Die Klage ist teilweise begründet.

Der Beklagte ist zutreffend davon ausgegangen, dass der Kläger mit dem Betrieb der Wohnungen zum Zweck der Ausübung der Prostitution Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielte. Die von dem Kläger in den Streitjahren ausgeübte Tätigkeit erfüllt den Tatbestand gewerblicher Tätigkeit i.S.v. § 15 Einkommensteuergesetz (EStG). Der Bekannte des Klägers, A, hatte zwar mit Prostituierten teilweise Mietverträge über die Wohnräume abgeschlossen. Die von dem Kläger erzielten Einnahmen führten jedoch zu Einkünften aus Gewerbebetrieb und nicht zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, weil der Kläger nicht nur die Räume an die Prostituierten überlassen hat, sondern die Prostituierten zum Einsatz in den Wohnungen beschaffte und alle damit zusammenhängenden weiteren Tätigkeiten und Organisationen ausübte. Im Rahmen einer solchen Tätigkeit liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb und nicht Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor (vgl. BFH, Beschluss vom 19.06.2001 X B 67/00, BFH/NV m.w.N. aus der Rechtsprechung).

Gemäß § 162 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) kann die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen schätzen, sofern sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige an der Sachaufklärung nicht mitwirkt, zum Beispiel indem er keine Steuererklärung abgibt.

Der Kläger hatte in seinen Steuererklärungen keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt. Aufzeichnungen über die aus dem Gewerbebetrieb erzielten Einkünfte wurden von ihm nicht geführt. Dem Beklagten war es daher nicht möglich, die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln oder zu berechnen, so dass sie geschätzt werden mussten. Die Schätzung ist daher dem Grunde nach rechtmäßig.

Die Schätzung des Beklagten ist jedoch der Höhe nach teilweise zu korrigieren.

Die Schätzung ist ein Verfahren, Besteuerungsgrundlagen mithilfe von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen zu ermitteln, wenn eine sichere Feststellung trotz des Bemühens um Aufklärung nicht möglich ist. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für ein solches Verfahren von Bedeutung sein können. Aus dem festgestellten Sachverhalt ist zu folgern, dass Besteuerungsgrundlagen in einer wahrscheinlichen Höhe verwirklicht worden sind. Dabei enthalten die durch Schätzung ermittelten Besteuerungsgrundlagen einen Unsicherheitsbereich, da eine genaue Bestimmung der Besteuerungsgrundlagen im Wege der Schätzung trotz Bemühens um Zuverlässigkeit allenfalls zufällig erreicht werden kann. Die Unschärfe, die jeder Schätzung anhaftet, kann im Allgemeinen vernachlässigt werden. Soweit sie sich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen auswirkt, muss er sie hinnehmen, wenn er den Anlass für die Schätzung gegeben hat. Schätzungen müssen insgesamt in sich schlüssig sein; ihre Ergebnisse müssen darüber hinaus wirtschaftlich vernünftig und möglich sein und von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen bestimmt werden, damit die Schätzung der Wirklichkeit möglichst nahe kommt (vgl. BFH, Urteil vom 18.12.1984 VIII R 195/82, BStBl II 1986, 227 n.w.N.).

Gesicherte oder repräsentative Erkenntnisse über die Anzahl der jeweils in den Wohnungen tätigen Prostituierten, die Anzahl ihrer täglichen Freier und über das von diesen gezahlte Entgelt liegen nicht vor. Bei der Prostituierten W ging die Polizei nach deren Aussage davon aus, dass sie ihre Kosten der Einschleusung i.H.v. 2.000 DM in zwei Wochen abgearbeitet gehabt habe. Daraus ergäbe sich ein täglicher Verdienst von 141,- DM pro Tag. Die Prostituierte F gab an, den Schleuserlohn von 2.000 DM innerhalb von 1 ½ Monaten abgearbeitet zu haben. Daraus ergäbe sich ein Tagesverdienst von 45 DM pro Tag. Die Prostituierte J gab an, ein Festgehalt von 2.000 DM im Monat erhalten zu haben. Hieraus ergäbe sich ein Tagesverdienst von 66 DM. Da die Prostituierten jeweils die Hälfte des Entgelts für sich behalten durften, beträgt die Tageseinnahme mindestens das Doppelte der berechneten Beträge. Daraus ergäbe sich ein Entgelt von ca. 90 bis 282 DM pro Tag. Wegen der geringen Anzahl der Aussagen über den Verdienst, sind die daraus berechneten Tageseinnahmen jedoch nicht repräsentativ. Sie decken sich z.B. nicht mit den Angaben eines Kunden, wonach in der "O" ein Preis von 300 DM pro Stunde und 1.000 DM pro Nacht verlangt und dies Angebot auch mehrfach in Anspruch genommen wurde. Ferner haben Prostituierte nach eigenen Angaben für Sonderleistungen wesentlich höhere Entgelte erhalten. Entsprechende Feststellungen wurden anlässlich einer Durchsuchung in der O anhand der aktuellen Einnahme einer Prostituierten und einschlägiger Aufzeichnungen getroffen. Nach eigenen Aufzeichnungen für die Zeit vom 01.06. bis 21.06.2000 haben die Prostituierten in der Wohnung in B 100 DM bis 200 DM pro Freier eingenommen. Dies entspricht auch den Angaben des Klägers und As, die in der mündlichen Verhandlung mehrfach erklärten, dass das vom Finanzamt zugrunde gelegte Entgelt schon deshalb nicht zutreffen könne, weil die Höhe sehr unterschiedlich gewesen sei und je nach dem, was die Kunden verlangt hätten, darüber oder darunter gelegen hätte. Wenn das Finanzamt bei der Vielzahl der Unsicherheiten einen durchschnittlichen Prostituiertenlohn von 150 DM/Freier zugrunde legt, dürfte diese Schätzung eher am unteren Rand des Realistischen liegen. Jedenfalls konnte das Gericht nicht feststellen, dass die Schätzung des Beklagten außerhalb eines an der Wirklichkeit orientierten Schätzungsrahmens liegt, sodass gegen die Höhe des vom Beklagten in Ansatz gebrachten Durchschnittlohnes für die Prostituierten/Freier keine Bedenken bestehen. Insofern war zu berücksichtigen, dass sich die Finanzbehörde ohne Rechtsfehler an der oberen Grenze des Schätzungsrahmens orientieren kann, wenn, wie hier, der Kläger keine Aufzeichnungen geführt und keine Besteuerungsgrundlagen erklärt hat (vgl. Klein/Rüsken, AO, 9. Aufl. § 162 Rz. 136 m.w.N. aus der Rechtsprechung). Letzte verbleibende Unschärfen gehen zu Lasten des Klägers und sind von diesem hinzunehmen, da er die Schätzung veranlasst hat.

Die vom Beklagten zugrunde gelegte Anzahl von zwei Freiern pro Tag und Prostituierter ist als Durchschnittswert schon angesichts der in B, V und der O in C zur Verfügung stehenden Zimmer nicht zu beanstanden. Zur Überzeugung des Gerichts ist es auch nicht sehr wahrscheinlich, dass täglich nur ein Freier pro Prostituierte vorhanden war. Die Schätzung von zwei Freiern pro Tag und Prostituierter ist als Durchschnittswert vielmehr eher am unteren Rand des Wahrscheinlichen angesiedelt.

Angesichts der polizeilichen Feststellungen hinsichtlich der bei Kontrollen in den Wohnungen angetroffenen Prostituierten und eines Teils der Aussagen der Prostituierten, wonach mehrere Prostituierte in den Wohnungen tätig waren, erscheint die von der Steuerfahndung zugrunde gelegte Anzahl von vier Prostituierten in B, drei in V und vier in der O nicht unrealistisch und zumindest für die O eher als zu gering. Gerade für die O ist zu berücksichtigen, dass hier selbst nach den Angaben des Klägers eine so hohe Nachfrage nach Prostituierten war, dass mehrfach aus den Wohnungen in B und V Prostituierte dorthin gebracht werden mussten und dies durch Feststellungen anlässlich verschiedener Polizeikontrollen bestätigt ist. Auch angesichts der in den jeweiligen Wohnungen zur Verfügung stehenden Räume erscheint die vom Finanzamt zugrunde gelegte Anzahl der Prostituierten pro Einheit nicht unrealistisch. Der Hinweis, dass bei zwei Zimmern nicht vier Prostituierte tätig werden können, wird schon dadurch entkräftet, dass sowohl vormittags wie nachmittags jeweils zwei Prostituierte tätig sein konnten. Um jedoch alle für die mit der Schätzung der Einnahmen aus der Wohnung in B verbundenen Unsicherheiten auszuschließen, geht das Gericht wie bei der Wohnung in V von nur drei Prostituierten pro Tag aus. Für die Wohnungen in der O verbleibt es bei vier Prostituierten pro Tag. Letztlich war im Rahmen der Schätzung auch zu berücksichtigen, dass der Kläger und A die Erwerbsquelle aus Tätigkeiten der Prostitution nicht bei Gelegenheit oder nebenbei betrieben, sondern professionell, in großem Umfang und mit eigener Rekrutierung einer Vielzahl von Prostituierten aus Osteuropa, was durch das Urteil des Landgerichts ... vom 31. Mai 2005 (22 KLs 9/02) bestätigt ist, in dem sowohl der Kläger wie auch A wegen Verstoßes gegen das Ausländergesetz durch gewerbsmäßiges Einschleusen von Ausländern jeweils zu Freiheitsstrafen von einem Jahr und sechs Monaten verurteilt wurden.

Es bestehen keine Bedenken dagegen, die Tätigkeit der Prostituierten über den gesamten Zeitraum durchgängig an 30 Tagen im Monat anzunehmen. Es mag zwar sein, dass auch die Prostituierten Freizeit, Urlaub, Krankheit, Heimreise oder sonstige Ausfalltage hatten. Dagegen steht jedoch, dass sie nicht den ganzen Tag über ihrer Tätigkeit nachgingen, Prostituierte häufig nur kurzfristig tätig waren und ihnen daher ausreichend Freizeit zur Verfügung stand. Die insofern letztlich verbleibenden Unsicherheiten sind im Rahmen der vom Gericht zugrunde gelegten Anzahl der tätig gewordenen Prostituierten berücksichtigt; restliche Unsicherheiten sind vom Kläger hinzunehmen.

Die vom Kläger und A zuletzt in der mündlichen Verhandlung gemachten Angaben, wonach in B 2, in V 1,5 und in der O höchstens 3 Prostituierte bei jeweils einem Freier pro Tag 75 DM pro Freier an höchstens 25 Tagen im Monat eingenommen haben und den Einnahmen neben der Miete weitere durchschnittliche Kosten in B und V von monatlich jeweils mindestens 1.500 DM gegenüber gestanden hätten, konnten schon deshalb auch nicht teilweise als realitätsgerecht berücksichtigt werden, weil sich danach in erheblichem Umfang ausschließlich Verluste ergeben, was der Kläger und A im Moment ihres Vortrags nicht überblickten und in anderen Zusammenhängen im Rahmen der mündlichen Verhandlung selbst nicht ernsthaft geltend gemacht hatten.

Es erscheint jedoch plausibel, dass hinsichtlich des Betriebs der Wohnungen Kosten angefallen sind. Der Kläger konnte hierüber zwar keine bzw. keine vollständigen Nachweise mehr erbringen. Hausnebenkosten für Wasser, Strom, Gas und Heizung, Kosten für Telefon, Werbeanzeigen und weitere Betriebskosten sowie eine zu bildende Gewerbesteuerrückstellung sind jedoch so wahrscheinlich, dass sie im Rahmen einer Schätzung auch ohne Nachweis in angemessener Höhe zu berücksichtigen sind. Da keine verlässlichen Daten vorliegen, schätzt das Gericht die weiteren Betriebsausgaben einschließlich Hausnebenkosten für die Wohnung B und V auf monatlich jeweils 600 DM.

Hinsichtlich der Unterhaltung und des Betriebs der für die Prostitution zur Verfügung stehenden Räume in der "O" geht das Gericht von einer monatlichen Miete i.H.v. 1.400 DM zzgl. weiterer Betriebsausgaben in Höhe von monatlich 700 DM aus. Soweit darüber hinaus eine "Schwarzmiete" von monatlich 600 DM gezahlt worden sein soll, kann diese steuerlich nicht zu berücksichtigt werden. Darüber hinaus ist für 1999 allerdings einmalig eine weitere Betriebsausgabe i.H.v. 5.000 DM zu berücksichtigen, da ausweislich der vorhandenen Unterlagen und der Angaben des Klägers und As eine hohe Wahrscheinlichkeit dafür spricht, dass ihr Bekannter W nicht Teilhaber der "O" war, sondern für sie verschiedene Arbeiten geleistet hat, wofür er ein Entgelt erhielt. Der vom Kläger hierfür angegebene Betrag i.H.v. 5.000 DM erscheint realistisch.

Die Ermittlung gewerblicher Einkünfte erfolgt im Rahmen einer Schätzung grundsätzlich nach den Grundsätzen des Betriebsvermögensvergleichs, wenn - wie im vorliegenden Fall - eine vom Kläger getroffene Wahl für die Gewinnermittlung durch Überschußrechnung nicht festgestellt werden kann und zwar unabhängig davon, wie auch immer die Buchführung beschaffen ist (vgl. BFH, Urteil vom 30.09.1980, VIII R 201/78, BFHE 132, 228, BStBl II 1981, 301; FG Köln, Urteil vom 18.08.2006, 14 K 2344/05, EFG 2008, 783). Diese Voraussetzungen liegen vor, da der Kläger zu keiner Zeit ein Bewusstsein von einer zu treffenden Wahl hinsichtlich der Ermittlung eines Gewinns im steuerlichen Interesse hatte.

Da der Kläger bzw. im Falle der Zusammenarbeit mit A die GbR Steuerschuldner der Umsatzsteuer auch hinsichtlich des Teils der Einnahmen ist, der den Prostituierten als Anteil verblieb, ist die insgesamt zu zahlende Umsatzsteuer einschließlich der Umsatzsteuer aus den Einnahmen der Prostituierten gewinnmindernd zu berücksichtigen. Soweit der Kläger in der Zeit vom 01.01.1997 bis 30.04.1998 die Einkünfte in B und V und in der Zeit vom 01.03.1999 bis 26.08.2000 in den Räumen über der O gemeinschaftlich mit A erzielte, sind dem Kläger die Einkünfte nur anteilig, d.h. zur Hälfte, zuzurechnen.

Einkünfte aus der Schleusertätigkeit konnten bei der Schätzung nicht berücksichtigt werden, da keine hinreichenden Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass er daraus Einnahmen erzielte.

Der Gewinn aus Gewerbebetrieb errechnet sich für die verschiedenen Wohnungen und Zeiträume danach wie folgt (T = Tage, P = Anzahl der Prostituierten pro Tag, F = Anzahl der Freier pro Prostituierter und Tag, L = vom Freier pro Prostituierter gezahlter Lohn):

Daraus ergeben sich für den Kläger in den Streitjahren folgende Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem. § 15 EStG:

Unter Beibehaltung der Besteuerungsgrundlagen im Übrigen wird die Einkommensteuer 1998 bis 2000 daher herabgesetzt, soweit Einkünfte aus Gewerbebetrieb nur noch für 1998 i.H.v. 95.827 DM, für 1999 i.H.v. 181.838 und für 2000 i.H.v. 115.540 DM der Besteuerung zugrunde zu legen sind.

Die Übertragung der Steuerberechnung wird wegen der zu berechnenden Entlastungsbeträge für gewerbliche Einkünfte gem. § 100 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO - auf den Beklagten übertragen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.