Streitig ist die steuerliche Behandlung von Erhaltungsaufwendungen für ein Wohnhaus des Pächters im Rahmen einer Domänenverpachtung.

Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), die aus den Gesellschaftern A (Vater), B (Sohn) und C besteht. Die Gesellschaft wurde durch Vertrag vom 30. Juni 2002 mit Wirkung zum 1. Juli 2002 gegründet. Der Gesellschafter C ist zum 30. Juni 2007 wieder ausgeschieden. Zweck der Gesellschaft ist die gemeinsame Bewirtschaftung eines landwirtschaftlichen Betriebes mit Acker- und Rinderproduktion.

Mit Vertrag vom 12. Juni 2002 wurden die Gesellschafter B und C als weitere Pächter mit Wirkung zum 1. Juli 2002 in das für die Zeit bis zum 30. Juni 2004 zwischen dem Gesellschafter A und der Domänenverwaltung des Landes N bestehende Pachtverhältnis für die Domäne L in Z aufgenommen. Mit Vertrag vom 1. Juli 2003 schloss die Klägerin mit der Domänenverwaltung des Landes N einen Pachtvertrag über die Domäne L für die Zeit vom 1. Juli 2004 bis 30. Juni 2022. Verpachtet wurden die Domäne mit einer Gesamtfläche von 124,158 ha, eine Milchquote über 386.152 kg und das Recht der Jagdausübung. Die vertraglich vereinbarte jährliche Pacht beträgt (gerundet, auf der Grundlage einer landwirtschaftlichen Nutzfläche von 112 ha und einer Pacht von 153 €/ha landwirtschaftlicher Nutzfläche) 17.100 €. In § 6 Abs. 2 des Pachtvertrages verpflichtete sich die Klägerin des Weiteren, bei erforderlichen Baumaßnahmen bis zu einem Bruttoinvestitionsvolumen von 100.000 € in den ersten 6 Jahren des Pachtvertrages ab 1. Juli 2004 jeweils die übliche Beteiligung von 50:50 bzw. 60:40 zu übernehmen.

Für die Wirtschaftsjahre 2006/2007 bis 2008/2009 erklärte die Klägerin u.a. Erhaltungsaufwendungen für das zur Domäne gehörende Wohnhaus, in dem der Gesellschafter B wohnt, für das Wirtschaftsjahr 2006/2007 in Höhe von 10.839 €, für das Wirtschaftsjahr 2007/2008 in Höhe von 1.157 € und für das Wirtschaftsjahr 2008/2009 in Höhe von 40.029 €. Die Aufwendungen entfallen insbesondere auf die Dach- und Badsanierung des Wohnhauses.

In der Zeit vom 7. April bis 11. Mai 2011 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung für die Jahre 2006 bis 2008 statt. Die Betriebsprüfung erkannte die Aufwendungen für die Wohnhaussanierung nicht als Betriebsausgaben an, sondern ordnete sie den Kosten der privaten Lebensführung zu (BP-Bericht vom 25. Mai 2011, Tz. 13 und 17). Daraufhin erließ das Finanzamt am 18. Juli 2011 gemäß § 164 Abs. 2 AO entsprechend geänderte Bescheide zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2006 bis 2008, in denen es die Betriebsausgaben um die auf das Wohnhaus entfallenden Aufwendungen kürzte.

Hiergegen legte die Klägerin am 25. Juli 2011 Einspruch ein. Sie ist der Auffassung, dass die geltend gemachten Aufwendungen für die Erhaltung des Wohnhauses nicht zuletzt aufgrund der Verpflichtung aus § 6 Abs. 2 des Pachtvertrages betrieblich veranlasst und daher als Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien. Ungeachtet der unterschiedlichen Rechtsauffassung beantragte sie zugleich, die aus den nicht anerkannten Erhaltungsaufwendungen resultierende Gewinnerhöhung anteilig nicht auch C zuzurechnen, weil dieser zum 1.07.2007 aus der GbR ausgeschieden sei und ihm im Rahmen der Auseinandersetzung die wertverbessernden Gebäudereparaturen bereits als stille Reserven zugerechnet und im Abfindungsguthaben enthalten seien.

Mit Einspruchsbescheiden vom 18. April 2012 zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2006 bis 2008 hielt das Finanzamt an seiner Rechtsauffassung fest, nahm aber die für die Jahre 2006 und 2007 von der Klägerin begehrte abweichende Verteilung der Einkünfte auf die Beteiligten antragsgemäß vor. Im Übrigen wies es die Einsprüche als unbegründet zurück.

Hiergegen hat die Klägerin am 11. Mai 2012 Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, dass die geltend gemachten Erhaltungsaufwendungen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien. Zur Begründung trägt sie vor, nach § 6 des Pachtvertrages habe sie sich als Pächterin verpflichtet, bei erforderlichen Baumaßnahmen die Kosten bis zu einem Bruttoinvestitionsvolumen von 100.000,00 € in den ersten 6 Jahren anteilig zu tragen. Diese Verpflichtung erstrecke sich auf den gesamten Pachtgegenstand, einschließlich der gepachteten Wohngebäude. Einen Aufwendungsersatzanspruch habe sie hierfür nicht. Die Entscheidung, an welchem Gebäude Instandhaltungsmaßnahmen durchgeführt werden, treffe der Verpächter. Die Klägerin als Pächterin sei hieran gebunden. Der Pachtaufwand umfasse damit sowohl die jährliche Pachtrate als auch die Gebäudeunterhaltungsverpflichtung, so dass die Aufwendungen insgesamt betrieblich veranlasst seien. Der Pachtgegenstand umfasse neben den landwirtschaftlich genutzten Gebäuden und Flächen auch mehrere Wohngebäude. Eines dieser Wohngebäude werde gemäß der vertraglichen Verpflichtung durch den Gesellschafter B, der auch Betriebsleiter sei, zu Wohnzwecken genutzt. Die vertragliche Verpflichtung ergebe sich daraus, dass nach Tz. 10.1.3 der Allgemeinen Pachtbedingungen eine Residenzpflicht bestehe. Das Wohngebäude sei dem Gesellschafter B von der Klägerin in den Streitjahren unentgeltlich überlassen worden. Zutreffend weise das Finanzamt darauf hin, dass die jährlich zu zahlende Pacht in den Streitjahren wegen der eingegangenen Verpflichtung zur Übernahme von Gebäudeerhaltungsaufwendungen in den ersten 6 Jahren deutlich geringer gewesen sei als für Betriebe dieser Größenordnung üblich. Dementsprechend sehe der Pachtvertrag in § 3 eine Überprüfung und gegebenenfalls Anpassung des Pachtpreises erstmals mit Beginn des 7. Pachtjahres vor. Auch dies zeige, dass die übernommenen Gebäudeunterhaltungsaufwendungen wirtschaftlich ein Pachtzinsersatz seien. Der Vorteil für den Kläger liege darin, dass er im Gegenzug für die Verpflichtung, sich bei erforderlichen Baumaßnahmen an Aufwendungen zu beteiligen, eine geringere Pacht zu entrichten habe. Der Vorteil für den Verpächter sei, dass der Pächter auf Grund seiner Kostenbeteiligung auf sinnvolle und kostengünstige Baumaßnahmen hinwirke und diese vor Ort beaufsichtigen könne. Wäre der Pachtvertrag ohne Kostenbeteiligung mit entsprechend höherem Pachtpreis abgeschlossen worden, dann wären die Pachtaufwendungen, unabhängig davon welche Erhaltungsaufwendungen der Verpächter an seinen verpachteten Gebäuden durchführt, Betriebsausgaben. Aus diesem Grund seien die, neben den jährlichen Pachtzahlungen von 17.100 €, geleisteten Aufwendungen, auch soweit sie auf das vom Gesellschafter genutzte Wohngebäude entfielen, nicht privat veranlasst, sondern Betriebsausgaben. Wirtschaftlich gesehen bleibe es gleich, ob ein höherer Pachtzins zu zahlen sei oder eine Übernahme von Erhaltungsaufwendungen erfolge. Auch steuerlich könne somit keine unterschiedliche Betrachtung erfolgen. Auch der Bundesfinanzhof habe in seinem Urteil vom 13.05.2004 (Az.: IV R 1/02) entschieden, dass die Aufwendungen eines Pächters eines landwirtschaftlichen Betriebes für die Erneuerung der Dacheindeckung als Erhaltungsaufwendungen zu berücksichtigen seien. Es sei lediglich der Teil der Pachtaufwendungen nicht als Betriebsausgabe zu berücksichtigen, der anteilig auf die Wohnung des Betriebsleiters entfalle. Dieser Teil sei im Rahmen der vorangegangenen Betriebsprüfung (BP-Bericht vom 8. Juni 2007, Tz. 16.3) mit jährlich 2.400,00 € angesetzt und in den Streitjahren entsprechend berücksichtigt worden. Eine ausschließlich private Veranlassung der Gebäudeinstandhaltungsaufwendungen am Pachtgegenstand, wie vom Finanzamt angenommen, liege nicht vor.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Das beklagte Finanzamt ist weiterhin der Auffassung, dass die geltend gemachten Erhaltungsaufwendungen nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig seien. Zur Begründung führt es aus, Domänenverpachtungen erfolgten regelmäßig gegen zu zahlende Barpacht und eine Gebäudeunterhaltungsverpflichtung. Verpachtet würden neben den betrieblichen Flächen und Wirtschaftsgebäuden auch das vom Pächter genutzte Wohnhaus. Entsprechend sei auch der Pachtvertrag im Streitfall abgefasst. Gebäudeunterhaltungen könnten sich auf das Wohnhaus oder die Wirtschaftsgebäude beziehen. Im Streitfall beträfen die Erhaltungsaufwendungen unstreitig das Wohnhaus, dessen Bad und Dach vom Pächter saniert worden sei. Unstreitig sei ebenfalls, dass es sich um Erhaltungsaufwendungen und nicht um Herstellungskosten handele. Erhaltungsaufwendungen seien auch bei Domäneverpachtungen nur abzugsfähig, soweit sie auf Betriebsgebäude entfielen. Die für das private Wohnhaus getätigten Aufwendungen seien daher von den Betriebsausgaben abzugrenzen. Der Grund sei, dass Wohngebäude, soweit es sich nicht um denkmalgeschützte Gebäude handele, zum 31.12.1998 mit dem Wegfall der Nutzungswertbesteuerung zwangsweise aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden seien. Da es sich bei dem im Streitfall betroffenen Wohngebäude unstreitig nicht um ein denkmalgeschütztes Gebäude handele, sei hierfür folglich auch kein Nutzungswert mehr anzusetzen. Nutze ein Landwirt aufgrund eines (Betriebs-)Pachtvertrags eine Wohnung mit zugehörigen Grund und Boden für eigene Wohnzwecke, so könne er das auf diese Wohnung entfallende (anteilige) Pachtentgelt folglich nicht als Betriebsausgabe abziehen. Gleiches müsse für Erhaltungsaufwendungen gelten, die auf das Wohnhaus entfielen. Daran, dass das Wohnhaus notwendiges Privatvermögen sei, ändere auch die Tatsache nichts, dass die Klägerin nach dem Pachtvertrag verpflichtet gewesen sei, in den ersten 6 Jahren anteilig auch Aufwendungen für das Wohnhaus zu übernehmen. Zum einen sei die Klägerin diese Vertragsverpflichtung freiwillig eingegangen und zum anderen sei die jährliche Pacht wegen der Übernahmeverpflichtungen für die Erhaltungsaufwendungen deutlich niedriger ausgefallen als es für Betriebe dieser Größenordnung üblich sei. Der Gesellschafter B wohne damit bereits erheblich verbilligt und könne nun nicht auch noch die Aufwendungen für das Wohnhaus als Betriebsausgaben abziehen.

Die Klägerin hatte für die drei Streitjahre ursprünglich drei getrennte Klagen erhoben. In der mündlichen Verhandlung vom 12. November 2013 wurden die Verfahren 13 K 139/12, 13 K 140/12 und 13 K 141/12 zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung unter dem Aktenzeichen 13 K 139/12 verbunden.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die vom beklagten Finanzamt vorgelegten Steuerakten und die BP-Arbeitsakten verwiesen.