Die Klage ist begründet. Der Kläger kann die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Dienststelle in voller Höhe als Werbungskosten abziehen. Außerdem hat er wegen mehr als achtstündiger Abwesenheit von der Wohnung für alle Arbeitstage Anspruch auf Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen.

1. Die Aufwendungen des Klägers für die Fahrten zwischen Wohnung und Dienststelle gehören nach § 9 Abs. 1 Satz 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu den Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, weil sie objektiv durch die berufliche Tätigkeit des Klägers veranlasst sind und subjektiv der Förderung der Einkunftserzielung dienen. Entgegen der Auffassung des FA handelt es sich dabei nicht um Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG in der bis zum Veranlagungszeitraum 2013 geltenden Fassung (alte Fassung -a.F. -), die durch die Entfernungspauschale von 0,30 € pro Entfernungskilometer abgegolten werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG). Denn die Dienststelle der Wasserschutzpolizei, die der Kläger arbeitstäglich aufsucht, stellt nicht dessen regelmäßige Arbeitsstätte dar.

a) Regelmäßige Arbeitsstätte i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. ist (nur) der (ortsgebundene) Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers und damit der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine aufgrund des Dienstverhältnisses geschuldete Leistung zu erbringen hat (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19. Januar 2012 VI R 36/11, BFHE 236, 353, BStBl. II 2012, 503). Dies ist im Regelfall der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, also fortdauernd und immer wieder aufsucht (BFH-Urteil vom 22. September 2010 VI R 54/09, BFHE 231, 127, BStBl. II 2011, 354, m.w.N.).

Nach der früheren Rechtsprechung des BFH hing die Beurteilung des Betriebssitzes des Arbeitgebers als regelmäßige Arbeitsstätte nicht von der Intensität und der Dauer der dort ausgeübten beruflichen Tätigkeit ab (BFH-Urteile vom 2. Februar 1994 VI R 109/89, BFHE 173, 179 [BFH 02.02.1994 - VI R 109/89], BStBl. II 1994, 422; in BFHE 209, 523 [BFH 11.05.2005 - VI R 25/04], [BFH 11.05.2005 - VI R 25/04] BStBl. II 2005, 791; H 9.4 "Regelmäßige Arbeitsstätte" des Amtlichen Lohnsteuer-Handbuchs 2012). Entscheidend war vielmehr, ob der Betriebssitz durch das wiederholte Anfahren des Arbeitnehmers eine hinreichend zentrale Bedeutung gegenüber den weiteren Tätigkeitsorten erlangte (BFH-Urteile vom 11. Mai 2005 VI R 15/04, BFHE 209, 515 [BFH 11.05.2005 - VI R 15/04], BStBl. II 2005, 788; in BFHE 209, 523 [BFH 11.05.2005 - VI R 25/04], [BFH 11.05.2005 - VI R 25/04] BStBl. II 2005, 791).

Dieses weite Verständnis der regelmäßigen Arbeitsstätte hat der BFH mit seinem Urteil vom 9. Juni 2011 VI R 58/09 (BFHE 234, 155, BStBl. II 2012, 24, unter II.1.) jedoch aufgegeben. Danach bestimmt sich der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit nach den qualitativen Merkmalen der wie auch immer gearteten Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat, sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit. Allein der Umstand, dass ein Arbeitnehmer den Betriebssitz oder sonstige Einrichtungen des Arbeitgebers mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufsucht, genügt dagegen für sich betrachtet nicht aus, um eine regelmäßige Arbeitsstätte zu begründen.

b) Bei Anlegung dieses Maßstabs hatte der Kläger in der Dienststelle der Wasserschutzpolizei keine regelmäßige Arbeitsstätte. Nach den von ihm vorgelegten Arbeitgeberbescheinigungen, deren Richtigkeit das FA nicht in Zweifel gezogen hat, liegt nicht nur der quantitative, sondern auch der qualitative Schwerpunkt der von dem Kläger ausgeübten Tätigkeit auf den an den jeweiligen Liegeplätzen der Schiffe vorgenommenen Kontrollen. Die dort ausgeübte Tätigkeit beschränkt sich nicht darauf, die Einhaltung der gesetzlichen Gefahrguttransportbestimmungen zu überwachen, sondern dient auch dazu, damit zusammenhängende Verwaltungstätigkeiten (wie die Erteilung von Durchsuchungsbescheinigungen) zu erledigen, bei festgestellten Verstößen an Ort und Stelle Sanktionen (Verwarnungsgelder) zu verhängen sowie die zur Beseitigung von Gefahren erforderlichen Anordnungen zu treffen und deren Durchführung zu überwachen. Demgegenüber beschränkt sich die in der Dienststelle ausgeübte Tätigkeit im Wesentlichen auf die Vorplanung der jeweiligen Kontrollen sowie auf die Bearbeitung umfangreicher Anzeigen. Sie tritt damit nicht nur nach ihrem zeitlichen Umfang von ein bis zwei Stunden pro Arbeitstag, sondern auch nach ihrem sachlichen Gewicht deutlich hinter die Außendiensttätigkeit zurück.

Entgegen der Auffassung des FA stellt auch das Hafengebiet als Ganzes, in dem sich die von dem Kläger aufgesuchten Schiffsliegeplätze befinden, keine weiträumige regelmäßige Arbeitsstätte dar. Denn es handelt sich dabei nicht - wie für die Annahme einer regelmäßigen Arbeitsstätte unerlässlich ist (BFH-Urteile vom 10. Juli 2008 VI R 21/07, BFHE 222, 391, BStBl. II 2009, 818; vom 17. Juni 2010 VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl. II 2010, 852) - um eine Einrichtung des Arbeitgebers.

c) Hiernach kann der Kläger die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Dienststelle auf der Grundlage eines pauschalen Kilometersatzes von 0,30 € je Fahrtkilometer abziehen (H 9.5 "Pauschale Kilometersätze" des Amtlichen Lohnsteuer- Handbuchs abziehen), so dass unter Berücksichtigung der von Kläger angegebenen und von dem FA nicht in Zweifel gezogenen Fahrtstrecke und Zahl von Arbeitstagen Fahrtkosten in Höhe von x € als Werbungskosten abziehbar sind.

2. Darüber hinaus kann der Kläger für jeden Arbeitstag Mehraufwendungen für Verpflegung in Höhe von 6 € abziehen, weil er weniger als 14 Stunden, aber mindestens acht Stunden von seiner Wohnung entfernt beruflich tätig war (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 Buchstabe c EStG a.F. i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG). Die Tatsache, dass die Abwesenheitszeiten von der Dienststelle die zeitliche Grenze von acht Stunden nicht erreichten, steht dem Abzug nicht entgegen, weil diese nicht seinen Tätigkeitsmittelpunkt i.S.v. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a.F. bildete. Denn dieser bestimmt sich nach denselben Grundsätzen wie die regelmäßige Arbeitsstätte i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG a.F. (BFH-Urteil in BFHE 230, 147 [BFH 17.06.2010 - VI R 35/08], [BFH 17.06.2010 - VI R 35/08] BStBl. II 2010, 852). Ausgehend von der von dem Kläger angegebenen Zahl von Arbeitstagen sind Aufwendungen in Höhe von x € als Werbungskosten abziehbar.

3. Unter Berücksichtigung der von dem FA in dem angefochtenen Bescheid bereits berücksichtigten Aufwendungen von x € sind daher weitere Werbungskosten in Höhe von x als Werbungskosten abziehbar. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 vom 22. November und des dazu ergangenen TeilEinspruchsbescheids vom 15. August 2014 ist die Einkommensteuer daher auf den Betrag herabzusetzen, der sich unter Berücksichtigung dieser weiteren Werbungskosten ergibt (§ 100 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die Berechnung der Steuer kann nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen werden. Die Kosten sind nach § 135 Abs. 1 FGO dem FA als unterlegenem Beteiligten aufzuerlegen. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 708 Nr. 10 und § 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 151 Abs. 1 und 3 FGO. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO. Die Frage, ob schwerpunktmäßig im Außendienst tätige Polizeibeamte auf ihrer Dienststelle eine regelmäßige Arbeitsstätte eine regelmäßige Arbeitsstätte i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. unterhalten, wird in der Rechtsprechung der Finanzgerichte unterschiedlich beurteilt (vgl. einerseits - wie hier - Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 11. Dezember 2014 11 K 70/14, , Revision eingelegt - Az. des BFH: VI R 8/15 -; andererseits Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 19. November 2014 3 K 3087/14, EFG 2015, 285).