Die Klage ist teilweise begründet.

Die Klage hat insoweit Erfolg, als die Einnahmen aus dem Fahrsicherheitstraining umsatzsteuerfrei sind und die Einnahmen aus der Vermietung des Rettungssimulators dem ermäßigten Steuersatz unterliegen. Die geltend gemachten Vorsteuern sind jedoch in geringerer Höhe als beantragt abzugsfähig.

1. Ruhen des Verfahrens

Der Senat folgt nicht der Anregung des Beklagten, das Verfahren bis zur Entscheidung des EuGH in dem Verfahren C-449/17 über das Vorabentscheidungsersuchen des BFH (EuGH-Vorlage vom 16. März 2017 V R 38/16, BStBl. II 2017, 1017) ruhen zu lassen. In diesem Verfahren geht es um die Steuerfreiheit von Umsätzen aus dem Fahrschulunterricht. Insoweit geht es u.a. um die Frage, ob Fahrlehrer Privatlehrer im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL sind und ob Fahrschulen "Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung" sind. Diese Fragestellungen sind für den Streitfall aber nicht erheblich. Allein die Frage 1 des Vorlagebeschlusses zur Auslegung des Begriffs des Schul- und Hochschulunterrichts in Artikel 132 Abs. 1 Buchst. i und j MwStSystRL weist Berührungspunkte zum hier anhängigen Rechtsstreit auf. Die Ausführungen des BFH zur ersten Vorlagefrage sind jedoch auf die Verhältnisse bei Fahrschulen zugeschnitten, so dass zweifelhaft ist, ob das künftige Urteil des EuGH zur Entscheidungsfindung in diesem Verfahren beitragen kann.

2. Einnahmen aus dem Fahrsicherheitstraining

Die Einnahmen aus den Fahrsicherheitstrainings sind umsatzsteuerfrei

Umsatzsteuerfrei sind nach § 4 Nr. 22a UStG die Vorträge, Kurse und anderen Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art, die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, von Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien, von Volkshochschulen oder von Einrichtungen, die gemeinnützigen Zwecken oder dem Zweck eines Berufsverbandes dienen, durchgeführt werden, wenn die Einnahmen überwiegend zur Deckung der Kosten verwendet werden.

Gem. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten die Umsätze aus der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- oder Hochschulunterricht, die Aus- und Fortbildung sowie die berufliche Umschulung und die damit eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.

Die Klägerin ist ein gemeinnütziger Verein und unterfällt damit dem Kreis der nach § 4 Nr. 22a UStG begünstigten Steuersubjekte. Die Fahrsicherheitstrainings stellen Kurse belehrender Art dar, die den Teilnehmern im Gemeinwohlinteresse Fertigkeiten mit dem Ziel des sicheren und defensiven Fahrens vermitteln. In der Satzung des Klägers ist schließlich ausdrücklich festgelegt, dass dieser keine Gewinne anstrebt und etwaige Überschüsse ausschließlich zur Erfüllung der satzungsmäßigen Zwecke verwenden darf. Damit sind sämtliche Tatbestandsmerkmale des § 4 Nr. 22a UStG erfüllt.

Zwar ist das nationale Umsatzsteuerrecht grundsätzlich richtlinienkonform im Lichte der Regelungen der MwStSystRL auszulegen (BFH Urteil vom 27. April 2006 V R 53/04, BStBl. II 2007, 16; vom 25. April 2018 XI R 21/16, DStR 2018, 1290 [BFH 25.04.2018 - XI R 21/16]; BFH Vorlagebeschluss an den EuGH vom 7. Februar 2018 XI R 7/16, DStR 2018, 1229 [BFH 07.02.2018 - XI R 7/16]). Die Grenzen der richtlinienkonformen Auslegung werden dann allerdings erreicht bzw. überschritten, wenn die einschränkende Auslegung der nationalen Rechtsvorschrift keinen Anhalt mehr im Wortlaut der Rechtsnorm findet (BFH Urteil vom 9. August 2007 V R 27/04, BFH/NV 2007, 2213; vom 23. Januar 2013 XI R 25/11, BStBl, II 2013, 417; vom 3. Dezember 2015 V R 43/13, BStBl. II 2016, 858). Der Wortlaut des § 4 Nr. 22a UStG enthält keinen Ansatzpunkt dafür, die Steuerbefreiung allein auf erzieherische und berufsbezogene Veranstaltungen zu beschränken. Insofern würden zur Überzeugung des Senats die Grenzen einer zulässigen richtlinienkonformen Auslegung überschritten, würde man bei der Auslegung des § 4 Nr. 22a UStG dessen Wortlaut durch den Text des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL ersetzen. Vielmehr kann sich der Kläger hier auf die für ihn günstigere nationale Vorschrift des § 4 Nr. 22a UStG berufen; danach sind die Einnahmen aus den Fahrsicherheitstrainings umsatzsteuerfrei.

Im Übrigen würde sich zumindest hinsichtlich der Kurse für die Berufsgenossenschaften und der Bundeswehr (Umsätze 2013: 16.289,- €, Umsätze 2014: 5.795,- €) auch bei einschränkender richtlinienkonformer Auslegung des § 4 Nr. 22a UStG entsprechend der Regelung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL kein anderes Ergebnis in der Sache ergeben. Denn die Berufsgenossenschaften und die Bundeswehr übernehmen deshalb die Kosten für die Teilnahme an den Fahrsicherheitstrainings, weil die Kursteilnehmer beruflich mit Kraftfahrzeugen unterwegs sind und sie durch das Erlernen von Techniken des defensiven Fahrens das Risiko, in einen Verkehrsunfall verwickelt zu werden, mindern sollen. Insofern ist bei ihnen die Teilnahme an den Fahrsicherheitstrainings als berufliche Fortbildung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL zu qualifizieren.

Auf die weitere Frage, ob die Umsätze dem Regel- oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen, kommt es an dieser Stelle nicht an.

3. Einnahmen aus der Vermietung des Rettungssimulators

Die Einnahmen aus der Vermietung des Rettungssimulators an Autohäuser sind umsatzsteuerpflichtig. Dass insoweit keine Steuerbefreiungsnorm einschlägig ist, räumt auch die Klägerin ein.

Entgegen der Rechtsauffassung des Beklagten unterliegen diese Umsätze dem ermäßigten Steuersatz der Umsatzsteuer. Gem. § 12 Abs. 2 Nr. 8a) UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 Prozent für die Leistungen der Körperschaften, die ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke verfolgen (§§ 51 bis 68 der Abgabenordnung). Das gilt nicht für Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs ausgeführt werden. Für Leistungen, die im Rahmen eines Zweckbetriebs ausgeführt werden, gilt Satz 1 nur, wenn der Zweckbetrieb nicht in erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer Unternehmer ausgeführt werden, oder wenn die Körperschaft mit diesen Leistungen ihrer in den §§ 66 bis 68 der Abgabenordnung bezeichneten Zweckbetriebe ihre steuerbegünstigten satzungsgemäßen Zwecke selbst verwirklicht.

Der Kläger ist ein Verein, der mit dem in § 2 der Satzung niedergelegten Ziel der Förderung der Verkehrssicherheit und der Verkehrserziehung unmittelbar und ausschließlich gemeinnützige Zwecke verfolgt. Zwar begründet die Überlassung des Rettungssimulators gegen Entgelt einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb im Sinne des § 14 AO, d.h. eine selbständige, nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen erzielt werden, die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgehen. Dieser wirtschaftliche Geschäftsbetrieb ist jedoch Zweckbetrieb.

Ein Zweckbetrieb ist nach § 65 AO gegeben, wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtrichtung dazu dient, die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke der Körperschaft zu verwirklichen, die Zwecke nur durch einen solchen Geschäftsbetrieb erreicht werden können und der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb zu nicht begünstigten Betrieben derselben oder ähnlicher Art nicht in größerem Umfang in Wettbewerb tritt, als es bei Erfüllung der steuerbegünstigten Zwecke unvermeidbar ist. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben. Denn der Kläger verknüpft die Vermietung des Rettungssimulators mit der Öffentlichkeitsarbeit. Er nutzt den Kontakt zu einem größeren Publikum, um auf seine Arbeit und seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit aufmerksam zu machen. Insofern steht nicht die Einnahmeerzielung, sondern die Verfolgung der steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke im Vordergrund. Die Erzielung von Einnahmen wiederum ist erforderlich, um die mit dem Einsatz des Rettungssimulators verbundenen Kosten wie etwa die Fahrtkosten zum Einsatzort abdecken zu können. Der Senat kann schließlich nicht erkennen, dass der Kläger mit der Vermietung des Rettungssimulators zu anderen nicht begünstigten Unternehmern in Wettbewerb tritt. Soweit der Beklagte auf Angebote des ADAC zum Fahrtraining auf Verkehrsübungsplätzen verweist, differenziert er nicht hinreichend zwischen dem Fahrsicherheitstraining und der Vermietung des Rettungssimulators. Jedenfalls lässt sich der Internetseite .... auf der der ADAC das Leistungsangebot des Fahrsicherheitszentrums ... vorstellt, nicht entnehmen, dass er Rettungssimulatoren zur Miete anbietet. Im Übrigen hat der Beklagte auch in keiner Weise dargelegt, dass die vom ADAC mit dem Fahrsicherheitszentrum erzielten Umsätze der Regelbesteuerung unterliegen. Denkbar wäre auch hier, dass die entsprechenden Umsätze einem Zweckbetrieb des ADAC zugeordnet sind und mit dem ermäßigten Steuersatz versteuert werden, so dass der Kläger durch die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes keinen Wettbewerbsvorteil erlangt.

Die Umsätze aus der Vermietung des Rettungssimulators sind beim Kläger umsatzsteuerlich zu erfassen. Zwar wird die für Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete Umsatzsteuer nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben, wenn der Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17 500 Euro nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50 000 Euro voraussichtlich nicht übersteigen wird. Die steuerpflichtigen Umsätze des Klägers liegen im Streitfall weit unterhalb der Umsatzgrenzen für die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung. Der Unternehmer kann jedoch nach § 19 Abs. 2 UStG bis zur Unanfechtbarkeit der Steuerfestsetzung gegenüber dem Finanzamt erklären, dass er auf die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung verzichtet. Im Streitfall hat der Kläger konkludent zur Regelbesteuerung optiert, indem er im Verlaufe des Klageverfahrens seinen Klagantrag erweitert und den Abzug von Vorsteuern aus dem Erwerb des Rettungssimulators und des Renaults begehrt hat, die der Erzielung der in Rede stehenden Umsätze dienen.

4. Vorsteuern aus den Rechnungen über den Erwerb des Rettungssimulators und des Kraftfahrzeuges

Der Kläger kann die Vorsteuern aus den Rechnungen über den Erwerb des Rettungssimulators und des Renault-Bus nur zu 50% abziehen.

Gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuern abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Umsätze entfällt, ist er bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 UStG). Vom Vorsteuerabzug ist nach § 15 Abs. 2 UStG ausgeschlossen die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreie Umsätze verwendet. Verwendet der Unternehmer einen für sein Unternehmen gelieferten, eingeführten oder innergemeinschaftlich erworbenen Gegenstand oder eine von ihm in Anspruch genommene sonstige Leistung nur zum Teil zur Ausführung von Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, so ist gem. § 15 Abs. 4 UStG der Teil der jeweiligen Vorsteuerbeträge nicht abziehbar, der den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug führenden Umsätzen wirtschaftlich zuzurechnen ist.

Der Kläger hat den Rettungssimulator und den Renault für sein Unternehmen erworben. Er verfügt auch über formell ordnungsgemäße Rechnungen im Sinne des § 14 Abs. 4 UStG, so dass er dem Grunde nach zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Da der Kläger bereits in 2013 eine Vorauszahlung für den Anfang 2014 gelieferten Rettungssimulator geleistet und der leistende Unternehmer ihm zu diesem Zeitpunkt eine Rechnung erteilt hat, kann der Kläger bereits in 2013 anteilig Vorsteuern abziehen. Dies ist insoweit im Übrigen auch zwischen den Verfahrensbeteiligten unstreitig.

Allerdings kann der Kläger nicht wie beantragt den vollen Vorsteuerabzug aus den Rechnungen für den Rettungssimulator und den Renault beanspruchen. Vielmehr ist der Vorsteuerabzug der Höhe nach zu kürzen, da der Kläger die Wirtschaftsgüter nur zu 50% im Rahmen der Vermietung an Autohäuser genutzt und im Übrigen unentgeltlich an Schulen überlassen hat. Erfolgt wie hier nur teilweise eine unternehmerische und ansonsten eine nichtwirtschaftliche Verwendung des Wirtschaftsguts, so sind die Vorsteuern analog § 15 Abs. 4 UStG auf die Tätigkeitsbereiche aufzuteilen (BFH Urteil vom 3. März 2011 V R 23/10, BStBl. 2012, 74). Nur im Falle einer hier nicht vorliegenden unternehmensfremden Verwendung würde - dem Klageantrag des Klägers entsprechend - ein Zuordnungswahlrecht mit Korrektur des Vorsteuerabzugs über den Ansatz einer unentgeltlichen Wertabgabe bestehen. Aus diesem Grunde kann der Kläger nur 50% der Vorsteuern in Abzug bringen.

5. Die Umsatzsteuer für die Streitjahre 2013 und 2014 ist im Ergebnis wie folgt festzusetzen:

6. Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 136 Abs. 1 und 137 FGO. Insoweit ist zu berücksichtigen, dass der Kläger - trotz Anregung des Beklagten im Einspruchsverfahren, Belege über Vorsteuern einzureichen - erstmals im Klageverfahren Rechnungen mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer vorgelegt und seinen Klageantrag dementsprechend erweitert hat. In dem Umfang, in dem der Beklagte im Termin zur mündlichen Verhandlung durch Abänderung des Umsatzsteuerbescheides 2014 der Klage abgeholfen hat, sind die Kosten dem Kläger aufzuerlegen, weil der Klageerfolg auf Beweismitteln beruht, die der Kläger im Sinne des § 137 FGO früher hätte geltend machen können.

7. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

8. Der Senat lässt die Revision gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zu.