Die Klage ist begründet. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2003 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, soweit Umsatzsteuer über den sich aus der Urteilsformel ergebenen Betrag hinaus festgesetzt wurde. Die Umsatzsteuer war deshalb wie geschehen herabzusetzen (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Bei den streitigen Lieferungen handelt es sich um umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen.

I.

Eine -gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfreie- innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:

1. 1.

   Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet;

2. 2.

   der Abnehmer ist

   1. a)

      ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,

   2. b)

      eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder

   3. c)

      bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber und

3. 3.

   der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung.

Diese Vorschrift steht im Einklang mit der gemeinschaftsrechtlichen Vorgabe des Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der im Streitjahr geltenden Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach befreien die Mitgliedstaaten u.a. die Lieferungen, die durch den Erwerber nach Orten außerhalb des Inlandes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen bewirkt werden, der als solcher in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns des Versandes oder der Beförderung des Gegenstandes handelt.

Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) setzt die innergemeinschaftliche Lieferung -in Übereinstimmung mit den nationalen Grundsätzen- neben den Eigenschaften der Steuerpflichtigen voraus, dass die Befugnis wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übergegangen ist und der gelieferte Gegenstand vom Lieferstaat in einen anderen Mitgliedstaat physisch verbracht worden ist (EuGH-Urteile vom 27. September 2007 Rs. C-409/04, Teleos u.a., Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2007, 774, BFH -Bundesfinanzhof- /NV Beilage 2008, 25 Randnrn. 42, 70; vom 27. September 2007 Rs. C-184/05, Twoh, UR 2007, 782, BFH/NV Beilage 2008, 39 Randnr. 23). Hingegen ist nicht erforderlich, dass der innergemeinschaftliche Erwerb in einem anderen Mitgliedstaat tatsächlich besteuert worden ist (EuGH-Urteil Teleos u.a. in UR 2007, 774, [EuGH 27.09.2007 - C 409/04] BFH/NV Beilage 2008, 25 Randnrn. 69 ff.).

Nach § 6a Abs. 3 Satz 1 UStG muss der Unternehmer die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG nachweisen. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat (§ 6a Abs. 3 Satz 2 UStG). Dazu ist in § 17a Abs. 1 UStDV u.a. geregelt worden, dass bei innergemeinschaftlichen Lieferungen der Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung durch Belege nachweisen muss, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat; dies muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben (sog. Belegnachweis).

In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, soll der Unternehmer nach § 17a Abs. 2 UStDV diesen Nachweis zudem wie folgt führen:

1. 1.

   durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),

2. 2.

   durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,

3. 3.

   durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten, sowie

4. 4.

   in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

Darüber hinaus muss der Unternehmer bei innergemeinschaftlichen Lieferungen die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachweisen (§ 17c Abs. 1 UStDV). Die Voraussetzungen müssen eindeutig und leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein (§ 17c Abs. 1 Satz 2 UStDV). Nach Abs. 2 dieser Regelung soll der Unternehmer u.a. regelmäßig folgendes aufzeichnen: Name und Anschrift des Abnehmers und des Beauftragten des Abnehmers, die Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet, den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet (§ 17c Abs. 2 Nr. 1, 2, 8, 9 UStDV). In Ausnahmefällen kann der buchmäßige Nachweis in diesem Sinne auch dann erbracht sein, wenn eine der in § 17c Abs. 2 UStDV genannten Angaben nicht aufgezeichnet worden ist. Dies kann etwa dann der Fall sein, wenn sich die Aufzeichnung als reine Formsache darstellt, etwa weil sich die Angabe durch die Bezugnahme auf einen korrespondierenden und der Buchführung beigehefteten Beleg leicht und eindeutig ermitteln lässt.

Das Gemeinschaftsrecht selbst enthält hingegen keine Vorschriften hinsichtlich des Nachweises einer innergemeinschaftlichen Lieferung. Die Richtlinie 77/388/EWG bestimmt lediglich in Art. 28c Teil A erster Halbsatz, dass die Mitgliedstaaten die Bedingungen für die Befreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen von Gegenständen festlegen. Die Vorschrift des Art. 22 der Richtlinie 77/388/EWG regelt zwar bestimmte formelle Pflichten der Steuerschuldner in Bezug auf Aufzeichnungen, Rechnungen, Steuererklärungen und die der Finanzverwaltung vorzulegende Aufstellung. Nach Art. 22 Abs. 8 Richtlinie 77/388/EWG können die Mitgliedstaaten jedoch weitere Pflichten vorsehen, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern. Diese Pflichten dürfen aber nicht über das hinausgehen, was zur Erreichung dieser Ziele erforderlich ist und dürfen daher nicht so eingesetzt werden, dass sie die Neutralität der Mehrwertsteuer in Frage stellen, die ein Grundprinzip des durch das einschlägige Gemeinschaftsrecht geschaffenen gemeinsamen Mehrwertsteuersystems ist. Dabei erfordert der Grundsatz der Neutralität, dass die Mehrwertsteuerbefreiung gewährt wird, wenn die materiellen Anforderungen erfüllt sind, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 - Rs. C-146/05, Collée, UR 2007, 813 ). Bei der Ausübung ihrer Befugnisse müssen die Mitgliedstaaten dabei die allgemeinen Rechtsgrundsätze beachten, zu denen u.a. die Grundsätze der Rechtssicherheit und der Verhältnismäßigkeit gehören (EuGH-Urteil vom 27. September 2007 - Rs. C-184/05, Twoh, a.a.O.).

Nach der neueren Rechtsprechung des BFH folgt hieraus, dass sofern der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht nachkommt, grundsätzlich davon auszugehen ist, dass die Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung gemäß § 6a Abs. 1 UStG nicht erfüllt sind. Etwas anderes gilt ausnahmsweise dann, wenn trotz der Nichterfüllung der - formellen- Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen. Dann ist die Steuerbefreiung zu gewähren, auch wenn der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG erforderlichen Nachweise nicht erbracht hat (BFH-Urteile vom 6. Dezember 2007 V R 59/03, BStBl II 2009, 57; vom 8. November 2007 V R 71/05, BStBl II 2009, 52 und V R 72/05, BStBl II 2009, 55 [BFH 08.11.2007 - V R 72/05]).

II.

Im Streitfall liegen nach den vorgenannten Grundsätzen die Voraussetzungen für eine innergemeinschaftliche Lieferung in Bezug auf die hier streitigen Fahrzeuglieferungen vor.

1.

Zwar sind von der Klägerin im Rahmen der innergemeinschaftlichen Lieferungen an das italienische Unternehmen X und die spanische Firma Y nicht alle -formellen- Nachweise im Sinne des § 17a Abs. 2, § 17 c Abs. 2 UStDV erbracht worden. Aufgrund der bestehenden objektiven Beweislage steht jedoch im Streitfall fest, dass die Voraussetzungen für eine (steuerfreie) innergemeinschaftliche Lieferung im Sinne des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen.

a)

So fehlen hinsichtlich der streitgegenständlichen Lieferungen die ausdrückliche Angaben über den Bestimmungsort (§ 17a Abs. 2 Nr. 2 und § 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV). Der Senat erachtet es jedoch für den beleg- und buchmäßigen Nachweis des Bestimmungsortes für ausreichend, dass sich aufgrund der in den vorgelegten Bestellungen und Rechnungen genannten Anschrift der Firmen leicht und zumindest mit hinreichender Sicherheit erschließen lässt, dass die Lieferungen nach M. in Italien bzw. V. in Spanien gehen sollten.

b)

Auch fehlt es an einer ausdrücklichen Empfangsbestätigung des Abnehmers bzw. seines Beauftragten, mit dem dieser den Warenempfang quittiert und damit die in Ausfuhrfällen grundsätzlich erforderliche Ausfuhrbestätigung durch die Zollstellen ersetzt. Die Bestätigung erfolgt in der Regel gleichzeitig mit der Versicherung des Abnehmers bzw. seines Beauftragten den Gegenstand ins übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern (§ 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV).

Eine eindeutige, leicht nachprüfbare Versicherung im Sinne der Vorschrift liegt im Streitfall allerdings nicht vor. Zwar weist die Klägerin zu recht darauf hin, dass im Fall der Lieferung des Fahrzeugs an das italienische Unternehmen X auf der Überweisung eines Anzahlungsbetrags die Worte "causa importo" vermerkt sind. Empfangsbestätigung und Versicherung gehören jedoch zum Belegnachweis im Sinne des § 17a Abs. 1 UStDV und müssen schriftlich, d.h. mit Unterschrift oder Namenszeichen versehen werden (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 2006 V R 52/03, BStBl II 2007, 420). Die im Überweisungsformular enthaltene Äußerung und Unterschrift können nicht eindeutig dem Abnehmer zugeordnet werden. Erschwerend kommt die Abfassung des Formulars in italienischer Sprache hinzu.

Im Falle der Lieferung an die Firma Y hingegen erfolgte die vom Abnehmer unterschriebene Anfrage zur Lieferung des Fahrzeugs unter dem Hinweis "zum Export". Der spätere Abnehmer gab damit bereits bei Kontaktaufnahme sein Interesse an der sieben Tage später vollzogenen Lieferung unter dieser Bedingung zum Ausdruck. Der Bestimmungsort ergibt sich dabei aus der mitgeteilten Firmenanschrift des Anfragenden. Die Angabe stand in unmittelbarem Zusammenhang mit der streitgegenständlichen Lieferung und wurde durch die nochmalige Nennung des angebotenen (Netto-)Kaufpreises ohne Umsatzsteuer auf der verbindlichen Bestellung am darauffolgenden Tag bestätigt. Der erkennende Senat sieht darin die Anforderungen im Sinne eines belegmäßigen Nachweises nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV als erfüllt an, auch wenn die Versicherung bei Abholung des Fahrzeugs nicht nochmals durch den Abholer des Fahrzeugs ausdrücklich wiederholt wurde.

2.

Schließlich steht trotz der teilweisen Nichterfüllung der -formellen- Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage fest, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen und damit die Steuerbefreiung zu gewähren ist, auch wenn die Klägerin die nach§ 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a, 17c UStDV erforderlichen Nachweise nicht vollumfänglich erbracht hat.

a)

Durch die Vorlage der Zulassungsbescheinigung der streitgegenständlichen Fahrzeuge zum Straßenverkehr in Italien bzw. Spanien hat die Klägerin den Nachweis erbracht, dass die Fahrzeuge ins übrige Gemeinschaftsgebiet verbracht wurden. Nach Überzeugung des Gerichts erfolgte die Verbringung in unmittelbarem Zusammenhang mit der Übergabe und Lieferung der Fahrzeuge an den Besteller bzw. den beauftragten Abholer. Aufgrund der geringen Zeitspanne zwischen der Übergabe der Fahrzeuge und ihrer Zulassung in Italien bzw. Spanien von 10 bzw. 6 Tagen kann ein Zwischenverkauf im Inland mit anschließender Ausfuhr ins ursprüngliche Bestimmungsland und der Weiterveräußerung an den das Fahrzeug zum Straßenverkehr zulassenden Endabnehmer im Streitfall hinreichend ausgeschlossen werden.

Auch stellt die Zulassungsbescheinigung nach Auffassung des erkennenden Senats im Streitfall ein Mehr gegenüber der Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten im Sinne des § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV dar und erbringt zusätzlich den -für eine Steuerbefreiung grundsätzlich nicht erforderlichen- Nachweis der Erwerbsbesteuerung im übrigen Gemeinschaftsgebiet. Während die im Rahmen des Belegnachweises geforderte Versicherung lediglich die Absicht des Abnehmers aufzeigt, das Fahrzeug ins übrige Gemeinschaftsgebiet auszuführen, dokumentiert die Zulassungsbescheinigung im Streitfall die tatsächliche Verbringung der Fahrzeuge ins übrige Gemeinschaftsgebiet. Ein Zwischenverkauf ist zwar grundsätzlich möglich, kann jedoch im Streitfall aufgrund des geringen Zeitraumes zwischen Übergabe und Zulassung der Fahrzeuge ausgeschlossen werden. Hinzukommt, dass auch bei erfolgter Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten ein Zwischenverkauf nicht auszuschließen ist. Die Versicherung eröffnet dabei lediglich den Gutglaubensschutz des Unternehmers im Sinne des § 6a Abs. 4 UStG.

Unter Berücksichtigung der übrigen Umstände des Streitfalls ist der Verbringungsvorgang der Fahrzeuge durch die Vorlage der Zulassungsbescheinigungen hinreichend dokumentiert und seine (lediglich) nachträgliche Bestätigung als unschädlich anzusehen.

b)

Darüber hinaus hat der Senat keine Zweifel, dass die abholenden Personen von den Abnehmern legitimiert waren, den (restlichen) Kaufpreis zu entrichten und die Fahrzeuge -zum Zwecke des Exports- in Empfang zu nehmen. Zwar konnten Unterlagen, aus denen sich eine ausdrückliche Bevollmächtigung der Abholer ergibt, nicht vorgelegt werden. Die konkreten Umstände der streitgegenständlichen Lieferungen weisen aber nach Überzeugung des Gerichts mit hinreichender Gewissheit auf eine Bevollmächtigung der Abholer hin. So wurde im Fall der Lieferung des Fahrzeugs nach Spanien in unmittelbarem zeitlichem Zusammenhang mit der Bestellung des Fahrzeugs der Name und die Anschrift des späteren Abholers durch den Besteller übermittelt. Ferner ist aus den vorliegenden Unterlagen und den näheren Umständen der streitgegenständlichen Lieferungen ersichtlich, dass die jeweiligen Abholer genaue Kenntnisse vom Liefergeschäft, insbesondere den Vorverhandlungen, dem Kaufabschluss sowie den Zahlungsmodalitäten hatten. So war der Kaufpreis im Fall der Veräußerung des Mercedes-Benz in der verbindlichen Bestellung vom Abnehmer gegenüber dem Angebot der Klägerin auf 43.000 Euro herabgesetzt und entsprechend der ausgestellten Quittung vom Abholer auch nur in dieser Höhe gezahlt worden. Bei der Lieferung des Fahrzeugs nach Italien war bereits eine Anzahlung in Höhe von 4.000 Euro geleistet worden, so dass der Abholer -in Kenntnis dieser Anzahlung und eines Preisnachlasses gemäß der verbindlichen Bestellung vom 11. Januar 2003- lediglich den Differenzbetrag bei Abholung entrichtet hat. Im Streitfall kann daher von einer sog. Anscheinsvollmacht ausgegangen werden (vgl. auch Schwarz in Plückebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz, § 6a UStG Rz 203).

c)

Der Senat sieht im Streitfall zudem keine hinreichenden Anhaltspunkte für das Vorliegen von Reihengeschäften und die Annahme, dass es sich bei den vom Abnehmer beauftragten Abholern um die Endabnehmer der Fahrzeuge gehandelt hat. Zum einen weisen weder die vorgelegten Unterlagen noch die Feststellungen der Umsatzsteuersonderprüfungen darauf hin, dass die Fahrzeuge im Zeitpunkt der Lieferung der Klägerin an die Abnehmer in Italien bzw. Spanien Gegenstand weiterer Liefergeschäfte gewesen sind. Zum anderen erscheint es aufgrund der allgemeinen Gepflogenheiten im Gebrauchtwagenhandel nahezu ausgeschlossen, dass die Überführung eines Gebrauchtwagens gegen Barzahlungen durch den Endkunden vorgenommen wird. Durch die damit einhergehende Offenlegung seiner Handelsbeziehung und Gewinnkalkulation würde der Händler andernfalls Gefahr laufen, sich Nachverhandlungen über den vom seinem Kunden zu entrichtenden Kaufpreis auszusetzen und sich für zukünftige Geschäfte entbehrlich zu machen. Darüber hinaus dokumentieren die Besteller durch Verwendung ihrer Umsatzsteueridentifikationsnummer und der Entgegennahme der Rechnungen ohne den gesonderten Ausweis von Umsatzsteuer, dass die Beförderung in ihrem Namen und Auftrag erfolgte und diese ihnen im Rahmen eines vermeintlichen Reihengeschäftes zuzuordnen wäre.

III.

Die streitgegenständlichen Lieferungen erfolgten gemäß § 4 Nr. 1a i.V.m. § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG umsatzsteuerfrei. Die Umsatzbesteuerung der Fahrzeuglieferungen ist daher rückgängig zu machen und die mit Bescheid vom 2. Oktober 2006 festgesetzte Umsatzsteuer 2003 von .... EUR um einen Betrag von ..... EUR bzw. ..... EUR auf .... EUR herabzusetzen.

IV.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).