Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg. Die angefochtenen Änderungsbescheide sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in dessen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Das FA war verfahrensrechtlich berechtigt, die zunächst ergangenen Einkommensteuerbescheide zu ändern. Auch materiell-rechtlich sind die geänderten Bescheide nicht zu beanstanden.

1.

teuerbescheide sind nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Tatsachen im Sinne dieser Vorschrift sind alle Sachverhaltsbestandteile, die Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestands sein können, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 14. Mai 2003 II R 25/01, BFH/NV 2003, 1395, m.w.N.). Eine Tatsache ist nachträglich bekannt geworden, wenn sie die Finanzbehörde bei Erlass des zu ändernden Bescheides noch nicht kannte (vgl. BFH-Urteil vom 13. September 2001 IV R 79/99, BFHE 196, 195, BStBl II 2002, 2 [BFH 13.09.2001 - IV R 79/99], m.w.N.; Klein / Rüsken, AO, 9. Aufl., § 173, Rz. 48). Diese Merkmale liegen im Streitfall vor. Dass dem Kläger in den Streitjahren ein vom Arbeitgeber zur privaten und beruflichen Nutzung überlassener PKW zur Verfügung stand, ist eine Tatsache i. S. des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO, die zu höheren Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit als denjenigen führt, von denen das FA bei Erlass der Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre ursprünglich ausgegangen ist. Diese Tatsache ist dem FA erst nachträglich bekannt geworden.

a)

Da der Kläger weder zivilrechtlicher noch wirtschaftlicher Eigentümer des PKW vom Typ A war und er die mit der dienstlichen Nutzung des Fahrzeugs angefallenen Aufwendungen nicht im vollen Umfang getragen hat, kommt eine Anwendung der pauschalen Kilometersätze im Streitfall nicht in Betracht. Dem Kläger sind zur Überzeugung des Senats durch die Dienstreisen überhaupt keine Fahrtkosten entstanden, so dass keine Fahrtkosten als Werbungskosten in Abzug gebracht werden können.

aa)

#Einkünfte sind bei nichtselbständiger Arbeit der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes - EStG -). Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Unter Aufwendungen sind Ausgaben zu verstehen, die in Geld oder Geldeswert bestehen und durch ihr Abfließen eine Vermögensminderung bewirken (vgl. Schmidt / Drenseck, EStG, 28. Aufl., § 9, Rz. 2).

Fahrtkosten sind die t a t s ä c h l i c h e n Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels entstehen. Benutzt der Arbeitnehmer "sein" Fahrzeug, so ist der Teilbetrag der jährlichen Gesamtkosten dieses Fahrzeugs anzusetzen, der dem Anteil der zu berücksichtigenden Fahrten an der Jahresfahrleistung entspricht (so auch R 38 Abs. 1 Satz 3 der Lohnsteuer-Richtlinien - LStR - 2001). Abweichend von dieser Regelung können die Fahrkosten nach R 38 Abs. 1 Satz 6 LStR 2001 bzw. nach R 38 Abs. 1 Satz 5 LStR 2005 auch mit pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die das Bundesministerium der Finanzen (BMF) im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nach der höchsten Wegstrecken- und Mitnahmeentschädigung nach demBundesreisekostengesetz (BRKG) festsetzt (vgl. auch Schmidt / Drenseck, a.a.O., § 19, Rz. 60, Stichwort "Kraftfahrzeugkosten", m.w.N.).

Soweit bei Arbeitnehmern Fahrtkosten nach R 38 Abs. 1 bis 3 der LStR 2001 als Reisekosten anerkannt werden, können bei der Benutzung eines privaten Kraftwagens nach dem BMF-Schreiben vom 20. August 2001 IV C 5 - S 2353 - 312/01 - (BStBl I 2001, 541) die Fahrtkosten mit einer Pauschale von 0,30 EUR je Fahrtkilometer angesetzt werden. Für das Streitjahr 2001 betrug diese Pauschale 0,58 DM je Fahrtkilometer (vgl. BMF-Schreiben vom 11. Januar 2001 IV C 5 - S 2353 - 1/01, BStBl I 2001, 95).

Der Ansatz der pauschalen Kilometersätze ist nur zulässig, wenn die materiellen Voraussetzungen für eine sog. Vollkostenrechnung (R 38 Abs. 1 Satz 3 LStR 2001) vorliegen, diese aber unterbleibt, weil sie dem Arbeitnehmer zu aufwändig ist oder er dafür erforderliche Belege nicht aufbewahrt hat. Auch für den Ansatz der pauschalen Kilometersätze ist eine Belastung des Arbeitnehmers mit allen mit der Nutzung des Fahrzeugs verbundenen Kosten unverzichtbar (vgl. Wüllenkemper, Abzug von Fahrkosten bei Dienstreisen mit pauschalem Kilometersatz bei einem vom Arbeitgeber gestellten Leasingfahrzeug, DStZ 2004, 796, 797). Eine solche Belastung ist nur dann gegeben, wenn der Arbeitnehmer zivilrechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO) des Fahrzeugs ist oder wenn ihm diese Kosten - wie es beim Leasing der Fall ist - aufgrund eines Vertrages mit einem Dritten, der ihm das Fahrzeug überlässt, auferlegt werden. Dementsprechend ist nach der Verwaltungsvorschrift R 38 Abs. 4 Satz 4 LStR (Erstattung durch den Arbeitgeber), die durch die Lohnsteuer-Änderungsrichtlinien (LStÄR) 2004 vom 8. Oktober 2003 eingefügt worden ist, für den Ansatz der pauschalen Kilometersätze eine Belastung des Arbeitnehmers mit allen mit der Nutzung des Fahrzeugs verbundenen Kosten erforderlich. Denn nach dieser Richtlinienregelung darf der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die pauschalen Kilometersätze nicht steuerfrei erstatten, wenn dem Arbeitnehmer für die Auswärtstätigkeit ein Fahrzeug zur Verfügung gestellt wird. In diesem Fall fehlt es an Aufwendungen des Arbeitnehmers, die Anlass und Rechtfertigung für eine steuerfreie Erstattung durch den Arbeitgeber sind. Für den Ansatz der pauschalen Kilometersätze bedeutet dies, dass der Arbeitnehmer sämtliche durch die Nutzung des Fahrzeugs verursachten Kosten tragen muss (vgl. Wüllenkemper, DStZ 2004, 796, 798).

Der Kläger war in den Streitjahren weder wirtschaftlicher Eigentümer des ihm vom Arbeitgeber überlassenen Fahrzeugs noch Leasingnehmer. Übt ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise aus, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann, so ist ihm das Wirtschaftsgut nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO zuzurechnen.

Diese Voraussetzungen werden im Streitfall allein deshalb nicht erfüllt, weil der Kläger den PKW vom Typ A nur persönlich nutzen durfte und seine Rechtsstellung aufgrund der mit dem Arbeitgeber getroffenen Vereinbarungen nicht mit der Position eines zivilrechtlichen Eigentümers (§ 903 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB -) vergleichbar war. Unter Ziffer 4.4 des Hinweisschreibens des Arbeitgebers ist von der "Auslieferung Ihres persönlichen Fahrzeugs" die Rede. Diese Formulierung ist nur so zu verstehen, dass ausschließlich der Kläger den ihm überlassenen PKW nutzen durfte. Dem entsprechenden gerichtlichen Hinweis hat der Kläger nicht widersprochen.

Gegen eine Stellung des Klägers als wirtschaftlicher Eigentümer spricht ferner, dass der Kläger nicht darüber entscheiden konnte, mit welchem Versicherer ein Versicherungsvertrag abgeschlossen wird, und auch auf den Umfang des Versicherungsschutzes hatte er keinen Einfluss (vgl. Ziffer 4. 3. des Hinweisschreibens des Arbeitgebers). Der Kläger war gegenüber dem Leasinggeber nicht Schuldner der Leasingraten. Die Versteuerung des geldwerten Vorteils aufgrund der Überlassung des Fahrzeugs für Privatfahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte führte nicht zu Aufwendungen i. S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Der Kläger ersparte dadurch vielmehr Aufwendungen für ein eigenes Fahrzeug, weil ihm die Nutzung des vom Arbeitgeber überlassenen Fahrzeugs als Entgelt für das Zurverfügungstellen seiner Arbeitskraft in Form eines Sachbezugs zufloss. Die Herabsetzung des Barlohns in Höhe der Leasingrate (261,00 EUR), die im Hinblick auf die Kraftstoffpauschale (50,00 EUR) nicht einmal in voller Höhe erfolgte, führte nicht zu einem Lohnverzicht, weil der Kläger anstelle des Barlohns den PKW nutzen durfte (vgl. Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts - FG - vom 21. März 1995 III 506/91, EFG 1995, 836; zum Ganzen Wüllenkemper, DStZ 2004, 796, 798).

Darüber hinaus war der Kläger nicht Leasingnehmer, weil nicht er, sondern der Arbeitgeber Vertragspartner des Leasinggebers war. Auch ein Unterleasingverhältnis lag nicht vor. Denn die Vereinbarung über die Barlohnumwandlung betraf nur das Arbeitsverhältnis und die sich aus der Überlassung des Fahrzeugs ergebenden steuerlichen Folgen, nicht aber die Rechte und Pflichten aus dem Leasingvertrag.

bb)

Es können lediglich diejenigen Aufwendungen in Abzug gebracht werden, die dem Kläger tatsächlich entstanden sind (vgl. Schmidt / Drenseck, a.a.O., § 19, Rz. 60, Stichwort "Kraftfahrzeugkosten" a. E.). Erforderlich ist der Nachweis, mindestens aber eine Glaubhaftmachung der Umstände, die eine Schätzung ermöglichen (vgl. Wüllenkemper, DStZ, 2004, 796, 798). Die dienstreisebedingten Kraftstoffkosten sind vom Arbeitgeber erstattet worden; dass dem Kläger andere Aufwendungen entstanden sind, hat der Kläger auch nicht auf mit Verfügung vom (...) erteilte Auflage vorgetragen.

Die Kraftstoffkosten sind zwar zunächst vom Kläger verauslagt worden. Die monatliche Kraftstoffpauschale in Höhe von 50,00 EUR stellte keinen Auslagenersatz dar, weil sie weder zusätzlich zum Lohn noch steuerfrei gezahlt wurde. Bei diesem Betrag handelte es sich vielmehr um einen Teil des dem Kläger zustehenden Barlohns. Die "Zweckbindung" dieses Teils des Lohns hat auf dessen Charakter als zu versteuernde Einnahmen keinen Einfluss. Aufwendungen, die der Arbeitnehmer aus zu versteuerndem Lohn bestreitet, führen aber zu abziehbaren Werbungskosten. § 3 c Abs. 1 EStG ist deshalb nicht anwendbar, weil keine steuerfreien Einnahmen gegeben sind (vgl. Wüllenkemper, DStZ 2004, 796, 798).

Selbst wenn die vom Arbeitgeber steuerfrei gewährten "sonstigen Auslagen gegen Beleg" (...) außer Betracht bleiben, sind die durch Dienstfahrten angefallenen Kraftstoffkosten allein durch die steuerfreie Pauschale von durchschnittlich 0,1836 DM / km im Jahre 2001 bzw. von 0,10 EUR / km (2002 und 2003) in vollem Umfang abgegolten worden: (...)

Im Übrigen hat der Kläger auch auf die ausdrückliche Nachfrage des Gerichts nicht substantiiert vorgetragen und erst recht nicht glaubhaft gemacht, dass ihm in den Streitjahren weitere Aufwendungen wie etwa Reparatur- und Wartungskosten entstanden waren. Es liegen auch keine zureichenden Anhaltspunkte dafür vor, dass die vom Arbeitgeber gewährte Pauschale von 25,00 EUR für Wagenwäsche, Nachfüllöle etc. nicht ausreichte, um die entsprechenden Aufwendungen abzudecken. Dies gilt umso mehr, als das "Kilometergeld" die tatsächlichen Kraftstoffkosten - wenn auch nur geringfügig - überstieg.

b)

Entgegen der Auffassung des Klägers handelt es sich bei der Überlassung eines Leasingfahrzeugs durch den Arbeitgeber um eine Tatsache, die dem FA bei Erlass der ursprünglichen Einkommensteuerbescheide nicht bekannt war. Es ist zwar zutreffend, dass der Kläger seinen Einkommensteuererklärungen jeweils eine vom Arbeitgeber ausgestellte "Bestätigung über durchgeführte Dienstreisen zur Vorlage beim Finanzamt" beigefügt hatte. Hieraus geht jedoch nicht hervor, dass dem Kläger ein Dienstfahrzeug überlassen wurde. Entgeltabrechungen (etwa für den Monat August 2002), die z.B. den Hinweis "AD Kfz-Nutzung" enthalten, sind dem FA erst im außergerichtlichen Vorverfahren vorgelegt worden.

2.

(...)