Streitig ist, ob das beklagte Finanzamt (FA) die dem Kläger im Streitjahr ausgezahlte Heuer im Inland der Besteuerung unterwerfen durfte.

Die miteinander verheirateten Kläger werden vom beklagten FA zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im Streitjahr erzielte der Kläger als Chief Engineer Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Er war vom 03.01. bis 07.09.1989 auf dem unter zypriotischer Flagge fahrenden Schiff MT "B..." tätig (siehe hierzu die Bescheinigung auf Blatt 1 der ESt-Akte 1989). Eigentümer des Schiffes ist die Partenreederei MT "B..." mit Sitz in H... . Diese bedient sich zur Erledigung ihrer Geschäfte der als Korrespondentreeder tätigen ... mit Sitz in H... . Im Streitjahr hatte die Eigentümerin das Schiff an die B... N... Ltd. mit Sitz in L..., Zypern, für zwei Jahre in Bareboat verchartert. Die B... N... hat die fälligen Bareboatcharterraten an die Eigentümerin des Schiffes überwiesen.

Die B... N... wiederum hatte das Schiff für zwei Jahre in Zeitcharter an die Eigentümerin weiter verchartert. Die Partenreederei hat die fälligen Zeitcharteraten an die B... N... überwiesen. Die Kosten für das Schiff wurden wie folgt getragen: Der Bareboatcharterer trug sämtliche Betriebs- und Wartungskosten einschl. der Steuern, die Eigentümerin und Zeitcharterin trug die Kosten, die mit der Durchführung der Reise zu tun hatten (Hafen-, Lade-, Lösch-, Treibstoffkosten).

Die B... N... hatte mit der I... M... Ltd. auf Zypern einen sogenannten Crewingkontrakt geschlossen, wonach die letztgenannte Firma als Arbeitnehmerverleiherin die Besatzung stellte. Von der I... M... Ltd. erhielt der Kläger im Streitjahr seinen Lohn (vgl. insoweit die Bescheinigung der I... M... Ltd., Blatt 27 FG-Akte). Wegen der weiteren Einzelheiten des Zahlungsflusses wird auf das Schreiben der Korrespondentreederei vom 05.05.1997 einschl. der Anlagen (vgl. Blatt 89 - 112 FG-Akte) verwiesen.

Das FA erfasste die dem Kläger im Streitjahr ausgezahlten Heuern bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und setzte die Einkommensteuer entsprechend fest. Im Einspruchsverfahren machte der Kläger geltend, die Besteuerung im Inland verstoße gegen Treu und Glauben. Bei der sogenannten Bareboatcharter wisse der deutsche Seemann zumeist gar nicht, dass der deutsche Eigner gegenüber dem ausländischen Charterer als Befrachter auftrete.

Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück. Es verwies auf Art. 15 Abs. 3 des Doppelbesteuerungsabkommens mit Zypern (DBA-Zypern), wonach Vergütungen für unselbständige Arbeit, die an Bord eines Seeschiffes im internationalen Verkehr ausgeübt wird, in dem Staat zu besteuern sind, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet. Im vorliegenden Fall befinde sich die tatsächliche Geschäftsleitung des Schifffahrtsunternehmens im Inland. Denn das FA H...-S... habe auf Anfrage mitgeteilt, dass die Partenreederei M... "B..." Eigentümerin des gleichnamigen Schiffes sei und ihre Geschäftsleitung in H... habe. Der Gewinn aus der Seeschifffahrt sei mittelbar um die Heuer gemindert worden (Abzug durch Zeitchartermiete). Die Besteuerung verstoße auch nicht gegen den Grundsatz von Treu und Glauben, da das FA zu keinem Zeitpunkt dem Kläger gegenüber die Auffassung vertreten habe, die hier streitigen Einkünfte seien steuerfrei. Soweit das FA in der Vergangenheit die Einkünfte des Klägers steuerfrei belassen habe, sei diese Handhabung unzutreffend gewesen. Die Korrektur einer sich als unzutreffend herausstellenden steuerlichen Behandlung für die Zukunft beinhalte keine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben. Da die Verwaltung an Gesetz und Recht gebunden sei (Art. 20 Abs. 3 Grundgesetz - GG -), habe sie nicht nur das Recht, sondern im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung die Pflicht, in der Vergangenheit geschehene Fehler zumindest für die Zukunft richtig zu stellen.

Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, mit der der Kläger weiterhin eine Freistellung seiner im Streitjahr gezahlten Heuern von der deutschen Steuer begehrt. Ergänzend trägt der Kläger folgendes vor:

Er habe keinen Einfluss darauf, auf welchen Schiffen ihn sein zypriotischer Arbeitgeber einsetze. Er wisse auch nicht, wie und von wem die Schiffe unter welcher Rechtskonstruktion betrieben würden. Ihm stehe Vertrauensschutz zu, da er stets dem FA alle Papiere vorgelegt habe. Es verstoße überdies gegen den Gleichheitsgrundsatz, wenn er seinen Lohn in Deutschland versteuern müsse, die anderen deutschen Besatzungsmitglieder auf seinem Schiff hingegen nicht.

Zur Frage der Anwendbarkeit des DBA-Zypern trägt der Kläger wie folgt vor:

Zwar lege der BFH in mittlerweile ständiger Rechtsprechung Art. 15 Abs. 3 DBA Zypern dahin aus, dass mit dem Begriff "Unternehmen" nicht der ausländische Bareboatcharterer oder das ausländische Arbeitnehmerüberlassungsunternehmen gemeint sei, sondern diejenige Stelle, die im Inland letztlich die Heuerlast trage. Hierbei beachte der BFH jedoch nicht gebührend, dass als Voraussetzung für die gem. § 7 Flaggenrechtsgesetz notwendige Genehmigung der Ausflaggung des Schiffes der Nachweis zu führen sei, dass das Schiff von einem ausländischen Unternehmer betrieben werde. Die Ausflaggung sei nur möglich, wenn ein ausländischer Reeder das Schiff übernehme. Dieser besorge beim Bareboatcharter auch die Bemannung und trage die Personalkosten.

Soweit das FA Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Inland besteuere, setze dies ein wirksames Arbeitsverhältnis im Inland voraus. Sämtliche Petitionen an die entsprechenden Ausschüsse hätten jedoch klar ergeben, dass der Kläger ausschließlich mit einer zypriotischen Gesellschaft arbeitsvertraglich verbunden gewesen sei. Die Zahlungen der deutschen Partenreederei könnten insoweit nur Lohnzahlungen eines Dritten sein. Die Zeitchartergebühr stelle auch keine "verdeckte" Lohnzahlung dar, da zwischen dem Kläger und der Partenreederei keine vertraglichen Beziehungen bestünden.

Der zentrale Missstand liege darin, dass das FA dem Kläger den Status eines Arbeitnehmers im Vertragsverhältnis zu einem ausländischen Arbeitgeber einräume, ihn gleichwohl aber mit seinen Arbeitseinkünften im Inland steuerpflichtig mache. Demgegenüber erfahre der Kläger keinerlei sozialversicherungsrechtliche Absicherung, da kein sozialversicherungspflichtiges Arbeitsverhältnis mit einem inländischen Arbeitgeber bestehe. Durch die Ausflaggung werde der Kläger im wahrsten Sinne des Wortes aus dem sozialen Netz "hinausgekippt".

Zwar liege diese Problematik außerhalb der Regelungskompetenz des Finanzgerichts; gleichwohl gebiete es der Grundsatz des effektiven Rechtsschutzes, dass das FG dem Kläger auch unter diesem verfassungsrechtlichen Grundsatz zu seinem Recht verhelfe. Denn er sei weder aktiv legitimiert, um gegen die Ausflaggung gem. § 7 Flaggenrechtsgesetz zu klagen, noch um ein sozialversicherungspflichtiges Arbeitsverhältnis zu begründen. Demzufolge greife die Aufrechterhaltung des Steuerbescheides ungeachtet der spezialgesetzlichen Rechtmäßigkeit in verfassungswidriger Weise in die Persönlichkeitsrechte des Klägers ein. Die BFH-Rechtsprechung dürfe daher solange keine Anwendung finden, wie diese auf eine verfassungsrechtlich nicht hinnehmbare Regelungswidersprüchlichkeit zwischen Steuerrecht, Flaggenrecht, Arbeits- und Sozialrecht hinauslaufe.

Im übrigen sei Ziel der Doppelbesteuerungsabkommen, eine mit dem ausländischen Staat übereinstimmende Rechtsanwendung zu praktizieren. Mit ihrer Auslegung setzten sich die deutschen Behörden über die zypriotische Interpretation des DBA einseitig hinweg, ohne den insoweit gebotenen Weg einer Verständigung zu beschreiten.

Die Kläger beantragen,

Das FA beantragt,

Es verweist auf seine Ausführung im Einspruchsbescheid. Ergänzend trägt es folgendes vor:

Art. 15 Abs. 3 DBA-Zypern lasse für den Fall der Vergütung für unselbständige Arbeit, die an Bord von Schiffen im internationalen Verkehr betrieben wird, eine Besteuerung in dem Vertragsstaat zu, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befinde. Diese Regelung, die die Besteuerung der Heuern betreffe, stehe in direktem Zusammenhang mit Art. 8 Abs. 1 DBA-Zypern, in dem die Besteuerung der Gewinne der Schifffahrtsunternehmen geregelt sei. Es sei daher nur konsequent, dass dem Staat, der das Besteuerungsrecht für die durch die Heuern geminderten Gewinne habe, auch das Besteuerungsrecht für die Heuern zustehe. Ob die Gewinne der Reederei dadurch gemindert seien, dass sie die Heuer unmittelbar an die bei ihr beschäftigten Arbeitskräfte zahle oder die Heuern über ein zusätzlich eingeschaltetes Unternehmen abfließe, sei für die Besteuerung unerheblich. Es verweist in diesem Zusammenhang auf ein Urteil des FG Hamburg vom 10.08.1993, EFG 1994, 466 sowie des Schleswig-Holsteinischen FG vom 12.12.1995, EFG 1996, 928.

Im Streitfall sei in der von der Reederei an die Bonaire Navigation gezahlten Zeitcharter auch der Anteil für die Heuer enthalten. Dies werde durch den Jahresabschluss der Reederei deutlich, in dem die Personalkosten für die Mannschaftsgestellung der B... N... als Aufwand gebucht worden seien (Blatt 134, 135 FG-Akte). Damit trage die Reederei wirtschaftlich den Arbeitslohn der Schiffsbesatzung. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 08.02.1995 I R 42/94, BStBl II 1995, 405) sei das Besteuerungsrecht für die Heuern dem Staat als Ausgleich dafür zuzurechnen, dass das die Schifffahrt betreibende Unternehmen die Gewinne um die Vergütungen gemindert habe.

Eine Anfrage beim Bundesamt für Finanzen (BAF) habe überdies ergeben, dass es sich sowohl bei der B... N... Ltd. als auch bei der I... I... C... Ltd. (der Vorläuferfirma der I M... Ltd.) um sogenannte "offshore-companies" mit lediglich administrativen Tätigkeiten handele. Beide Gesellschaften seien daher als Briefkastenfirmen einzustufen.

Über die vom Kläger weiter aufgeworfenen flaggen- bzw. sozialversicherungsrechtlichen Fragen könne das FG mangels Regelungskompetenz nicht befinden. Die schwierige Lage deutscher Seeleute werde zwar nicht verkannt; es sei jedoch nicht möglich, entgegen Wortlaut, Vorschriftenzusammenhang und Zweck eines DBA zu entscheiden. Im übrigen würden in steuerrechtlicher Hinsicht keine Widersprüche vorliegen. Sinn und Zweck eines DBA sei es, die Doppelbesteuerung zu vermeiden. Im Streitfall sei es nicht zu einer derartigen Doppelbesteuerung gekommen.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten verweist der Senat auf die Schriftsätze vom 09.05.1995 (Blatt 23-32 FG-Akte), vom 22.05.1995 (Blatt 33-37 FG-Akte), vom 05.05.1997 (Blatt 89-112 FG-Akte), vom 11.07.1997 (Blatt 130-135 FG-Akte), vom 28.10.1997 (Blatt 137, 138 FG-Akte), vom 16.03.1998 (Blatt 167-191 FG-Akte) sowie vom 25.05.1998 (Blatt 192-194 FG-Akte). Während des Klageverfahrens ist der angefochtene Einkommensteuerbescheid geändert worden. Die Kläger haben den geänderten Bescheid gem. § 68 Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens gemacht.