Die Klage ist nicht begründet.

Das Finanzamt hat in unverjährter Zeit den geänderten Gewinnfeststellungsbescheid für 1991 wirksam bekannt gegeben. Das Grundstück wurde aus dem Betriebsvermögen zum 01.01.1991 entnommen, so dass für 1991 ein Entnahmegewinn entstanden ist.

1.

Prüfungsanordnung

Der Inhalt einer Betriebsprüfungsanordnung wie der Inhalt eines jeden Verwaltungsaktes als öffentlich-rechtliche Willenserklärung sind im Zweifelsfall durch Auslegung zu ermitteln. Die Angabe des Inhaltsadressaten gehört dabei zum Inhalt der Prüfungsanordnung. Der Adressat eines Verwaltungsaktes im Sinne von § 119 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) allerdings ist hinreichend bestimmt genug bezeichnet, wenn Zweifel hinsichtlich des Adressaten durch Auslegung behoben werden können (BFH-Beschluss vom 14. April 1993 IV B 9/92. In einem solchen Fall ist die Prüfungsanordnung daher nicht unwirksam (BFH-Urteil vom 25. September 1990 IX R 84/88, BStBl. II 1991, 120).

Adressat einer Prüfungsanordnung wegen gesonderter und einheitlicher Gewinnfeststellung ist die Gesellschaft, nicht der einzelne Gesellschafter (BFH-Urteil vom 23. Juli 1985 VIII R 48/85, BStBl. II 1986, 433). Die Bezeichnung des Inhaltsadressaten muss dabei so genau sein, dass erkennbar ist, wem gegenüber die Außenprüfung angeordnet werden sollte. Dabei muss eine Verwechslung ausgeschlossen sein (BFH-Urteil vom 14. März 1990 X R 104/88, BStBl. II 1990, 612).

Im Streitfall ist dabei nach verständiger Würdigung der Prüfungsanordnung erkennbar, wem gegenüber die Außenprüfung angeordnet werden sollte, eine Verwechslungsgefahr war ausgeschlossen. Bezeichnet als zu prüfender Steuerpflichtiger war die Sozietät Dr. A, B und Partner bzw. Sozietät B, C, D & E. Prüfungszeitraum war von 1991 bis 1995. Die Prüfungsanordnung war gerichtet an die steuerlichen Berater der Sozietät Dr. A, B und Partner, ferner war die Steuernummer in der Prüfungsanordnung angegeben. Unter dieser Steuernummer wurde auch von den Steuerberatern die Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Einkommensbesteuerung 1991 abgegeben. Die Steuerberater hatten zudem Empfangsvollmacht. Es war daher aus der Prüfungsanordnung hinreichend erkennbar, dass für die Zeit von 1991 bis zum Ausscheiden des Herrn Dr. A Ende 1991 die ursprüngliche Sozietät Prüfungssubjekt sein sollte, ferner ab 1992 die Sozietät in geänderter Zusammensetzung. Das Prüfungssubjekt ist deshalb durch Auslegung hinreichend bestimmbar.

Die aufgrund der Prüfungsanordnung ergangene Außenprüfung führte deshalb zu einer Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist gemäß § 171 Abs. 4 der AO. Der geänderte Gewinnfeststellungsbescheid 1991 ist deshalb in unverjährter Zeit ergangen.

2.

Sonderbetriebsvermögen

Der verstorbene Herr Dr. A hat auch über 1978 hinaus das Grundstück Z-Straße in seinem Sonderbetriebsvermögen gehalten.

Zum Betriebsvermögen (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) einer Personengesellschaft gehören nicht nur die im Gesamtheitseigentum der Mitunternehmer stehenden Wirtschaftsgüter. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH zählen hierzu vielmehr auch Wirtschaftsgüter, die einem Mitunternehmer gehören, die doch geeignet und bestimmt sind, den Betrieb der Personengesellschaft oder der Beteiligung des Mitunternehmers zu dienen (BFH-Urteil vom 15.10.1998 IV R 18/98, BStBl. II 1999, 286).

Im Streitfall hat der verstorbene Herr Dr. A das Haus-Grundstück bis einschl. des Jahres 1978 an die Rechtsanwaltssozietät vermietet. Es gehörte damit bis Ende des Jahres 1978 zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen des Dr. A, da das Grundstück den Betrieb der Kanzlei sowie zugleich auch der Beteiligung des Dr. A an der Sozietät diente. Herr Dr. A hatte auch klar und eindeutig die Widmung des Wirtschaftsgutes für den Betrieb der Kanzlei zum Ausdruck gebracht. So hat er selbst das Grundstück als notwendiges Sonderbetriebsvermögen behandelt und dies entsprechend auch bei den Steuererklärungen eindeutig zum Ausdruck gebracht.

Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG allerdings führt eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsgutes, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, auch bei einer Gewinnermittlung nach Abs. 3 (wie im Streitfall) zu keiner Entnahme. Bereits vor der gesetzlichen Verankerung in § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG 1981 führte dabei nach ständiger BFH-Rechtsprechung eine Nutzungsänderung eines Wirtschaftsgutes, die bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich keine Entnahme ist, auch bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht zu einer Entnahme (BFH-Urteil vom 7. November 1996, IV R 69/95, BStBl. II 1997, 413). Nach § 52 Abs. 2 c EStG ist dabei § 4 Abs. 1 Satz 4 EStG auch auf Veranlagungszeiträume vor 1979 anzuwenden, wenn, wie im Streitfall, Steuerbescheide noch nicht bestandskräftig sind oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehen. Das streitige Grundstück ist deshalb im Streitfall selbst dann Betriebsvermögen geblieben, wenn man mit den Klägern von einer beachtlichen Nutzungsänderung ab 1979 ausginge. Für die Entnahme des zum notwendigen Betriebsvermögen gehörenden Grundstückes ist deshalb eine eindeutige, mit einer ausdrücklichen Willenserklärung verbundene, oder zumindest eine schlüssige Entnahmehandlung erforderlich. Als schlüssige Entnahmehandlung allerdings ist eine bloße Nutzungsänderung zuvor betrieblich genutzter Flächen nur dann anzuerkennen, wenn das Grundstück damit notwendiges Privatvermögen geworden ist (BFH-Urteil vom 10.12.1992 IV R 115/91, BStBl. II 1993, 342). Allerdings kann nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs selbst aus der bloßen Angabe von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in der Steuererklärung regelmäßig noch nicht auf eine konkludente Betriebsaufgabeerklärung bzw. -Entnahme geschlossen werden (BFH-Urteil vom 22. April 1998 XI R 28/97, BStBl. II 1998, 665).

Im Streitfall hat Herr Dr. A vor dem 01.01.1991 weder eine ausdrückliche noch eine schlüssige Entnahmehandlung vorgenommen. Das in seinem notwendigen Sonderbetriebsvermögen befindliche Grundstück Z-Straße ist vielmehr auch über diesen Zeitpunkt hinaus zumindest "geduldetes" Sonderbetriebsvermögen geblieben. Es ermangelt einer nach außen erkennbaren und objektiv nachprüfbaren Entnahmehandlung. Der verstorbene Herr Dr. A nämlich hatte bis Ende des Jahres 1990 ausdrücklich das Grundstück weiterhin als Sonderbetriebsvermögen behandelt. Es ist auch durch die Nutzungsänderung gerade nicht notwendiges Privatvermögen geworden. Auch über den Zeitpunkt der Vermietung an die Sozietät hinaus konnte das Grundstück durch die erzielten Einkünfte der Stärkung seiner Beteiligung sowie auch der Stärkung der Sozietät dienen. Dem buchmäßigen Ausweis kommt deshalb hier besondere Bedeutung zu. Die Nutzungsänderung hat deshalb nicht zu einer Entnahme aus dem notwendigem Sonderbetriebsvermögen geführt.

3.

Entnahmezeitpunkt

Durch den notariellen Vertrag vom 28.12.1990 ist das Grundstück zum 01.01.1991 entnommen worden.

In § 9 des Vertrages ist in Satz 1 ausdrücklich geregelt worden, die vorstehende Regelung gelte ab 01.01.1991. Diese Formulierung ist dahingehend auszulegen, dass sämtliche, vor § 9 des Vertrages getroffenen Regelungen ab 01.01.1991 gelten. Die Vereinbarung kann nicht dahingehend verstanden werden, dass lediglich der neue Gesellschaftsvertrag ab 01.01.1991 gelten sollte. Insofern wäre eine ausdrückliche Eingrenzung des Regelungsbeginnes vertraglich zu vereinbaren gewesen.

Für die steuerrechtliche erforderliche Zuordnung von Ereignissen im zeitlichen Schnittpunkt zweier Jahre darf allerdings nicht nur auf den Vertragswortlaut abgestellt werden, sondern es muss auch der wirtschaftliche Gehalt der Vereinbarung berücksichtigt werden. Für den Rechtsübergang ist grundsätzlich eine reale Handlung erforderlich, die entweder am 31.12.1990 oder aber am 01.01.1991 stattfinden musste. Demgemäß hat der BFH entschieden, dass im Falle eines Praxisverkaufes "mit Wirkung vom 1. Januar" die Übergabe vereinbarungsgemäß erst im Januar des neuen Jahres stattfindet, nicht bereits zum 31.12. des Vorjahres (BFH-Urteil vom 23. Januar 1992 IV R 88/90, BStBl. II 1992, 525). Gleiches hat der BFH entschieden zur Übergabe eines Betriebes am 1. Januar (BFH-Urteil vom 10. August 1961 IV 192/59, HFR 1961, 268). Ebenso hat der Bundesfinanzhof entschieden im Falle der Abtretung von GmbH-Anteilen "mit Wirkung zum 1. Januar" (BFH-Urteil vom 10. August 1994 X R 14, 15/93, BFH/NV 1995, 219).

Auch im Streitfall sollten die im Gesellschaftsvertrag vereinbarten Regelungen ab 01.01.1991 wirksam werden. Sie waren daher vom Eintritt dieses künftigen Termines abhängig und vollzogen sich sonach erst im Jahr 1991 (§ 158 Abs. 1, § 163 Bürgerliches Gesetzbuch).

Im Streitfall ist das Grundstück deshalb erst zum 01.01.1991 aus dem notwendigen Sonderbetriebsvermögen des Herrn Dr. A entnommen worden.

Das Finanzamt hat deshalb zu Recht im Jahr 1991 einen Entnahmegewinn steuererhöhend berücksichtigt.

4.

Der geänderte Gewinnfeststellungsbescheid 1991 ist den Klägern auch wirksam bekannt gegeben worden. Ausweislich Bl. 29 bis 34 der Feststellungsakte ist unter dem 11.06.1998 ein erneuter Feststellungsbescheid an die Kläger als Erben nach dem verstorbenen Feststellungsbeteiligten Dr. A bekannt gegeben worden. Der Senat kann deshalb dahin gestellt sein lassen, ob der ursprüngliche Bescheid vom 8. April 1998 wirksam bekannt gegeben worden ist. Zumindest durch den erneuten Bescheid vom 11.06.1998 ist der Gewinnfeststellungsbescheid den Klägern als Erben des Feststellungsbeteiligten Dr. A wirksam bekannt gegeben worden.

5.

Die Klage war mit der Kostenfolge des § 135 Finanzgerichtsordnung abzuweisen.