I.

Die Klage ist teilweise begründet. Der Senat geht nach umfassender Abwägung aller im Streitfall vorliegenden Umstände davon aus, dass das Gehalt des Geschäftsführers der Klägerin in Höhe von 200.000 DM für 1995/96 und in Höhe von 220.000 DM für 1996/97 angemessen ist. Die darüber hinausgehende Vergütung hat der Beklagte zu Recht als vGA behandelt.

1.

Nach § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) darf eine vGA das steuerlich zu erfassende Einkommen einer Körperschaft nicht mindern. VGA in diesem Sinne sind nach ständiger Rechtsprechung Vermögensminderungen und verhinderte Vermögensmehrungen, die nicht auf einer offenen Gewinnausschüttung beruhen, sich auf den Unterschiedsbetrag i.S. des § 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes auswirken und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind (z.B. Urteile vom 15. März 2000 I R 40/99, BFHE 191, 330, BStBl II 2000, 504; vom 9. August 2000 I R 12/99, BFHE 193, 274, BStBl II 2001, 140). Dazu gehören insbesondere einem Gesellschafter-Geschäftsführer gezahlte Vergütungen, die ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter (§ 43 Abs. 1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung) einem gesellschaftsfremden Geschäftsführer unter ansonsten vergleichbaren Verhältnissen nicht gewährt hätte (BFH-Urteil vom 27. März 2001 I R 27/99, BFHE 195, 228, BStBl II 2002, 111).

2.

Der hiernach anzustellende Fremdvergleich muss sich auf die Gesamtausstattung der Gesellschafter-Geschäftsführer beziehen. Darunter ist die Summe aller Vorteile zu verstehen, die die Gesellschafter-Geschäftsführer in dem jeweils maßgeblichen Veranlagungszeitraum von der Kapitalgesellschaft oder von Dritten für deren Rechnung bezogen haben.

3.

Im Streitfall belief sich die Gesamtausstattung des Gesellschafter-Geschäftsführers der Klägerin in Gestalt der Monatsgehälter einschließlich der Urlaubs- und Weihnachtsgratifikationen und Tantieme sowie der geldwerten Vorteile und fiktiven Jahresnettoprämie für die zugesagte Pension auf insgesamt 240.989 DM bzw. 302.549 DM. Unter Berücksichtigung der Daten aus Gehaltsstrukturuntersuchungen, der Höhe der Zahlungen an den Geschäftsführer im Schwesterunternehmen sowie auf Grund des Verhältnisses der Gesamtvergütung im Vergleich zum verbleibenden Gewinn ist die Gesamtausstattung als unangemessen anzusehen.

a)

Für die Bemessung der angemessenen Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers gibt es keine festen Regeln. Der angemessene Betrag ist vielmehr im Einzelfall durch Schätzung zu ermitteln (BFH-Urteile vom 5. Oktober 1977 I R 230/75, BFHE 124, 164, BStBl II 1978, 234; vom 5. Oktober 1994 I R 50/94, BFHE 176, 523, BStBl II 1995, 549; vom 28. November 2001 I R 44/00, BFH/NV 2002, 543; BFH-Beschluss vom 18. März 2002 I B 35/01, BFH/NV 2002, 1176). Bei dieser Schätzung ist zu berücksichtigen, dass häufig nicht nur ein bestimmtes Gehalt als angemessen angesehen werden kann, sondern der Bereich des Angemessenen sich auf eine gewisse Bandbreite von Beträgen erstreckt (vgl. BFH-Urteil vom 17. Oktober 2001 I R 103/00, BFHE 197, 68, BFH/NV 2002, 134, 138, unter III.A.2. d ee der Entscheidungsgründe). Unangemessen i.S. einer vGA sind dann nur diejenigen Bezüge, die den oberen Rand dieser Bandbreiteübersteigen (BFH-Urteil in BFHE 176, 523, BStBl II 1995, 549).

b)

Wo im konkreten Einzelfall die Grenze zwischen (noch) angemessenen und (schon) unangemessenen Gesamtbezügen verläuft, ist eine Tatsachenfrage. Zu den Maßstäben für die Beurteilung der Angemessenheit einer Vergütung können u.a. diejenigen Entgelte gehören, die gesellschaftsfremde Arbeitnehmer des betreffenden Unternehmens beziehen (interner Fremdvergleich) oder die unter ansonsten vergleichbaren Bedingungen an Fremdgeschäftsführer anderer Unternehmen gezahlt werden (externer Fremdvergleich). Beurteilungskriterien sind Art und Umfang der Tätigkeit, die künftigen Ertragsaussichten des Unternehmens, das Verhältnis des Geschäftsführergehalts zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Kapitalverzinsung sowie Art und Höhe der Vergütungen, die gleichartige Betriebe ihren Geschäftsführern für entsprechende Leistungen gewähren. In diesem Sinne können im Rahmen der Angemessenheitsprüfung auch Gehaltsstrukturuntersuchungen berücksichtigt werden (BFH-Urteil vom 10. Juli 2002 I R 37/01, BFHE 199, 536, BStBl II 2003, 418; BFH-Beschluss vom 14. Juli 1999 I B 91/98, BFH/NV 1999, 1645).

c)

Ausgehend von den vorgetragenen und vorliegenden Gehaltsstrukturuntersuchungen ist von der Unangemessenheit der vereinbarten Gesamtausstattung auszugehen. Der von der OFD für die Streitjahre ermittelte Betrag eines angemessenen Gehaltes auf Grund des Datenmaterials einer Unternehmensberatungsgesellschaft weist ein Jahresgesamtgehalt von 177.000 DM aus. Bei der Bemessung ist eine Umsatzgröße zwischen 3 bis 5 Mio., eine Mitarbeiterzahl von 10 bis 20, die Ertragslage, die Dauer der Tätigkeit des Geschäftsführers und das Alter des Geschäftsführers berücksichtigt worden. Aus einer Vergütungsstudie von Kienbaum für das Jahr 2000 lässt sich für diese Größenklasse eine Spanne von 111.000 DM bis 399.000 DM entnehmen. Die von der Klägerin angeführte BBE-Studie für 2000 weist spartenbezogen (Kunststoff/Papier) einen Höchstbetrag von über 1 Mio. DM, ein oberes Quartil von 390.000,00 DM und einen Median von 298.520 DM aus. Differenziert nach Umsätzen vermindert sich das obere Quartil auf 318.835 DM. Nach einer von Tänzer veröffentlichten Untersuchung von Kienbaum (GmbHR 1997, 16, 1085) betrugen die durchschnittlichen Jahresgesamtbezüge für 1996 228.000 DM. Dabei ist zu berücksichtigen, dass bei einem Drittel die Vergütung unter 175.000 DM lag, einem weiteren Drittel zwischen 175.000 DM und 235.000 DM und das restliche Drittel darüber lag, wobei die Spanne insgesamt bis über 900.000 DM reichte. Für Unternehmen bis zu 10 Mio. Umsatz erhielten nahezu 70 v. H. der Geschäftsführer eine Gesamtvergütung unter 250.000 DM.

Bei diesem Zahlenmaterial ist zu berücksichtigen, dass die angegebene Vergütung jeweils als Vollzeitvergütung für einen Geschäftsführer gewährt wird, der seine gesamte Arbeitskraft dem Unternehmen zur Verfügung stellt. Im Streitfall ist nach Aussagen des Geschäftsführers jedoch davon auszugehen, dass er lediglich zu 50 v.H. seiner Gesamtarbeitskraft für die Klägerin tätig war. Seine weitere Arbeitskraft setzte er zu Gunsten des Schwesterunternehmens in Brandenburg ein. Die jeweiligen Vergütungsangaben aus den zitierten Studien sind folglich nicht nur untereinander zu gewichten und auf das jeweilige Streitjahr zu beziehen, sondern auch auf Grund des geringeren Arbeitseinsatzes zu reduzieren. Geht man von der von der Klägerin genannten Kienbaumstudie für das Jahr 2000 aus, ist dort zwar ein Höchstbetrag von 399.000 DM ausgewiesen. Dieser läge unter Berücksichtigung eines Abschlages von 50 v.H. für den verminderten Arbeitseinsatz indes im Bereich der vom Gericht angesetzten Vergütung. Andererseits ist zu beachten, dass dieselbe Studie lediglich von einem oberen Quartil von ca. 318.000 DM bei Unternehmen der Umsatzgröße der Klägerin ausgeht. Dieses Zahlenmaterial ist zudem für die hier streitigen Jahre anzupassen. Dies bedeutet, dass Abschläge für in der Zwischenzeit gewährt Gehaltssteigerungen vorzunehmen sind. Unter Berücksichtigung der Veröffentlichung von Tänzer kann von einem Gesamtgehalt von 290.000 DM im oberen Quartil für eine Vollzeittätigkeit im Streitjahr ausgegangen werden.

Derartige Spitzengehälter werden lediglich für solche Unternehmen gewährt, deren Gewinnsituationüberdurchschnittlich ist. Angesichts der ausgewiesenen Jahresüberschüsse von maximal 60.000 DM kann bei der Klägerin allenfalls von einem durchschnittlich erfolgreichen Unternehmen gesprochen werden. Dies rechtfertigt die Annahme des Senats, dass ein fremder Dritter bei der Bemessung des Gehalts nicht an die obere Grenze der am Markt gezahlten Gehälter gegangen wäre, sondern eher ein durchschnittliches Salär vereinbart worden wäre.

Berücksichtigt man ferner, dass im Schwesterunternehmen, welches sich ebenfalls in der Kunststoffbranche, wenngleich zunehmend im Vertrieb, betätigte, bei Umsätze zwischen 15 bis 25 Mio. DM für dieselbe Arbeitsleistung lediglich Vergütungen von insgesamt 133.000 bis 167.700 DM gewährt wurden, kann die dem Geschäftsführer der Klägerin gewährte Gesamtvergütung nicht mehr als angemessen betrachtet werden.

Diese Erwägungen werden schließlich auch durch den Vergleich mit der Vergütung, die der Geschäftsführer der Klägerin als leitender Angestellter der Fa. W GmbH bis 1994 erhielt, bestätigt. Für diese Tätigkeit vergütete die (Fremd-)GmbH etwa 130.000 DM jährlich bei einem Arbeitseinsatz von 60 bis 70 Wochenstunden. Wenngleich diese Tätigkeit hinsichtlich Verantwortungsumfang und Aufgabengebiet nicht völlig das Niveau der jetzigen Geschäftsführungstätigkeit erreicht, gleichen die angesetzten Gehälter diese Unterschiede hinreichend aus.

Bei Abwägung der gesamten Umstände des Streitfalles, insbesondere unter Berücksichtigung des verbleibenden Gewinns und der auf Grund der Gehaltsstudien in anderen Unternehmen gezahlten Vergütungen, geht der Senat von einer angemessenen Gesamtvergütung für 1995/96 von 200.000 DM und für 1996/97 von 220.000 DM aus. Die diese Beträge übersteigenden Vergütungen sind als verdeckte Gewinnausschüttungen zu behandeln.

II.

Die Berechnung der festzusetzenden Steuer und Besteuerungsgrundlagen wird dem Beklagten gem. § 100 Abs. 2 S. 2 FGO übertragen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).