Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob der Kläger am Stammkapital der E.-GmbH (GmbH) mit Sitz in Bielefeld zu mehr als 25 v. H. beteiligt gewesen ist und einen Auflösungsverlust bei der Einkommensteuerveranlagung 1995 gemäß § 17 Abs. 1, 4 Einkommensteuergesetz (EStG) geltend machen kann.

Die Kläger sind Eheleute und wurden im Streitjahr 1995 zur Einkommensteuer zusammen veranlagt.

Die GmbH wurde mit notariell beurkundetem Vertrag vom 14. Mai 1992 errichtet (Nr. 244 der Urkundenrolle des Notars F für 1992). Gegenstand des Unternehmens war die Entwicklung und der Vertrieb von Sportbodensystemen, die Vermittlung der zugehörigen Dienstleistungen sowie der Handel mit Sportgeräten, Einbaugeräten und Baustoffen. Das Stammkapital in Höhe von 100.000 DM wurde in Höhe von 49.400 DM von G übernommen, die restlichen Anteile übernahmen R (25.600 DM) und S (25.000 DM). S wurde zum Geschäftsführer der GmbH bestellt. Nach § 15 der Satzung bedurfte die Abtretung eines Geschäftsanteils oder eines Teils eines Geschäftsanteils zu ihrer Wirksamkeit der schriftlichen Zustimmung aller übrigen Gesellschafter.

Am selben Tag schloss G mit dem Kläger eine weitere notariell beurkundete Vereinbarung (Urkundenrolle 245 der Urkundenrolle des Notars F für 1992). Darin wurde festgelegt, dass G einen Teilgeschäftsanteil an der GmbH in Höhe von 24.700 DM treuhänderisch für den Kläger hielt. G nahm im Außenverhältnis der GmbH alle Rechte und Pflichten aus der treuhänderischen Beteiligung im Auftrage und im Interesse des Klägers wahr. Er verpflichtete sich, allen Weisungen des Klägers in Bezug auf die entsprechende Beteiligung an der GmbH Folge zu leisten. Im Außenverhältnis zwischen G und dem Kläger zur GmbH war der Kläger berechtigt und verpflichtet, die Stimmrechte und anderen persönlichen Rechte selbst auszuüben. G trat alle zukünftigen Nutzungen und Kapitalauszahlungen aus dem Teilgeschäftsanteil an den Kläger ab. Zudem trat er den Teilgeschäftsanteil mit Wirkung ab dem Zeitpunkt der Übersendung einer Kündigung des Treuhandvertrages an den Kläger ab. Die Kosten dieses Vertrages trug die GmbH.

Am 9. August 1992 reichte der Geschäftsführer der GmbH S beim zuständigen Finanzamt B den Fragebogen zur steuerlichen Erfassung bei der Gründung einer Kapitalgesellschaft ein. Das Stammkapital der GmbH betrug danach 100.000 DM, G hielt nach den Angaben des S einen Geschäftsanteil in Höhe von 24.700 DM, der Geschäftsanteil des Klägers wurde mit 24.700 DM angegeben, die treuhänderisch von G verwaltet werden sollten.

Die Gesellschaft geriet in den Jahren 1994 und 1995 in wirtschaftliche Schwierigkeiten. Am 26. November 1994 fand eine Gesellschafterversammlung statt, an der neben den Gesellschaftern auch der Kläger und der damalige Steuerberater der GmbH N als eingeladene Gäste teilnahmen. Der Steuerberater referierte zunächst die wirtschaftliche Lage des Unternehmens. Danach war die wirtschaftliche Situation der Gesellschaft gut. Sie sei nicht überschuldet. Allerdings bestehe eine stark angespannte Liquiditätslage, weil sie auf Grund ihrer dünnen Personaldecke Aufträge zu spät fakturiere und die Zahlungseingänge nur sporadisch verfolge. Die Gesellschafter und der Kläger besprachen verschiedene Lösungen zur Steigerung der Effektivität, die alle angenommen wurden.

Die Geschäftsleitung der GmbH sprach den Kläger in der Folgezeit an, ob er nicht eine Bankbürgschaft über 150.000 DM übernehmen könne. Mit Schreiben vom 7. Februar 1995 sagte der Kläger der GmbH eine Bürgschaft in Höhe von 150.000 DM zu. Dazu bemerkte er, dass er sich zu diesem Schritt entschlossen habe, weil der Steuerberater N in der Gesellschafterversammlung vom 26. November 1994 die wirtschaftliche Situation der GmbH als gut bezeichnet, diese als nicht überschuldet dargestellt und ausgeführt habe, es bestehe lediglich ein Liquiditätsengpass, der bis zum 31. März 1995 zu überwinden sei. Die Geschäftstätigkeit der GmbH beschränke sich nach dem 26. November 1994 auf ein Bauvorhaben in Z, welches nach Auskunft des Geschäftsführers mit Gewinn abgeschlossen werde. Am 9. Februar 1995 schlossen die Beteiligten einen entsprechenden Vertrag. Danach stellte der Kläger eine nicht näher betragsmäßig bezeichnete Bankbürgschaft zur Verfügung, die in einem Zeitraum von drei Monaten ab Ausstellungsdatum, spätestens aber nach Ablauf von vier Monaten zurückgegeben werden musste. Sollte die GmbH diese Frist nicht wahren, sollte die Bürgschaftssumme in anteiliges Stammkapital umgewandelt werden. Zur Absicherung trat die Gesellschaft an den Kläger tatsächliche und unbestrittene Forderungen ab. Im Falle einer Insolvenz sollte der Kläger in der genannten Höhe vor allen anderen Forderungen als vorrangig betrachtet werden. Am 10. Februar 1995 wurde diese Vereinbarung modifiziert, als der Kläger der Gesellschaft nunmehr ein Darlehen über 150.000 DM gewährte. Grund für die Änderung des Bürgschaftsvertrages war laut der Vereinbarung ein Gespräch mit der Kreissparkasse Halle, das am 9. Februar 1995 um 14.00 Uhr stattgefunden hatte. Dem Kläger wurde über das Konto Bankvollmacht eingeräumt, wobei er allein zeichnungsberechtigt war. Bestehende Schulden der Gesellschaft gegenüber der T-GmbH (Alleingesellschafter war der Kläger) in Höhe von 53.020,21 DM waren vorrangig zu begleichen. Die Gesellschaft verpflichtete sich, eingehende Schecks oder Wechsel vorrangig auf das entsprechende Girokonto gutschreiben zu lassen. Die Darlehenssumme wurde am 13. Februar 1995 auf das Girokonto der Gesellschaft bei der Stadtsparkasse B eingezahlt.

Am 8. März 1995 erklärte der Kläger die Anfechtung des mit der GmbH geschlossenen Darlehensvertrages gegenüber dem Geschäftsführer der GmbH. Als Anfechtungsgrund gab er an, über die Vermögensverhältnisse des Unternehmens getäuscht worden zu sein. Gegen den Geschäftsführer S stellte der Kläger zusammen mit R am 24. April 1995 Strafanzeige bei der Staatsanwaltschaft B unter anderem mit dem Vorwurf, dieser habe ihn durch Vorspiegelung falscher Tatsachen über die wirtschaftliche Situation der GmbH dazu verleitet, ein Darlehn zu gewähren. Zudem habe S so genannte "Luftbuchungen" über Leistungen der Gesellschaft vorgenommen, die entweder gar nicht oder nur teilweise ausgeführt worden seien. In einer Zeugenvernehmung am 27. April 1995 vor dem ermittelnden Staatsanwalt Z erklärten die beiden hierzu, ihnen seien auf einer Gesellschafterversammlung am 31. März 1995 zum ersten Mal die Jahresunterlagen der Gesellschaft per 31. März 1994 vorgelegt worden. Aus diesen Unterlagen habe sich ergeben, dass die Liquiditätslage der GmbH nicht nur angespannt gewesen sei, sondern dass bereits zu diesem Zeitpunkt eine buchmäßige Überschuldung bestanden habe. Beide seien wegen der anderslautenden Vorinformationen "aus allen Wolken gefallen". Der Kläger erklärte bei dieser Gelegenheit, dass er durch falsche Informationen des S dazu bewegt worden sei, das fragliche Darlehen zu gewähren. S habe ihm seinerzeit erklärt, dass die GmbH von einem skandinavischen Auftraggeber eine Zahlung von 250.000 DM zu erwarten habe. Die Freigabe dieser Mittel solle aber von der Entrichtung zweier Zahlungen in Höhe von jeweils 50.000 DM an Firmen und Skandinavien abhängig sein. Er habe deshalb ein kurzfristiges Darlehen zur Verbesserung der Liquidität zur Verfügung gestellt.

Gegen den damaligen Steuerberater N stellte der Kläger bei der Staatsanwaltschaft B am 26. April 1995 ebenfalls Strafanzeige wegen des Verdachts der Beihilfe zur Konkursverschleppung und zum Betrug. Bei einer Vernehmung als Anzeigenerstatter und Zeuge erklärte er gegenüber Staatsanwalt Z, er sei zu 30 v. H. am Stammkapital der GmbH beteiligt gewesen, bezifferte seinen Anteil aber mit 24.700 DM. Im weiteren Verlauf gab er an, dass ein zweiter Vertrag über 30.000 DM abgeschlossen worden sei, um einen höheren Anteil an der Rendite des Unternehmens zu erwirtschaften. Das Verfahren gegen den Steuerberater wurde eingestellt.

Am 5. April 1995 fand eine weitere Gesellschaftsversammlung statt. Die wirtschaftliche Situation der GmbH hatte sich erheblich verschlechtert. Der Geschäftsführer wurde beauftragt, bis zum 6. April 1995 ein Sanierungskonzept vorzulegen, das belegt werden sollte mit werthaltigen Unterlagen, wie Bankbürgschaften und Grundbuchauszügen. Falls dieses Sanierungskonzept nicht vorgelegt werde oder sich nicht als zuverlässig herausstelle, sollte der Geschäftsführer am 7. April 1995 Konkursantrag stellen.

Am 7. April 1995 - einen Tag, nachdem der Geschäftsführer der GmbH einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens beim Amtsgericht B gestellt hatte - ging beim Finanzamt B die Körperschaftsteuererklärung 1993 ein. Auf der Seite zwei des Vordrucks waren die einzelnen Anteilseigener zunächst maschinell wie im Fragebogen zur Eröffnung aufgeführt worden. Diese Eintragung korrigierte der damalige Steuerberater N jedoch und änderte sie so ab, dass der Geschäftsanteil für den Kläger nunmehr 30 v. H. und die des G 19,4 v. H. betrug. Mit Schreiben vom 26. Mai 1995 erläuterte der Steuerberater dem Finanzamt, dass er die Beteiligungsverhältnisse geändert habe, weil ihm nach einer Gesellschafterversammlung vom 8. März 1995 vom Kläger ein entsprechender schriftlicher Treuhandvertrag vorgelegt worden sei. Bei Aufräumarbeiten habe er aber auch den notariell beurkundeten Treuhandvertrag vom 14. Mai 1992 vorgefunden. Das Finanzamt B passte die Angaben entsprechend diesem notariell beurkundeten Vertrag an.

Durch Beschluss des Amtsgerichts B vom 1. Juni 1995 wurde über das Vermögen der GmbH am gleichen Tag das Konkursverfahren eröffnet, weil die Gesellschaft zahlungsunfähig war. Zum Konkursverwalter wurde H bestellt. Gegenüber dem Konkursverwalter meldete der Kläger am 3. Juli 1995 Forderungen in Höhe von 153.815,63 DM zur Konkurstabelle an, wobei er als Forderungsgrund angab: "Darlehen, wegen arglistiger Täuschung widersprochen" zuzüglich 8,25 v. H. Zinsen. Die Forderung des Klägers wurde im Prüfungstermin am 13. Juli 1995 zu laufender Nummer 55 der Konkurstabelle anerkannt. Das Verfahren wurde im Juli 2000 nach Abhaltung des Schlusstermins und Ausschüttung der Masse abgeschlossen. Berücksichtigt wurden nur die bevorrechtigten Forderungen nach § 61 Abs. 1 Nr. 1 KO mit einer Quote von 11,74 v. H.

In der am 17. Oktober 1997 beim Beklagten eingereichten Einkommensteuererklärung für 1995 machte der Kläger einen Veräußerungsverlust nach § 17 EStG in Höhe von 180.000 DM bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb geltend. In einer Anlage zur Anlage GSE führte er aus, es sei an der GmbH mit 30 v. H. mittelbar wesentlich beteiligt gewesen. Laut Gesellschaftsvertrag vom 14. Mai 1992 habe die Gesellschaft ein Stammkapital von 100.000 DM gehabt. G habe hiervon Anteile in Höhe von 49.400 DM gehalten, wobei auf Grund einer Treuhandvereinbarung 30.000 DM auf ihn entfallen seien. Der Gesellschaft habe er dann am 9. Februar 1995 ein Darlehen in Höhe von 150.000 DM gewährt. Über das Vermögen der Gesellschaft sei am 6. April 1995 das Konkursverfahren eröffnet worden; dieses sei zwischenzeitlich mangels Masse eingestellt worden. Der geltend gemachte Verlust setze sich aus dem Geschäftsanteil und dem kapitalersetzenden Darlehen zusammen.

Als Anlagen übersandte der Kläger in Kopie neben dem Gesellschaftsvertrag und dem notariell beurkundeten Treuhandvertrag vom 14. Mai 1992, dem Bürgschaftsvertrag vom 9. Februar 1992, dem ergänzenden Darlehensvertrag vom 10. Februar 1992 und dem Einzahlungsbeleg über 150.000 DM eine privatschriftliche Vereinbarung zwischen G und ihm vom 14. Mai 1992, wonach der treuhänderisch gehaltene Anteil des G für den Kläger 30.000 DM betragen solle. Inhaltlich entsprach der Vertrag weitestgehend dem notariell beurkundeten Treuhandvertrag. Lediglich der Passus, wonach der Kläger gegenüber der GmbH die Stimmrechte und anderen persönlichen Rechte selbst ausübe, fehlte. Weiterhin war der Erklärung in Kopie eine Quittung des G über den Erhalt von 30.000 DM für den Geschäftsanteil an der GmbH beigefügt.

Der Beklagte führte die Einkommensteuerveranlagung durch und erkannte den geltend gemachten Verlust des Klägers bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb nicht an. Zur Begründung wurde in einer Anlage zum Bescheid darauf hingewiesen, dass der Anteil an der GmbH entsprechend dem notariell beurkundeten Treuhandvertrag bei lediglich 24,7 v.H. läge, mithin keine wesentliche Beteiligung im Sinne des § 17 EStG gegeben sei.

Das Finanzamt für Fahndung und Strafsachen O prüfte im Februar 1998, ob ein Ermittlungsverfahren gegen den Kläger einzuleiten war, weil der Verdacht bestand, dass er über die Höhe der Beteiligung an der GmbH falsche Angaben gemacht hatte, um den Auflösungsverlust unberechtigt steuermindernd zu erlangen. In dieser Sache fand am 18. März 1998 eine Verhandlung beim Finanzamt für Fahndung und Strafsachen statt, an der auf der Seite des Finanzamts Regierungsrat Sch als Verhandlungsführer, Steueramtmann K und ein zu Ausbildungszwecken abgeordneter Außenprüfer, auf der anderen Seite der Kläger und sein damaliger Steuerberater H teilnahmen. Über das Ergebnis der Verhandlung fertigte Herr K am gleichen Tag einen Aktenvermerk. Danach hatte der Kläger ausgesagt, dass der privatschriftliche Treuhandvertrag zwischen ihm und G erst mehrere Stunden nach dem Beurkundungstermin geschlossen worden sei. In dem Vermerk des Regierungsrats Sch über diese Verhandlung war diese Aussage des Klägers nicht dokumentiert. Ein Verfahren wurde gegen den Kläger nicht eingeleitet, weil seine Einlassung, der zweite Vertrag sei erforderlich gewesen, um zu verhindern, dass die übrigen Gesellschafter von der wesentlichen Beteiligung des Klägers Kenntnis erhielten, nicht widerlegbar war.

Gegen den Einkommensteuerbescheid erhoben die Kläger Einspruch. Zur Begründung wiesen sie darauf hin, dass der privatschriftliche Treuhandvertrag wirksam sei, weil er vor Gründung der GmbH mit G geschlossen worden sei. Die an G zu erstattenden Auslagen seien durch einen Scheck am 15. Mai 1992 in Höhe von 24.700 DM und im Übrigen durch Barzahlung erfolgt. Den Erhalt der Gesamtsumme habe G mit Quittung vom 15. Mai 1992 bestätigt. Die Kläger legten zur Untermauerung eine persönliche Erklärung des G vom 29. Mai 2002 vor, wonach der privatschriftliche Treuhandvertrag am Wohnort des G in W unterschrieben worden war, bevor der Kläger und G dann zum Beurkundungstermin zum Notar nach H fuhren. Der gegenteilige Vermerk des Finanzamts für Fahndung und Strafsachen O entspreche nicht den Tatsachen, der Kläger und sein Steuerberater hätten keinesfalls erklärt, dass der privatschriftliche Treuhandvertrag nachträglich geschlossen worden sei.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Zur Begründung wies der Beklagte darauf hin, dass er davon ausgehe, dass der Kläger entsprechend dem notariell beurkundeten Treuhandvertrag nur zu 24,7 v.H. an der GmbH beteiligt gewesen sei. Der privatschriftliche Vertrag könne demgegenüber steuerrechtlich nicht anerkannt werden, weil er nach seinem Wortlaut erst nachträglich abgeschlossen worden sei und deshalb zu seiner Wirksamkeit einer notariellen Beurkundung bedurft hätte. Der Kläger habe auch nicht nachgewiesen, dass er die nach dem Vertrag zu erstattenden Aufwendungen des G in Höhe von 30.000 DM auch wirklich geleistet habe. Nur in Höhe von 24.700 DM läge ein entsprechender Beleg durch die Kopie des Schecks vor. Gegenüber der Staatsanwaltschaft B habe er sich weiterhin über die Höhe seiner Beteiligung widersprüchlich geäußert. Konkrete Weisungen gegenüber G habe der Kläger ebenfalls nicht nachgewiesen.

Mit seiner Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Sie weisen darauf hin, dass der maßgebliche Treuhandvertrag mit G über eine Beteiligung von 30.000 DM vor Abschluss des Gesellschaftsvertrages geschlossen worden sei. Die unterschiedliche Höhe der Beteiligung am Stammkapital der Gesellschaft sei mit G deshalb vereinbart worden, weil dieser als Hersteller von Sportböden in wesentlich stärkerem Maße von der Vertriebsgesellschaft profitieren würde als der Kläger, der sich für sein Dienstleistungsunternehmen (Reinigung von Sportböden) nur weitere Kundenkontakte versprach. Der am gleichen Tag später notariell beurkundete Treuhandvertrag über eine Beteiligung in Höhe von 24.700 DM sei von G und dem Kläger nicht ernst gemeint gewesen und deshalb rechtlich unbeachtlich. Man habe diesen Vertrag gegenüber den übrigen Gesellschaftern benötigt, weil die Gründung der Gesellschaft von den vier Gesellschaftern als gleichberechtigte Partner konzipiert worden sei. Der Kläger habe deshalb die wahren Beteiligungsverhältnisse nicht ihnen gegenüber offen gelegt, um möglichen Streitereien zu begegnen.

Den privatschriftlichen Treuhandvertrag mit G könne der Kläger nicht mehr im Original vorlegen. Er habe seinerzeit den Entwurf dieser Vereinbarung erstellt und sich dabei inhaltlich an dem Entwurf des Notars orientiert. Zwar habe er seinerzeit den Entwurf in zweifacher Ausfertigung erstellt und nach der Unterschriftsleistung bei G in Wetter auch ein Exemplar behalten. Sein Original habe er in der Folgezeit an diverse Rechtsanwälte und Steuerberater übersandt, wo es schließlich verloren gegangen sei. G habe sein Exemplar nach dem Zusammenbruch der Gesellschaft vernichtet. G habe die Weisungen, die ihm der Kläger bei persönlichen Treffen vor einer Gesellschafterversammlung oder auch telefonisch erteilt hatte, auch immer eingehalten. Er habe die anstehenden Probleme immer mit G vorweg erörtert und dann sei eine gemeinsame "Marschroute" einvernehmlich abgesprochen worden.

Neben dem Ausfall seiner Beteiligung sei auch das gewährte Darlehen als Auflösungsverlust zu berücksichtigen, weil der Kläger mit seiner Forderung vollständig ausgefallen sei. Die Einschätzung der Gesellschafter über die wirtschaftliche Situation der GmbH in der Gesellschafterversammlung vom 26. November 1994 sei fehlerhaft gewesen. Bei der Hausbank der GmbH hätten im Februar 1995 Gespräche zwischen dem Geschäftsführer und dem Kreditsachbearbeiter stattgefunden, an denen auch der Kläger beteiligt gewesen sei. Die Hausbank habe aber eine weitere Kreditgewährung abgelehnt. Aus diesem Grunde hätten die übrigen Gesellschafter den Kläger bedrängt, eine Bürgschaft zugunsten der Hausbank zur Absicherung weiterer Kredite zu beschaffen. Dies sei dann am 9. Februar 1995 geschehen. Die Hausbank habe aber auch unter Berücksichtigung dieser Sicherheit eine Kreditgewährung abgelehnt. Seine fehlerhafte Einschätzung über die wirtschaftliche Situation der GmbH sei nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes - BGH, der sich der Bundesfinanzhof - BFH - angeschlossen habe, unbeachtlich, weil die Gesellschaft sich bei der Hingabe des Darlehens unstreitig objektiv in der Krise befunden habe.

Der Beklagte hat am...einen geänderten Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr erlassen.

Die Kläger beantragen,

Der Beklagte beantragt,

Er hält an seiner im Einspruchsbescheid geäußerten Rechtsansicht fest. Ergänzend weist er darauf hin, dass bislang nicht feststünde, dass G neben einem Anteil von 24,7 v.H. weitere 5,3 v.H. für den Kläger treuhänderisch gehalten habe. Es ergäben sich zahlreiche Ungereimtheiten. Protokolle über Gesellschafterversammlungen, aus denen hervorginge, welche Weisungen G vom Kläger ausgeführt habe, seien nicht vorgelegt worden. Angesichts der zwei widerstreitenden Verträge sei nicht erweislich, wie der Kläger habe sicherstellen können, dass ihm G 30 v.H. und nicht nur 24,7 v.H. der Anteile bei Anforderung zu übergeben habe. Der privatschriftliche Vertrag sei so formuliert worden, als habe die GmbH bei seinem Abschluss schon bestanden. Es sei nicht nachvollziehbar, warum als Ort des Vertragsschlusses O eingetragen worden sei, obwohl der Kläger ihn in W bei G abgeschlossen haben will. Auch die vorgelegten Quittungen seien unstimmig, denn zunächst habe G den Erhalt eines Schecks in Höhe von 24.700 DM quittiert, um dann eine erneute Quittung mit Ort "O" auszustellen über den angeblichen Gesamtbetrag. Warum die Zahlung geteilt worden sei, könne der Kläger nicht erklären. Auch sei der Zahlungsabfluss in Höhe von 5.300 DM aus seinem Vermögen nicht belegt.

Schließlich sei die vom Kläger vorgebrachte Argumentation, wonach die übrigen Gesellschafter nichts von der Höhe der treuhänderisch gehaltenen Beteiligung erfahren sollten, nicht geeignet, das ungewöhnliche Vorgehen zu erklären. Auch bei der Abfassung des notariell beurkundeten Vertrages seien nur G und der Kläger anwesend gewesen, sodass nicht erklärbar sei, warum dann eine Treuhand in Höhe von 24.700 DM aufgenommen worden sei.

Hinsichtlich des Darlehens geht der Beklagte davon aus, dass es sich nicht um eigenkapitalersetzendes gehandelt habe. Schließlich habe der Kläger den Vertrag selbst wegen arglistiger Täuschung angefochten und den Rückforderungsbetrag zur Konkurstabelle angemeldet.

Das Gericht hat die Ermittlungsakten der Staatsanwaltschaft B zu den Verfahren...und...zum Verfahren beigezogen. Es hat in der mündlichen Verhandlung am 21. Januar 2005 Beweis erhoben durch Einvernahme von S, G, R, Steueramtmann K und Oberstaatsanwalt Z entsprechend seinem Beweisbeschluss vom .... Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll vom...hingewiesen.