Als Kontoinhaber wurden ausdrücklich die Kinder bezeichnet. Besondere Gläubigerabreden sind in den Eröffnungsblättern nicht getroffen. Im Verhältnis zwischen Bank und Kontoinhaber ist derjenige Gläubiger, der kraft des Bankvertrags vom Vertragspartner eine Leistung verlangen kann (§ 241 BGB) und der vom Kontoeinrichtenden für die Bank erkennbar als Gläubiger benannt wird. Das ist im Regelfall mangels anderer Abreden der Kontoinhaber (vgl. Müller-Brühl, Die Legitimationsprüfung und andere Steuerthemen für Banken, 8. Aufl. 1992, S. 25, Rdnr. 13 ff.). Im Streitfall ist demnach davon auszugehen, daß die Kinder der Kläger nicht nur Kontoinhaber, sondern auch Gläubiger des im Depot verwahrten und verwalteten Kapitalvermögens sind. Die Eröffnungsblätter lassen weder für die Bank noch für einen außenstehenden Dritten erkennen, daß die Eltern sich die Gläubigerschaft an den Wertpapieren und Kapitalforderungen vorbehalten haben.

Diesem Ergebnis steht nicht entgegen, daß die vorgelegten Depotauszüge mit dem Vermerk "Angestelltenkonto" versehen sind. Dieser Hinweis deutet nicht auf eine von den Eröffnungsblättern abweichende Gläubigerbestimmung hin, sondern belegt nur die Tatsache, daß die Depots gebührenfrei und u.U. provisionsermäßigt geführt werden. Aus dem Eröffnungsblatt für P. ist aus dem handschriftlichen, später gestrichenen Vermerk "Ang. d. KSK" zu entnehmen, daß die Klägerin Angestellte der Sparkasse war und deshalb die Konten und Depots aller Familienangehörigen gebührenfrei oder zumindest gebührenermäßigt geführt werden.

Der Wille der Kläger, daß Kapitalvermögen ausschließlich für ihre Kinder anzulegen und die Erträge in diesem Sinne zu verwalten wird auch aus den anderen Unterlagen deutlich. Sowohl die Erträgnissparbüber als auch andere Sparbücher und Sparverträge wurden von den Kindern, vertreten durch die Eltern, eingerichtet. Im Eröffnungsblatt der Erträgniskonten Endziffer 107 und 721 ist kein vom Kontoinhaber abweichender Gläubiger bezeichnet. Daraus ist zu schließen, daß die Erträge aus den Depotkonten auf Konten überwiesen wurden, für die ebenfalls die Kinder als Inhaber der Einlagenforderung anzusehen sind.

3.

Zur Darlegungslast bei Zurechnung von Einnahmen aus Kapitalvermögen

Das FA hat zur Überzeugung des Senats nicht hinreichend bewiesen oder auch nur glaubhaft gemacht, daß die Kläger über die Erträgnisse in zurechnungsschädlicher Weise verfügt haben. Es verkennt die Bedeutung der Darlegungslast, wenn es von den Klägern verlangt, sie sollten über die Verwendung der Zinsen und ihre Wiederanlage wie ein Treuhänder Rechenschaft ablegen. Neben der Gläubigerschaft der Kläger gehört es zu den steuerbegründenden Tatbestandsmerkmalen des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG 1989, daß die Kläger über die Erträge nicht ausschließlich im Rahmen ihres Vermögenssorgerechts verfügt haben müssen, um ihnen die formal den Kindern zugewiesenen Erträge zurechnen zu können. Dafür aber hat das FA keine Tatsachen oder Anhaltspunkte vorgetragen. Vielmehr wird aus den weiteren von den Klägern vorgelegten Nachweisen über andere Kapitalanlagen in der Folgezeit (Sparbücher, Zuwachssparverträge und Sparkassenbriefe) deutlich, daß in jedem Fall die Kinder als Inhaber der jeweiligen Konten bzw. der Sparbriefe benannt sind, und keine vom Grundsatz "Kontoinhaber gleich Gläubiger" abweichende Vereinbarung mit der Bank getroffen wurde. Ferner ist zu berücksichtigen, daß die Depots der Kinder kontinuierlich angewachsen sind, häufig Schuldverschreibungen mit geringen Nennwerten, hin und wieder aber auch größere Nennwerte eingestellt wurden und die Depots noch heute vorhanden sind. Dies sind Indizien dafür, daß die Kläger nicht steuerschädlich über die Erträge und Kapitalrückflüsse verfügt haben. Dadurch wird zudem der Vortrag der Kläger über die Entstehung des Kapitalvermögens und die Verwendung der Erträge plausibel. Der klägerische Vortrag und die Indizien sind vom beklagten FA insoweit nicht erschüttert worden.

Somit ist davon auszugehen, daß nicht die Kläger, sondern ihre Kinder Inhaber des Kapitalvermögens waren und ihnen deshalb die streitigen Zinsen nicht als eigene Einnahmen zugerechnet werden dürfen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Die Nebenentscheidungen beruhen auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozeßordnung.