Tatbestand

Die Beteiligten streiten um die Berechtigung der Klägerin zum Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit einem von ihr verpachteten Schwimmbad. Im Streit steht dabei, ob die Verpachtung entgeltlich oder unentgeltlich erfolgt ist.

Die Klägerin besteht als Gemeinde in der Rechtsform einer Körperschaft des öffentlichen Rechts. Bis zum 15. März 2005 unterhielt die Klägerin auf einem ihr gehörenden Grundstück ein Schwimmbad als Betrieb gewerblicher Art. Daneben erzielte die Klägerin Einnahmen aus der Vermietung von Dorfgemeinschaftshäusern und durch den Betrieb einer Druckerei.

Mit Vertrag vom 20. April 2005 (Halbhefter Klage Umsatzsteuer 2004, Bl. 20 ff.) verpachtete die Klägerin das Schwimmbad mit Rückwirkung zum 15. März 2005 an den Förderer- und Betreiberverein ...e.V. (Verein). Ursächlich für den Abschluss des Pachtvertrages durch die Klägerin waren nach der dem Vertrag beigefügten Präambel die angespannte Haushaltssituation der Klägerin sowie der Umstand, dass die Kommunalaufsichtsbehörde der Klägerin vorgegeben habe, die kommunale Unterdeckung des Bäderbetriebes dürfe künftig einen Betrag von 75.000 Euro nicht überschreiten.

Nach § 3 des Vertrages betrug der Pachtzins jährlich 1 Euro. In § 4 Abs. 1 Satz 1 des Vertrages verpflichtete sich die Klägerin zur Zahlung eines Zuschusses an den Verein in Höhe von jährlich 75.000 Euro. In § 4 Abs. 1 Satz 1 des Vertrages war hierzu weiter bestimmt, der Zuschuss diene der Förderung des Vereins im öffentlichen Interesse und stelle keinen Gegenwert für eine umsatzsteuerbare Leistung dar.

Nach § 4 Abs. 2 Satz 1 und 2 des Vertrages war die Gemeinde verpflichtet, im Jahr des Vertragsbeginns die bis zur Übergabe des Vertragsgegenstands an den Verein für den Badebetrieb erforderlichen Aufwendungen selbst zu tragen. Der Betriebskostenzuschuss solle mit den bis zum Vertragsbeginn bei der Gemeinde angefallenen betriebsnotwendigen Aufwendungen und den erzielten Einnahmen aus dem Badebetrieb verrechnet und anteilig an den Verein ausgezahlt werden.

In § 9 Abs. 1 des Vertrages vereinbarten die Vertragsparteien, dass mit der Übergabe des Vertragsgegenstandes die öffentlichen Abgaben und Lasten auf den Verein übergehen sollten. In § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 des Vertrages verpflichtete sich der Verein im Rahmen seiner finanziellen Möglichkeiten, den Vertragsgegenstand jederzeit in gutem und ordentlichen Zustand zu erhalten, die laufende bauliche und technische Unterhaltung zu übernehmen, zerstörte, beschädigte oder fehlende Gegenstände oder Zubehör und Ausrüstungsteile zu ersetzen, soweit dies zur Aufrechterhaltung eines ordnungsgemäßen Betriebs des Schwimmbads erforderlich war, und die Schönheitsreparaturen durchzuführen. Nach Satz 3 der Vorschrift hatte der Verein sämtliche hierfür anfallenden Kosten zu tragen.

Regelungen zur Höhe der von dem Verein erhobenen Eintrittspreise für das Schwimmbad enthielt der Vertrag nicht.

Mit Datum vom 15. September 2015 und mit Wirkung ab 1. Oktober 2015 ersetzten die Vertragspartner den bisherigen Pachtvertrag durch einen neuen Pachtvertrag. Danach beträgt der Pachtzins nunmehr 10.000,- € zuzüglich 1.900,- € Umsatzsteuer (§ 3). Für das letzte Quartal 2015 ist ein Pachtzins in Höhe von 2.973,81 € (brutto) zu zahlen. Gem. § 4 übergibt die Gemeinde dem Verein die im Zeitpunkt des Vertragsbeginns vorhandenen und in ihrem Eigentum stehenden zum Einsatz und Verbrauch im Hallen- und Freibad bestimmten Betriebs- und sonstigen Sachmittel ohne Zahlungsverpflichtung.

Über den Zuschuss wurde am 15. September 2015 nunmehr eine gesonderte Zuschussvereinbarung geschlossen. Nach § 1 verpflichtet sich die Gemeinde zur Zahlung eines Zuschusses an den Verein in Höhe von jährlich 90.000,- € (§ 1). Der Zuschuss ist fällig zum 1.1. eines jeden Jahres (§ 4).

Der Beklagte ging davon aus, dass die Klägerin mit Verpachtungsbeginn mit ihrem Schwimmbad keinen Betrieb gewerblicher Art mehr unterhielt. Für 2006 und 2007 gab weder die Klägerin Umsatzsteuererklärungen ab, noch setzte der Beklagte Umsatzsteuer fest. Auch für die Jahre ab 2008 wurden über lange Zeit hinweg keine Umsatzsteuererklärungen eingereicht und keine Umsatzsteuern festgesetzt.

Da die Klägerin im Jahr 2015 erwog, das Schwimmbad zu sanieren, führten Vertreter der Klägerin am 29. Mai 2015 ein Gespräch mit Vertretern des Beklagten über die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs aus in diesem Zusammenhang zu erwartenden Rechnungen. Der Beklagte vertrat in dieser Besprechung die Auffassung, dass die Verpachtung wegen der Höhe von Pachtentgelt und Zuschuss im Ergebnis unentgeltlich erfolge, so dass die Klägerin mit der Verpachtung keinen Betrieb gewerblicher Art begründet habe und deshalb keine Vorsteuern aus ihren Aufwendungen ziehen könne.

Am 20. November 2015 gab die Klägerin erstmals eine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2008 ab, mit der sie eine Festsetzung der Umsatzsteuer auf ./. 6.322,16 € beantragte. Der Beklagte berücksichtigte die Besteuerungsgrundlagen in dem Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 1. April 2016 nur insoweit, als sie auf die übrigen Betriebe gewerblicher Art entfielen. Hinsichtlich des Schwimmbads blieb der Beklagte bei seiner Rechtsauffassung, dass kein umsatzsteuerlicher Leistungsaustausch vorliege.

Dagegen wandte sich die Klägerin mit ihrer Sprungklage, die unter dem Aktenzeichen 5 K 88/16 vor dem erkennenden Senat anhängig war. Die Klägerin hat die Klage nach Hinweis des Gerichts auf den Eintritt der Festsetzungsverjährung in der mündlichen Verhandlung vom 28. Juni 2018 wieder zurückgenommen.

Während des inzwischen anhängigen Klageverfahrens reichte die Klägerin auch für die Besteuerungszeiträume ab 2009 Umsatzsteuererklärungen ein. Die Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr dieses Verfahrens ging am 19. August 2016 beim Beklagten ein. Darin gab die Klägerin Umsätze zum Regelsteuersatz in Höhe von 7.736,- € und Vorsteuern in Höhe von ./. 10.028,23 € an, woraus sich eine Steuerfestsetzung in Höhe von ./. 8.558,39 € errechnet. Von den Umsätzen entfallen 2.500,- € auf die Verpachtung des Schwimmbades; von den Vorsteuern 6.214,95 € auf den Betriebskostenzuschuss für den Betrieb des Schwimmbads sowie weitere 360,05 € auf die Unterhaltung des Schwimmbads.

Der Beklagte setzte die Umsatzsteuer 2015 mit Bescheid vom 18. November 2016 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung abweichend von der Steuererklärung auf ./. 2.458,39 € fest. Dabei rechnete er alle Besteuerungsgrundlagen aus der Umsatzsteuererklärung heraus, die sich auf das Schwimmbad bezogen. Mit gem. § 164 Abs. 2 AO geändertem Bescheid vom 25. November 2016 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer nunmehr auf ./. 1.809,99 € fest; die Änderung betraf lediglich die - nicht streitgegenständlichen - weiteren Betriebe gewerblicher Art.

Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein. Im Verlaufe des Einspruchsverfahrens reichte die Klägerin am 14. August 2017 eine berichtigte Umsatzsteuererklärung für 2015 ein. In dieser machte sie nunmehr Vorsteuern in Höhe von 45.126,40 € geltend, wovon 41.673,17 € auf das Hallenbad, insbesondere die vorgenommene Sanierung entfielen.

Der Beklagte hat den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 25. September 2018 als unbegründet zurückgewiesen.

Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin die Berücksichtigung zusätzlicher Vorsteuern in Höhe von nunmehr 32.754,04 €. Diese Vorsteuerbeträge hat die Klägerin durch Einreichung von Rechnungen belegt. Auf den Zeitraum 1. Januar 2015 - 30. September 2015, d.h. den Geltungsbereich des alten Pachtvertrages, entfallen 20.345,41 €, auf den Zeitraum ab 1. Oktober 2015, d.h. nach Inkrafttreten des neuen Pachtvertrages, 12.408,63 € an Vorsteuern. Die Differenz zur Höhe der Vorsteuern in der berichtigten Umsatzsteuerklärung beruht im Wesentlichen darauf, dass die Klägerin nicht mehr Vorsteuern aus den dem Verein gezahlten Zuschüssen geltend macht. Insoweit war zuvor auch zweifelhaft geblieben, ob der Verein der Klägerin Rechnungen mit gesondertem Ausweis von Umsatzsteuer erteilt hat.

Die Klägerin vertritt im Klageverfahren die Auffassung, dass sie die Vorsteuern im Zusammenhang mit dem Betrieb und der Sanierung des Schwimmbades abziehen könne. Gemäß § 15 Abs. 1 Satz Nr. 1 UStG könne der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Unternehmen sei auch eine juristische Person des öffentlichen Rechts, die nur ein einheitliches Unternehmen führe. Die juristische Person des öffentlichen Rechts sei nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche Tätigkeit auf privatrechtlicher Grundlage ausübe. Öffentliche Gewalt über die juristische Person des öffentlichen Rechts nur dann aus, wenn sie ihre Leistungen auf einer öffentlich-rechtlichen Grundlage erbringen.

Die vertragliche Grundlage hinsichtlich der Leistungsbeziehungen zwischen der Klägerin und dem Förderverein sei privatrechtlicher Natur. Die im Rahmen dieser Erwerbstätigkeit erzielten Einnahmen würden den gleichen umsatzsteuerrechtlichen Bestimmungen unterliegen wie die Umsätze anderer Unternehmen auch. Die Klägerin verweist auf Rechtsprechung, wonach die Verpachtung eines Freibades auf privatrechtlicher Grundlage unter keinem Aspekt als Ausübung öffentlicher Gewalt zu beurteilen sei.

Bei Leistungen, zu deren Ausführung sich die Vertragsparteien in einem gegenseitigen Vertrag verpflichtet haben, liege der umsatzsteuerlich erforderliche Leistungsaustausch grundsätzlich vor. Leistung und Gegenleistung brauchten sich nicht gleichwertig gegenüberzustehen. Zu Unrecht unterstelle der Beklagte das Vorliegen eines Geschäftsbesorgungsvertrages. Der Beklagte lasse unberücksichtigt, dass ein Pachtvertrag vorliege und reduziere die erbrachten Leistungen auf eine Geschäftsbesorgung durch den Förderverein. Unzutreffend sei auch, dass die Klägerin Einfluss auf Art und Weise der Nutzung, Öffnungszeiten und die Höhe der Eintrittspreise habe. Vielmehr betreibe der Förderverein das Schwimmbad in eigenem Namen und auf eigene Rechnung. Eine Einflussnahme auf den Geschäftsbetrieb werde in dem Vertrag ausdrücklich ausgeschlossen.

Einem Pachtvertrag sei immanent, dass der Verpächter dem Pächter der Besitz an der Pachtsache verschafft und im Gegenzuge der Pächter den Pachtzins an den Verpächter zahle. Das sei im Streitfall geschehen. Da das vertraglich Vereinbarte tatsächlich durchgeführt werde, verbleibe kein Raum für eine abweichende wirtschaftliche Betrachtungsweise.

Die Klägerin meint weiterhin, dass im Streitfall keine Verknüpfung von Pacht und Zuschuss vorliege. Das gelte bereits für den Betriebspachtvertrag vom 20. April 2005. Denn nach § 4 des Betriebspachtvertrages hätten die Vertragspartner vereinbart, dass der Zuschuss keinen Gegenwert für eine umsatzsteuerliche Leistung darstelle. Die Gemeinde und der Verein hätten keine Gegenleistung für den Zuschuss vereinbart, er solle lediglich der Förderung des Zuschussgebers im öffentlichen Interesse dienen. Im Übrigen liege auch dann eine wirtschaftliche Tätigkeit vor, wenn man Pachtzins und Zuschuss als miteinander verknüpft ansehen würde. Denn dann sei der Zuschuss Entgelt und es liege deshalb eine wirtschaftliche Tätigkeit der Gemeinde vor.

Soweit der Beklagte darauf abstelle, dass in dem Betriebspachtvertrag vom 20. April 2005 nur ein symbolisches Entgelt vereinbart sei, so könne er sich dafür nicht auf das von ihm zitierte BFH-Urteil berufen. Der BFH habe sich in den Entscheidungsgründen mit diesem Gesichtspunkt nicht auseinandergesetzt. Der Umstand, dass eine wirtschaftliche Tätigkeit zu einem Preis unter dem Selbstkostenpreis ausgeführt werde, sei unerheblich, wenn es darum gehe, einen Umsatz als entgeltlichen Umsatz zu qualifizieren.

Erst recht verfehlt sei es, ab dem Zeitpunkt der Gültigkeit des neuen Betriebspachtvertrages aus dem Jahre 2015 eine zwingende Verknüpfung zwischen Pacht und Zuschuss anzunehmen. Es handele sich hier um zwei voneinander getrennt zu beurteilende Verträge. Für eine Trennung spreche vor allem, dass in der Zuschussvereinbarung festgelegt sei, dass der Zuschuss keinen Gegenwert für eine Leistung im Sinne des Umsatzsteuerrechts darstelle. Von daher komme eine Saldierung der verschiedenen Leistungen nicht in Betracht. Auch soweit es sich bei der Überlassung des Schwimmbades um Vermögensverwaltung handele, stehe dies einer unternehmerischen Tätigkeit nicht entgegen. Ebenfalls unerheblich sei, dass eine Asymmetrie zwischen den Pachteinnahmen und den Kosten, aus denen die Klägerin den Vorsteuerabzug geltend mache, bestehe. Dies führe nicht dazu, dass die Klägerin deshalb eine hoheitliche Tätigkeit ausübe. Das Vorliegen einer wirtschaftlichen Tätigkeit sei auch nicht deshalb ausgeschlossen, weil das von ihr erhobene Entgelt nur einen geringen Teil der Kosten abdecke.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Der Beklagte vertritt die Auffassung, dass die Klägerin keine Vorsteuern aus Rechnungen im Zusammenhang mit dem verpachteten Schwimmbad in Ermangelung eines Betriebes gewerblicher Art abziehen könne. Es bestehe eine erhebliche Asymmetrie zwischen den Pachteinnahmen und den Kosten, aus denen die Klägerin Vorsteuern geltend mache. Eine solche Asymmetrie führe dazu, die Tätigkeit als eine hoheitliche anzusehen und nicht als eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG. Die Klägerin und der Förderverein handelten nicht wie wirtschaftlich am Markt orientierte Teilnehmer. Die Zahlung von Nutzungsentgelten durch den Verein an die Klägerin könne allenfalls als ein bloßer Verrechnungsposten für die Geschäftsbesorgungsleistungen des Vereins an die Klägerin angesehen werden.

Auch der Pachtvertrag vom 15. September 2015 führe zu keiner anderen Würdigung. Nicht jede Gegenleistung sei geeignet, ein steuerbares Leistungsaustauschverhältnis zu begründen. Ein Leistungsaustausch scheide aus, wenn die Gegenleistung lediglich einen symbolischen Preis darstelle, der nach dem Willen der Beteiligten keinen Entgeltcharakter habe. Der im bisherigen Pachtvertrag vereinbarte Pachtzins in Höhe von 1,- € sei offensichtlich symbolischer Natur. Die Erhöhung des Pachtzinses auf 10.000 € diene ersichtlich dem Ziel, den Vertrag so zu gestalten, dass der Vorsteuerabzug eröffnet werde. Dies sei auch daran zu erkennen, dass der Zuschussbetrag gleichzeitig um 15.000,- € erhöht werde, so dass dem Förderverein per Saldo keine Mehraufwendungen entstanden seien. Pachtvertrag und Zuschussvereinbarung würden in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang miteinander stehen. Damit habe die Klägerin dokumentiert, dass den vereinbarten Beträgen keine wirtschaftlichen Überlegungen zugrunde liegen würden.