Streitig ist, ob für künftige Aufwendungen eines selbständigen Versicherungsvertreters für die Nachbetreuung von Versicherungsverträgen Rückstellungen gebildet werden können.

Die Kläger sind Eheleute, die für die Streitjahre 2002 bis 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger erzielt als selbständiger Versicherungsvertreter Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die er durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 und § 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt.

Seit dem 1. Januar ... vermittelt der Kläger für die V Sachversicherungen. Daneben vermittelt er über die LV für andere Versicherungsunternehmen auch Lebens- und Krankenversicherungen. Nach § 3 Abs. 2 des für die Streitjahre maßgebenden Agenturvertrags vom 16. Februar ... ist der Kläger auch dazu verpflichtet, den Bestand zu pflegen. Diese Aufgabe umfasst insbesondere die Kundenbetreuung und die Erhaltung des Bestands. Darüber hinaus hat der Kläger bei Schadens- und Leistungsfällen mitzuwirken. Neben der Abschlussprovision steht ihm eine besondere Bestandspflegeprovision nur für Sachversicherungen, nicht jedoch für Lebens- und Krankenversicherungen zu.

In dem Jahresabschluss auf den 31. Dezember 2004 bildete der Kläger für die ihm insoweit obliegenden Nachbetreuungspflichten erstmals eine Rückstellung für Erfüllungsrückstand. In der Zeit vom 12. September 2006 bis 14. März 2007 führte der Beklagte (das Finanzamt - FA -) bei dem Kläger eine Außenprüfung für die Streitjahre durch. Im Anschluss daran vertrat die Prüferin die Ansicht, dass die für das Jahr 2004 gebildete Rückstellung für Erfüllungsrückstand nicht anzuerkennen sei. Durch Bescheide vom 29. März 2007 änderte das FA die Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre unter Berücksichtigung dieser und weiterer - hier nicht streitiger - Prüfungsfeststellungen. Der Bescheid für 2004 stand zu diesem Zeitpunkt noch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Gegen den ursprünglichen Einkommensteuerbescheid 2003 vom 14. April 2005 hatten die Kläger Einspruch eingelegt, mit dem sie sich gegen die Nichtabzugsfähigkeit von Rentenversicherungsbeiträgen als vorweggenommene Werbungskosten gewandt und ausdrücklich erklärt hatten, dass sie diesen durch die Aufnahme eines Vorläufigkeitsvermerks nicht als erledigt ansehen würden. Durch Bescheid vom 4. Oktober 2005 hatte das FA die Einkommensteuerfestsetzung in diesem Punkt dennoch für vorläufig erklärt und in den Erläuterungen die Auffassung vertreten, dass sich der Einspruch gegen den Bescheid vom 14. April 2005 hierdurch erledigt habe. Bei der Änderung des Einkommensteuerbescheids 2002 wurde ein um ... EUR höherer Gewinn aus Gewerbebetrieb zugrunde gelegt und die Einkommensteuer um ... EUR heraufgesetzt.

Am 26. April 2007 legten die Kläger gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide Einspruch ein. Sie beantragten die Berücksichtigung von Rückstellungen für Erfüllungsrückstand in Höhe von

Am 26. November 2007 erhoben die Kläger ohne vorherigen Abschluss des Einspruchsverfahrens Klage. Durch Einspruchsbescheid vom 23. August 2008 wies das FA die Einsprüche als unbegründet zurück.

Die Kläger vertreten die Ansicht, dass die Voraussetzungen für die Bildung von Rückstellungen für Erfüllungsrückstand erfüllt seien. Die Nachbetreuungspflichten stellten eine wirtschaftlich ins Gewicht fallende Belastung dar. Sie beträfen vor allem

• Aufnahme von Änderungen (Wohnortwechsel, Namensänderung, Änderung der Bankverbindung oder Änderung des Bezugsberechtigten),

• Beratung bei Zahlungsschwierigkeiten,

• Beratung im Zusammenhang mit Berufsunfähigkeitszusatzversicherungen,

• Schriftverkehr im Leistungsfall (insbesondere bei Lebensversicherungen mit Berufsunfähigkeitszusatzversicherung),

• Schriftverkehr und Telefonate im Zusammenhang mit Riester-Renten-Verträgen (insbesondere im Hinblick auf die Zulagenverwaltung).

Zum 31. Dezember 2004 hätten sich in dem von dem Kläger zu betreuenden Versicherungsbestand 45 Krankenversicherungsverträge und 224 Renten- und Lebensversicherungsverträge befunden. Ausgehend von dem Lebensalter des Versicherten und der mittleren ferneren Lebenserwartung nach der Sterbetafel 2004/2006 habe die voraussichtliche Restlaufzeit der Krankenversicherungsverträge durchschnittlich 36,5 Jahre betragen. Die voraussichtliche Restlaufzeit der Renten- und Lebensversicherungsverträge habe durchschnittlich 22,5 Jahre betragen. Bezogen auf alle Personenversicherungen ergebe sich damit eine durchschnittliche Restlaufzeit von 24,85 Jahren. Wegen der Ermittlung dieser Werte wird auf die Ausführungen auf Seite 4 des Schriftsatzes der Kläger vom 6. August 2008 sowie die ihm beigefügten Anlagen 2 bis 4 (Blatt 133 und Blatt 136 bis 142 Band I der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Hinsichtlich des durchschnittlichen Betreuungsaufwands beziehen sich die Kläger auf eine für den Zeitraum Oktober 2006 bis Juni 2007 gefertigte Aufstellung. Danach war der Kläger monatlich durchschnittlich 14,83 Stunden und ein Arbeitnehmer durchschnittlich 3,92 Stunden mit Nachbetreuungsleistungen beschäftigt. Ausgehend von durchschnittlichen Gemeinkosten pro Arbeitsstunde von 23,48 EUR ergibt sich nach Ansicht der Kläger auf den 31. Dezember 2004 ein Rückstellungsbetrag von ... EUR.

Durch Verfügungen des Berichterstatters vom 28. Oktober 2011 bzw. vom 1. November 2011 wurden die Kläger zu Angaben darüber aufgefordert, welchen Zeitbedarf die jeweilige Nachbetreuungstätigkeit mit sich bringe, wenn sie im Einzelfall anfalle, wie oft die jeweilige Tätigkeit über die Gesamtlaufzeit des jeweiligen Vertrags zu erbringen sei, welche Laufzeit bzw. Restlaufzeit die einzubeziehenden Verträge unter Berücksichtigung des Umstands hätten, dass erfahrungsgemäß ein Teil der Verträge vorzeitig gekündigt werde. Außerdem wurden sie um Mitteilung gebeten, ob der Kläger vertragsbezogene Aufzeichnungen über Art und Umfang der von ihm erbrachten Nachbetreuungsleistungen geführt habe, und aufgefordert, ggf. eine repräsentative Auswahl dieser Aufzeichnungen vorzulegen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Verfügungen (Blatt 150 und 155 Band II der Gerichtsakte) Bezug genommen.

Mit Schriftsatz vom 9. Dezember 2011 haben die Kläger mitgeteilt, dass der Kläger nicht imstande sei darzulegen, wie oft die jeweilige Nachbetreuungstätigkeit über die Gesamtlaufzeit des Vertrages zu erbringen sei; dafür sei der Umfang der Nachbetreuungstätigkeiten zu hoch. Aufzeichnungen über die vorzeitige Beendigung von Verträgen führe er nicht. Er schätze den Anteil vorzeitig beendeter Verträge aber auf maximal 5 Prozent.

Mit Schriftsatz vom 1. Juni 2012 haben die Kläger eine weitere Aufstellung über die von dem Kläger in den Monaten Januar bis März 2012 erbrachten Nachbetreuungsleistungen vorgelegt. Auf den Inhalt dieser Aufstellung (Blatt 30 bis 33 Band III der Gerichtsakte) wird Bezug genommen.

Die Kläger beantragen,

Der Beklagte beantragt,

Er ist der Ansicht, dass die von den Klägern vorgelegten Aufzeichnungen nicht konkret und detailliert genug seien, um die Höhe der zu erwartenden Nachbetreuungsaufwendungen zu schätzen. Insbesondere hätten sie nicht dargelegt, wie oft die jeweilige Tätigkeit über die Gesamtlaufzeit des Vertrags zu erbringen sei. Außerdem seien die Nachbetreuungsleistungen in dem Zeitraum Oktober 2006 bis Februar 2007 hauptsächlich von dem Kläger selbst erbracht worden. Die auf ihn selbst entfallenden Arbeitskosten seien aber bei der Rückstellungsbildung nicht zu berücksichtigen. Der Angestellte, dessen Nachbetreuungsleistungen in der Aufstellung dokumentiert würden, werde erst seit 2006 beschäftigt. Schließlich falle auf, dass bei den von ihm in dem Zeitraum Oktober 2006 bis Februar 2007 erbrachten Leistungen nicht eindeutig erkennbar sei, welcher Teil des Aufwands auf die reine Bestandspflege entfalle. Den angegebenen Gründen wie "BUZ anpassen", "Adressenänderung und Beratung", "Angebot zur Umstellung/Kostenreduzierung" oder "LV läuft aus - Angebot zur Anlage" sei zu entnehmen, dass mit den Kundenbesuchen auch andere Ziele verfolgt worden seien.