Die zulässige Klage ist begründet.

1. Der passive Rechnungsabgrenzungsposten ist nicht beim laufenden Gewinn, sondern beim Betriebsaufgabeergebnis zu berücksichtigen.

a. Eine Betriebsaufgabe zum 31.12.2010 liegt vor.

Nach §§ 14, 16 Abs. 3 EStG gehören zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft auch Gewinne, die bei der Veräußerung bzw. Aufgabe eines land- oder forstwirtschaftlichen Betriebs erzielt werden. Soweit Wirtschaftsgüter nicht veräußert werden, ist der gemeine Wert im Zeitpunkt der Aufgabe anzusetzen (§ 16 Abs. 3 Satz 7 EStG).

Eine Betriebsaufgabe liegt unstreitig vor, da sie binnen 3 Monaten nach Ablauf des Rumpf-Wirtschaftsjahres gegenüber dem Finanzamt erklärt wurde.

b. Der streitige Betrag ist beim Betriebsaufgabeergebnis und nicht beim laufenden Gewinn zu erfassen.

aa. Bei der Abgrenzung zwischen laufendem Gewinn und Aufgabegewinn ist grundsätzlich auf den zeitlichen und wirtschaftlichen bzw. sachlichen Zusammenhang des einzelnen Geschäftsvorfalls mit dem laufenden Geschäftsbetrieb einerseits und der Betriebsaufgabe andererseits abzustellen (vgl. Urteile des BFH vom 24. August 2000 IV R 42/99, BFHE 193, 107, BFH/NV 2001, 246 [BFH 24.08.2000 - IV R 42/99]; vom 10. November 2004 XI R 69/03, BFHE 208, 190, BStBl II 2005, 596 [BFH 10.11.2004 - XI R 69/03]; vom 20. Dezember 2006 X R 31/03, BFHE 216, 288, BFH/NV 2007, 824 [BFH 20.12.2006 - X R 31/03]; vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862 m.w.N.). Ein zeitlicher Zusammenhang allein genügt nicht (Urteil des BFH vom 1. Dezember 1988 IV R 140/86, BFHE 155, 341, BStBl II 1989, 368 [BFH 01.12.1988 - IV R 140/86]).

Zeitlich ist der passive Rechnungsabgrenzungsposten zum 31.12.2010 aufzulösen, da der Betrieb danach nicht mehr weiterbesteht. Das zeitliche Moment ist insoweit gegeben, vermag aber nicht zu einer eindeutigen Zuordnung zu führen, da auch die letzte Bilanz zum 31.12.2010 zu erstellen ist.

bb. Zu berücksichtigen ist bei der Zuordnung insbesondere, dass mit dem laufenden Gewinn nur die Ertragskraft des werbenden Betriebes, nicht aber das Ergebnis aus der Aufdeckung stiller Reserven anlässlich einer Beendigung besteuert werden kann (Urteil des BFH vom 15. Juni 2004 VIII R 7/01, BFHE 205, 307, BStBl II 2004, 754 [BFH 15.06.2004 - VIII R 7/01] m.w.N.). Hierzu hat der BFH einige Entscheidungen getroffen.

So kann auch die Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens zum begünstigten Aufgabegewinn gehören, wenn die Veräußerung nicht wie bisher im laufenden Betrieb an den bisherigen Kundenkreis erfolgt. Dies ist z.B. der Fall, wenn es sich um Rücklieferungen an frühere Lieferanten handelt oder vom üblichen Verlauf abweichende Geschäfte getätigt werden (Urteil des BFH vom 1. Dezember 1988 IV R 140/86, BFHE 155, 341, BStBl II 1989, 368 [BFH 01.12.1988 - IV R 140/86]).

Eine Ansparrücklage nach § 7g EStG ist nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 20. Dezember 2006 X R 31/03, BFHE 216, 288, BStBl II 2007, 862 [BFH 20.12.2006 - X R 31/03]) beim begünstigten Aufgabegewinn zu erfassen. Da die Ansparrücklage betriebs- und investitionsgutbezogen ist, und im Falle der Betriebsaufgabe in Folge des Unmöglich-Werdens des zuvor geplanten Erwerbs bzw. der Investition aufgelöst werden muss. Die Auflösung der Rücklage stellt insoweit wirtschaftlich betrachtet die Folge der Betriebsaufgabe und nicht des Ablaufs des Wirtschaftsjahres dar. Nicht entscheidend ist das Argument, dass ein Bilanzposten zulasten des laufenden Gewinns gebildet wurde. Dieser Effekt ist bei einer Vielzahl von stillen Reserven, die sich z.B. durch Sonderabschreibungen und/oder erhöhte Absetzungen für Abnutzung ergeben, ebenfalls gegeben. Diese Punkte gehören jedoch unstreitig zum Aufgabegewinn. Entscheidend für den sachlichen Zusammenhang ist es, ob bei Einreichen des Jahresabschlusses bereits ein Entschluss zur Betriebsaufgabe gefasst wurde. (Vgl. zum Ganzen auch Urteil des FG Münster vom 14. Dezember 2007 12 K 4369/04 G, EFG 2008, 618). Der Grundsatz, dass ein zu Lasten des laufenden Gewinns gebildeter Bilanzposten stets zugunsten des laufenden Gewinns wieder aufgelöst werden müsste, besteht nicht (Urteil des BFH vom 10. November 2004 XI R 69/03, a.a.O.).

cc. In der Literatur wird die Beurteilung nicht ganz so einheitlich vorgenommen.

In Felsmann - Giere (§ 14 EStG, D Rn 141b) wird die Auffassung vertreten, dass Rechnungsabgrenzungsposten, die erfolgswirksam gebildet wurden, im letzten Wirtschaftsjahr erfolgswirksam aufzulösen sind. Für eine Zuordnung von Rechnungsabgrenzungsposten zum Veräußerungs- oder Aufgabegewinn sei kein Raum, weil ein zur wirtschaftlichen Zuordnung der abgegrenzten Beträge erforderlicher Zeitraum nach der Veräußerung oder Aufgabe nicht mehr zur Verfügung stehe. Rechnungsabgrenzungsposten seien im Gegensatz zu Rückstellungen und Rücklagen rein rechnerische Bilanzposten und keine Wirtschaftsgüter, die in der Veräußerungs- oder auf Aufgabebilanz auszuweisen seien.

Frotscher (in Haufe Office Kommentar, § 16 EStG, Rn 234) sieht dies anders. Ist anlässlich der Betriebsaufgabe ein im laufenden Betrieb entstandener (passiver) Rechnungsabgrenzungsposten aufzulösen, so ist die Auflösung mangels Veranlassung durch den laufenden Geschäftsbetrieb nicht in der letzten Gewinnermittlungsbilanz vorzunehmen, sondern im Rahmen der Ermittlung des Aufgabegewinns.

Nach Littmann/Bitz/Pust - Hörger/Rapp § 16 EStG, Rn 125a ff, 128 gehören Gewinne, die auf Bewertungsabschläge, Bewertungsfreiheiten, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen oder steuerfreie Rücklagen entfallen, nicht zum laufenden Gewinn, sondern zum begünstigten Veräußerungs- oder Aufgabegewinn, sofern ihre Voraussetzungen nicht bereits vor der Betriebsveräußerung oder dem Beginn der Betriebsaufgabe entfallen sind. Dem EStG sei kein allgemeiner Grundsatz zu entnehmen, dass Steuervergünstigungen, die zulasten des laufenden, nach dem normalen tarifbesteuerten Gewinn in Anspruch genommen wurden, auch wieder zugunsten des laufenden Gewinns aufzulösen seien. Auch die Finanzverwaltung rechne mittlerweile den Gewinn aus der Auflösung aller steuerpflichtigen Rücklagen dem Veräußerungsgewinn hinzu. Das gleiche müsse auch für die Rücklage für Ersatzbeschaffungen gelten. Ausnahme sei hier eine Rücklage, wenn diese wegen Fristablauf vor Beginn der Betriebsaufgabe aufzulösen sei. In diesem Fall wäre dann der laufende Gewinn zu erhöhen. Rücklagen für Ersatzbeschaffungen zählten zum Aufgabegewinn, wenn die Aufgabe der Ersatzbeschaffungskosten durch die Betriebsaufgabe bedingt sei. Die Auflösung von Rückstellungen gehöre zum Aufgabegewinn, wenn die der Rückstellung zugrunde liegende Verpflichtung bis zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe fortbestanden hat und lediglich infolge der Betriebsaufgabe entfällt. Da nach der neueren Rechtsprechung des BFH (in BStBl II 2000, 458 [BFH 25.01.2000 - VIII R 55/97] zur Vorfälligkeitsentschädigung) das allgemeine Veranlassungsprinzip nach § 4 Abs. 4 EStG für die Zuordnung von Veräußerungskosten gelte, sei auch die Auflösung eines Disagios den Veräußerungskosten zu zuordnen. Dies sehe der 4. Senat des BFH (BStBl II 2005, 637 [BFH 19.05.2005 - IV R 17/02]) jedoch anders. Entscheidend sei allein, ob der auslösende Vorgang wirtschaftlich zum Vorgang der Betriebsveräußerung zu rechnen sei.

dd. Vorliegend sind die Voraussetzungen für die Erfassung des passiven Rechnungsabgrenzungspostens beim Betriebsaufgabeergebnis nach der Überzeugung des Senats gegeben.

Die Aufgabeerklärung wurde mit dem Jahresabschluss zum 31.12.2010, wenn nicht gar zeitlich vorher, somit zeitnah abgegeben. Die Auflösung des pRAP ist auch erforderlich, da durch die Betriebsaufgabe die Möglichkeit einer weiteren Berücksichtigung im Betrieb geendet hat. Insoweit besteht nicht nur ein enger zeitlicher Zusammenhang, sondern auch ein sachlicher Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe. Das Darlehen ist weiter zu bedienen, weil es noch nicht vollständig getilgt ist. Zudem ist der Zinszuschuss nicht zurück zu zahlen, da der Stall weiterhin für landwirtschaftliche Zwecke genutzt wird. Insoweit kommt eine Auflösung wegen Wegfalls der Voraussetzungen für den pRAP aufgrund eines Ereignisses, das nicht die Betriebsaufgabe darstellt, nicht in Betracht.

Hierbei wird nicht verkannt, dass sich die Zinsen bei normalem Ablauf auf mehrere Jahre verteilt hätten. Ein Rechnungsabgrenzungsposten weist ein zeitraumbezogenes Entgelt aus. Insoweit stellt er kein Wirtschaftsgut dar. Eine (teleologische) Reduktion des Anwendungsbereiches der §§ 14, 16 und 34 EStG auf Gewinne aus einer zusammengeballten Realisierung stiller Reserven lediglich von Wirtschaftsgütern lässt sich jedoch weder aus dem Wortlaut der Regelung noch mit deren Zielsetzung rechtfertigen. Es ist vielmehr darauf abzustellen, dass ein außerordentlicher, zusammengeballter Ertrag im zeitlichen und insbesondere sachlichen Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe anfällt. Dies ist hier der Fall. Der passive Rechnungsabgrenzungsposten ist aufzulösen, weil der landwirtschaftliche Betrieb aufgegeben wird. Der Ertrag trifft mit weiteren Realisierungstatbeständen zusammen, so dass sich eine Zusammenballung ergibt, die typischerweise im Rahmen der Steuerbegünstigung für Betriebsaufgabeergebnisse aufgefangen werden soll.

Das Argument, wonach Rechnungsabgrenzungsposten rein rechnerische Bilanzposten und keine Wirtschaftsgüter seien, und deswegen nicht zur Aufgabebilanz ausgewiesen werden könnten, überzeugt deshalb nicht. Im Rahmen der §§ 14, 16 EStG wird nicht zwischen rein rechnerischen Bilanzposten und Wirtschaftsgütern unterschieden. Vielmehr soll das Ergebnis, das bei der Beendigung einer betrieblichen Tätigkeit entsteht, begünstigt werden.

Nicht entscheidend ist weiterhin, dass sich die Zinsen sowie der Zuschuss in der Vergangenheit beim laufenden Ergebnis ausgewirkt haben. Dies ist auch bei der Bildung von stillen Reserven zumindest teilweise der Fall, wenn sie durch Abschreibungen o.ä. entstehen. Insoweit ist dem Urteil des FG Münster vom 14.12.2007 sowie des BFH vom 20.12.2006 (beide a.a.O.) zuzustimmen. Der Senat macht sich deren Argumentation insoweit zu Eigen.

Ein sachlicher bzw. wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Betriebsaufgabe ist gegeben, so dass der passive Rechnungsabgrenzungsposten beim Aufgabegewinn und nicht beim laufenden Gewinn zu erfassen ist.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Die Ausrechnung der Steuer wird dem Beklagten gem. § 100 Abs. 2 S. 2 FGO übertragen.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitsache zugelassen.