Die Klage ist unbegründet.

Die Umsatzsteuerbescheide xxx bis xxx vom xxx in der Fassung des Einspruchsbescheids vom xxx 2011 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Die Umsätze aus der Vermietung der Stellplätze auf dem Campingplatz in S sind nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerbefreit mit der Folge, dass die der Klägerin von anderen Unternehmern in Rechnung gestellte Umsatzsteuer im Rahmen ihres Campingbetriebs nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht als Vorsteuer berücksichtigt werden können. Die Umsatzsteuerbeträge, die der Klägerin im Rahmen der Errichtung des Parkplatzes in S in Rechnung gestellt worden ist, kann ebenfalls nicht zum Vorsteuerabzug führen, weil dieser Parkplatz zur Überzeugung des Gerichts zu weniger als 10 v. H. für das Unternehmen der Klägerin genutzt wird (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG). Schließlich hat der Beklagte zurecht den Vorsteuerabzug für die Anschaffung des Duschcontainers für den Campingplatz in S aus dem Jahr xxx in den Streitjahren nach § 15 a Abs. 1 UStG berichtigt.

Die langfristige Vermietung von Grundstücken, die als Campingplätze genutzt werden, ist nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerbefreit. Die gesetzliche Ausnahme in § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG, die auf kurzfristige Vermietungen beschränkt ist, ist mit den Vorschriften der Europäischen Union vereinbar (Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 15. Januar 2009 V R 91/07, BStBl. II 2009, 615 = [...] Rdnr. 11 m.w.N.). Entscheidend für die Frage, ob eine kurzfristige oder eine auf Dauer angelegte Überlassung von Räumen oder Plätzen vorliegt, ist die aus den gesamten äußeren Umständen ableitbare diesbezügliche Absicht des Vermieters. Für die Frage, welche Absicht der Vermieter hatte, sind die Gesamtumstände maßgebend. Die notwendige Tatsachenwürdigung wird dabei durch die sog. Sechs-Monatsgrenze erleichtert: Wenn bei einer Würdigung der Gesamtumstände zur Überzeugung des Gerichts feststeht, dass das konkrete Mietverhältnis nach den Vorstellungen des Vermieters nicht länger als sechs Monate dauern sollte, kann von eine nur kurzfristigen Vermietung ausgegangen werden (BFH, Urteil vom 19. November 1998 V R 21/98, BFH/NV 1999, 837 = [...] Rdnr. 13 m.w.N.). Entscheidend für die Frage, ob eine kurzfristige oder eine auf Dauer angelegte Überlassung von Räumen vorliegt, ist nicht die tatsächliche Dauer der Vermietung, sondern die aus den äußeren Umständen ableitbare diesbezügliche Absicht des Vermieters (BFH, Urteil vom 25. Januar 1996 V R 6/95, BFH/NV 1996, 583 = [...] Rdnr. 12).

Nach dem von der Klägerin vorgelegten Mustervertrag über die Vermietung eines Stellplatzes auf dem Campingplatz in S ist pro Jahr nur eine maximale Nutzungsdauer von 4,5 Monaten vorgesehen, was für sich genommen für die Absicht der Klägerin spricht, die Stellplätze an die einzelnen Camper nur für einen Zeitraum von unter sechs Monaten und damit kurzfristig zu vermieten. Bei der Würdigung der Gesamtumstände ist aber weiterhin zu berücksichtigen, dass eine über die einzelne Saison hinausgehende Nutzung nach der Campingordnung der Klägerin vom 30. September 1999, die für die Streitjahre gültig war, wegen tatsächlicher und rechtlicher Gründe unmöglich war. Zum einen weist die Campingordnung in diesem Zusammenhang auf die Bestimmungen der Verordnung über die Benutzung des Deichvorlandes zum Schutz der Hauptdeiche im Gebiet des Landkreises C vom xxx hin, wonach eine Öffnung nur vom 1. Mai bis 30. September eines Jahres erlaubt sei. Zum zweiten bestehe in der übrigen Zeit auch die tatsächliche Gefahr von Sturmfluten, vor denen die Camper geschützt werden müssten. Die vom BFH entwickelte sog. Sechs-Monatsgrenze geht demgegenüber von einer permanenten Nutzbarkeit des vermieteten oder verpachteten Objekts aus, sie muss daher zur Überzeugung des Senats im Streitfall dahingehend modifiziert werden, dass nur die Zeiträume der tatsächlichen und rechtlichen Nutzbarkeit zu betrachten sind.

Nach dem Mustervertrag sind die Vertragsparteien und damit auch die Klägerin von einer im Regelfall andauernden Nutzung der einzelnen Campingplätze über mehrere Jahre ausgegangen. Nur so ist zu erklären, dass das Pachtverhältnis zum nächsten Jahr bereits spätestens am 15. Juni der laufenden Saison gekündigt werden musste, sollte es sich nicht verlängern. Die Feststellung der Außenprüferin, dass die Pächter in den Streitjahren in der Regel über eine Saison hinaus die Campingzellen angemietet hatten, stützt diese Annahme, zumal die Klägerin während des Einspruchs- und Klageverfahrens nicht gegen diese Feststellung nicht in Abrede gestellt hatte und auch nicht vorgetragen hat, in nennenswertem Umfang von ihrem Kündigungsrecht Gebrauch gemacht zu haben. Auch entspricht es der Lebenserfahrung, dass ein Betreiber eines Campingplatzes an langfristigen Vermietungen interessiert ist, um so über regelmäßige und planbare Einnahmen zu verfügen und zudem ein stabiles soziales Umfeld auf dem Campingplatz durch das Zusammenwachsen der einzelnen Mieter zu einer Campergemeinschaft zu erreichen. Der Beklagte hat damit zurecht die durch die Vermietung der Stellplätze auf dem von der Klägerin selbst betriebenen Campingplatz nicht der Umsatzsteuer unterworfen und im Gegenzug einen Vorsteuerabzug für die im Rahmen des Betriebs des Campingplatzes angefallene Umsatzsteuer nicht zugelassen.

Die bei der Errichtung der Parkplätze der Klägerin in Rechnung gestellte Umsatzsteuer ist nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 UStG nicht als Vorsteuer abzugsfähig.

Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind nach § 2 Abs. 3 Satz 1 UStG nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art unternehmerisch und damit wirtschaftlich tätig. Bei diesen Betrieben handelt es sich nach § 1 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 4 Körperschaftsteuergesetz (KStG) um alle Einrichtungen, die einer nachhaltigen wirtschaftlichen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen dienen und die sich innerhalb der Gesamtbetätigung der juristischen Person wirtschaftlich herausheben. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, und eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sind nicht erforderlich (§ 4 Abs. 1 KStG). Betriebe, die überwiegend der Ausübung der öffentlichen Gewalt dienen (Hoheitsbetriebe), gehören nach § 4 Abs. 5 KStG nicht dazu. Unter Berücksichtigung der Vorgaben des europäischen Rechts ist eine juristische Person des öffentlichen Rechts Unternehmer, wenn sie eine wirtschaftliche und damit eine nachhaltige Tätigkeit zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeit) ausübt, die sich innerhalb ihrer Gesamtbetätigung heraushebt. handelt sich dabei auf privatrechtlicher Grundlage durch Vertrag, kommt es auf weitere Voraussetzungen nicht an. Erfolgt ihre Tätigkeit auf öffentlich-rechtlicher Grundlage, z.B. durch Verwaltungsakt, ist sie demgegenüber nur Unternehmer, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Die wirtschaftliche Tätigkeit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts hebt sich aus ihrer Gesamttätigkeit heraus, wenn sich zu anderen Unternehmen unmittelbar in Wettbewerb tritt und sich die wirtschaftliche Tätigkeit von ihrer übrigen Betätigung deutlich abgrenzt (BFH, Urteil vom 1. Dezember 2011 V R 1/11, BFH/NV 2012, 534 = [...] Rdnr. 13 f.). Unter Beachtung dieser Grundsätze ist die Klägerin mit der Verpachtung der Verkaufscontainer und der Gaststätte in den Streitjahren unternehmerisch tätig geworden. Eine weitere unternehmerische Betätigung durch den Betrieb des Parkplatzes scheidet dagegen aus, weil sie diesen Parkplatz - auch nicht teilweise - an die Pächter der Container und der Gaststätte mit verpachtet hat und die Überlassung der Plätze gegenüber Jedermann kostenlos erfolgte.

Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die in Rechnungen für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmen für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Diese Vorschrift verlangt unter Berücksichtigung der europarechtlichen Vorgaben grundsätzlich einen direkten und unmittelbaren Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Umsätzen der nachfolgenden Stufe, die zum Vorsteuerabzug berechtigen. Grundsätzlich ergibt sich das Recht des Unternehmers auf Vorsteuerabzug daraus, dass die Aufwendungen für den Bezug der Eingangsumsätze Teil der Kosten der Ausgangsumsätze sind. Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts muss dabei unterschieden werden zwischen der umsatzsteuerlich relevanten Betätigung im Unternehmen und der nicht unternehmerisch - vorzugsweise hoheitlichen - Tätigkeit (BFH, Urteil vom 3. Juli 2008 V R 51/06, BStBl. II 2009, 213, 215 m.w.N.). Im Streitfall wurde der Parkplatz von der Klägerin teilweise - nämlich hinsichtlich vier Stellplätze - errichtet, um die baurechtliche Auflage zur Errichtung der Verkaufscontainer zu erfüllen, die dann verpachtet werden sollten. Hinsichtlich der übrigen 58 Stellplätze besteht dagegen nach dem Internetauftritt der Klägerin ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang mit ihrer öffentlichen Aufgabe zur Förderung des Tourismus als staatlich anerkannter Küstenbadeort durch Verbesserung ihrer Infrastruktur.

Diesem Ergebnis stehen auch nicht die Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 11. Dezember 2003 V R 48/02, BStBl. II 2006, 384, 385 entgegen. Dort hatte ein Unternehmer ein bebautes Grundstück erworben und zu einem Restaurant/Café und Hotel umgebaut. Dieses Grundstück überließ er zunächst an einen Dritten mit der Absicht, einen erfolgreichen Betrieb des Hotels zu ermöglichen und dann später eine Verpachtung zu erreichen. Der BFH ließ den Vorsteuerabzug zu mit dem Argument, trotz der zeitweise unentgeltlichen Überlassung hätten bei den Baumaßnahmen unternehmerische Interessen des dortigen Klägers im Vordergrund gestanden. Im Streitfall hingegen standen zur Überzeugung des Gerichts für die Errichtung des Parkplatzes zumindest hinsichtlich der 58 Stellplätze das Interesse der Klägerin an eine Verbesserung der Parkplatzsituation im Stadtteil S zur Stärkung der Infrastruktur dort im Vordergrund und damit die Erfüllung ihrer allgemeinen öffentlichen Aufgabe der Förderung des Tourismus. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass selbstverständlich auch Kunden der Gaststätte und der Verkaufscontainer diese weiteren Stellplätze nutzen konnten und wohl auch genutzt haben. Ein konkreter direkter und unmittelbarer Zusammenhang mit den erzielten Pachteinnahmen aus diesen Einrichtungen lässt sich nicht feststellen, weil in den Verträgen mit den Pächtern diesen keine einzelnen Stellplätze zur alleinigen Nutzung zur Verfügung gestellt wurden.

Auch der Hinweis der Klägerin, dass Einkaufzentren ihren Kunden in ausreichender Anzahl über die baurechtlichen Auflagen hinaus oft Parkplätze zur Verfügung stellen würden, vermag dieses Ergebnis nicht zu erschüttern. Bei den Betreibern von Einkaufszentren gibt es keinen unternehmensfremden Bereich, der bei der Frage einer Leistung für das Unternehmen abgegrenzt werden müsste, um zu entscheiden, ob die Errichtung von Parkflächen zum Vorsteuerabzug führt.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG gilt eine Lieferung - hier eine Werklieferung - nicht als für das Unternehmen ausgeführt, wenn der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung zu weniger als 10 v. H. für sein Unternehmen nutzt. Da die Klägerin keinen anderen Aufteilungsmaßstab zur Ermittlung der Quote einer unternehmerischen Nutzung des errichteten Parkplatzes vorgetragen hat, hält der Senat es für sachgerecht, die Schätzung der unternehmerisch genutzten Anteils am Maßstab der Anzahl der Stellplätze vorzunehmen und gelangt so zu einer unternehmerischen Nutzung von 4/62, also 6,4 v. H. Ein Vorsteuerabzug scheidet daher in Gänze aus.

Schließlich hat der Beklagte die im Veranlagungsjahr xxx für die Anschaffung und Errichtung des Duschcontainers auf dem Campingplatz in S zu recht in den Streitjahren nach § 15 a Abs. 1 UStG anteilig zu je 20 v. H. berichtigt. Ändern sich bei einem Wirtschaftsgut die Verhältnisse, die im Kalenderjahr der erstmaligen Verwendung für den Vorsteuerabzug maßgebend waren, innerhalb von fünf Jahren seit dem Beginn der Verwendung, so ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen (§ 15 a Abs. 1 Satz 1 UStG). Die Änderung der maßgebenden Verhältnisse kann auch dadurch eintreten, dass bei tatsächlich gleichbleibenden Verwendungsumsätzen die rechtliche Beurteilung, die der Gewährung des Vorsteuerabzugs im Abzugsjahr zu Grunde lag, sich in einem der Folgejahre als unzutreffend erweist, wobei allerdings Voraussetzung ist, dass die Steuerfestsetzung für das Abzugsjahr bestandskräftig und unabänderbar ist (FG Nürnberg, Urteil vom 12. Mai 2009 II 262/2006, EFG 2009, 1688 = [...] Rdnr. 26 m.w.N. aus der Rechtsprechung des BFH).

Diese Voraussetzungen lagen im Streitfall vor. Die Verpachtung der Stellplätze auf dem selbst betriebenen Campingplatz in S waren auch im Jahr xxx nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG steuerbefreit, sodass der Vorsteuerabzug für die Anschaffung und Errichtung des Containers dort nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG zu.U.nrecht erfolgte. Eine Änderung der Steuerfestsetzung für dieses Jahr konnte der Beklagte wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung bereits bei Beginn der Außenprüfung im Jahr xxx nicht mehr vornehmen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.