Die Klage ist begründet. Entgegen der Auffassung des FA ist die Abschreibung der in den Ergänzungsbilanzen der Beigeladenen ausgewiesenen Mehrwerte nach Maßgabe der Restnutzungsdauer vorzunehmen, die der Abschreibung des Schiffes durch die Klägerin selbst zugrunde gelegt wird.

Nach § 95 Abs. 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes umfasst das Betriebsvermögen alle Teile eines Gewerbebetriebes im Sinne des § 15 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG), die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören. Bei einer Personengesellschaft sind das auch die in Ergänzungsbilanzen für einzelne Gesellschafter enthaltenen Wertansätze.

Die Aufstellung von Ergänzungsbilanzen trägt dem Umstand Rechnung, dass Gewinnermittlungssubjekt hinsichtlich der von einer Personengesellschaft erzielten Einkünfte zwar die Gesellschaft ist, die Einkünfte aber nicht von dieser selbst, sondern von deren Gesellschaftern zu versteuern sind. Um die sachgerechte steuerliche Erfassung der im Rahmen der Personengesellschaft erzielten Einkünfte bei den Gesellschaftern zu gewährleisten, ist es u.a. in den Fällen des entgeltlichen Erwerbs von Gesellschaftsanteilen erforderlich, eine eventuelle Differenz der Anschaffungskosten zu dem aus der Gesellschaftsbilanz abgeleiteten Kapitalkonto festzuhalten und den Mehr- oder Minderwert auf die Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens zu verteilen, auf die er entfällt. Nur auf diese Weise lässt sich sicherstellen, dass sich im Gesellschaftsvermögen enthaltene stille Reserven oder stille Lasten bei der Besteuerung derjenigen Gesellschafter auswirken, in deren Person sie entstanden sind.

Unstreitig ist, dass die nach den Verhältnissen des Erwerbszeitpunkts aufgestellte Ergänzungsbilanz im Interesse einer periodengerechten Besteuerung fortzuführen ist, d.h. die darin enthaltenen Korrekturposten insoweit aufzulösen sind, als sie zu dem jeweiligen Bilanzstichtag nicht mehr vorhanden sind. Entfällt ein in der Ergänzungsbilanz ausgewiesener Mehr- oder Minderwert - wie im Streitfall - auf ein abnutzbares Wirtschaftsgut, ist allerdings streitig, ob diese Auflösung entsprechend der Abschreibung in der Hauptbilanz, d.h. nach Maßgabe der dort zugrunde gelegten (Rest-) Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts, zu erfolgen hat, oder ob diese aufgrund einer aus der Sicht des Erwerbszeitpunkts vorzunehmenden aktuellen Schätzung der Restnutzungsdauer vorzunehmen ist.

Im Schrifttum (Schmidt, Einkommensteuergesetz, 22. Auflage 2003, § 15 Rdnr. 465; Reiß in Kirchhof/Söhn, Einkommensteuergesetz, § 15 Rdnr. 251; Regniet, Ergänzungsbilanzen bei der Personengesellschaft 1990, S. 180; Niehus, StuW 2002, 119 ff.) wird ganz überwiegend letztere Auffassung vertreten. Zur Begründung wird darauf verwiesen, dass sich die Fortführung der Ergänzungsbilanz an dem Ziel zu orientieren habe, die Korrekturposten nach Maßgabe des tatsächlichen Verzehrs der dadurch abgebildeten Mehrwerte aufzulösen. Diesem Zweck werde eine nach Maßgabe der Ermittlungsparameter der Hauptbilanz vorgenommene Abschreibung nicht gerecht.

Für den Fall negativer Ergänzungsbilanzen - in den zugrunde liegenden Fällen jeweils nach § 24 Abs. 2 UmwStG - hat der BFH demgegenüber wiederholt entschieden, dass die Auflösung der in der Ergänzungsbilanz ausgewiesenen Korrekturposten korrespondierend zur Veränderung der Buchwerte in der Hauptbilanz zu erfolgen habe (BFH in BFH/NV 2000, 34; BFH vom 28. September 1995 IV R 57/94, BStBl. II 1996, 68).

Entgegen der Auffassung der Klägerin lässt sich diese Beurteilung allerdings nicht unbesehen auf die Fortführung positiver Ergänzungsbilanzen übertragen. Denn der Unterschied zwischen beiden Fällen besteht darin, dass die Auflösung des Korrekturpostens bei der negativen Ergänzungsbilanz dazu dient, ein für den betreffenden Gesellschafter zu hohes Abschreibungspotential, das sich aus den gemessen an den tatsächlichen Anschaffungskosten des Gesellschafters zu hohen Buchwerten in der Gesellschaftsbilanz ergibt, zu neutralisieren. Dies kann nur durch eine mit der Entstehung dieses Mehraufwands korrespondierende Auflösung des negativen Korrekturpostens geschehen. Demgegenüber geht es bei der Fortführung positiver Ergänzungsbilanzen darum, den von dem betreffenden Gesellschafter gegenüber dem Kapitalkonto aufgewendeten Mehrbetrag in der Höhe auszuweisen, in dem er zum jeweiligen Bilanzstichtag noch in dessen Vermögen vorhanden ist.

Soweit ein in der Ergänzungsbilanz aktivierter Mehrwert auf ein abnutzbares Wirtschaftsgut entfällt, ist aber davon auszugehen, dass die Abschreibung nach Maßgabe der in der Gesellschaftsbilanz zugrunde gelegten Restnutzungsdauer dieser Zielsetzung gerecht wird. Gemäß § 7 Abs. 1 Satz 2 (EStG) bemisst sich die Absetzung nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts. Als betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist der Zeitraum anzusehen, in dem das Wirtschaftsgut unter Berücksichtigung der Verhältnisse seines Einsatzes durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen verwendet oder genutzt werden kann. Maßgebend ist nicht die Dauer der betrieblichen Nutzung durch den Steuerpflichtigen, sondern die objektive Nutzbarkeit unter Berücksichtigung der besonderen betriebstypischen Beanspruchung (BFH-Urteile vom 9. Dezember 1999 III R 74/97, BStBl. II 2001, 311; vom 26. Juli 1991 VI R 82/89, BStBl. II 1992, 1000; vom 19. November 1997 X R 78/94, BStBl. II 1998, 59). Bei zutreffender Schätzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer auf der Ebene der Gesellschaft ist daher davon auszugehen, dass sich der wirtschaftliche Wert des Wirtschaftsguts bis zu deren Ablauf vollständig verzehrt haben wird.

Im Streitfall sind keine Anhaltspunkte dafür vorhanden, dass der Abschreibung des Schiffes durch die Gesellschaft eine nach dem Maßstab des § 7 Abs. 1 Satz 2 EStG unzutreffende Schätzung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer zugrunde liegt. Der Umstand allein, dass die von den Beigeladenen für den Erwerb der Gesellschaftsanteile gezahlten Preise über dem Betrag der sich aus der Gesellschaftsbilanz ergebenden Kapitalkonten lagen, reicht für eine solche Schlussfolgerung um so weniger aus, als die Klägerin das Schiff degressiv abgeschrieben hat und die Abschreibungsraten daher anfänglich höher waren, als sie es bei einer gleichmäßigen Verteilung der Anschaffungskosten über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer gewesen wären.

Die Gesamtnutzungsdauer, von der nach der Verfügung der Oberfinanzdirektion Hannover bei gebraucht erworbenen Seeschiffen in Abhängigkeit vom Alter des Schiffes im Erwerbszeitpunkt auszugehen ist, kann der Schätzung der Restnutzungsdauer durch die Klägerin offensichtlich nicht zugrunde gelegt werden, weil diese das Schiff gerade nicht gebraucht erworben hat.

Hiernach sind der Einheitswert des Betriebsvermögens und die Höhe der den Beigeladenen zugerechneten Anteile auf die Beträge festzustellen, die sich ergeben, wenn die in den Ergänzungsbilanzen der Beigeladenen ausgewiesenen Mehrwerte entsprechend der in der Gesellschaftsbilanz der Klägerin zu Grunde gelegten Restnutzungsdauer des Schiffes abgeschrieben werden (§ 100 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die Berechnung der hiernach festzustellenden Beträge wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 708 Nr. 10 und § 711 der Zivilprozeßordnung i.V.m. § 151 Abs. 1 und 3 FGO. Außergerichtliche Kosten der Beigeladenen waren nicht für erstattungsfähig zu erklären, weil diese keine Anträge gestellt und daher nicht am Kostenrisiko teilgenommen haben (§ 139 Abs. 4 FGO).

Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.