I. Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid für 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

1. Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte

Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG zählen zu den Werbungskosten die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 Halbsatz 1 (in der für das Streitjahr maßgeblichen Gesetzesfassung) für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die regelmäßige Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen, höchstens jedoch 4.500,00 EUR im Kalenderjahr; soweit der Arbeitnehmer einen eigenen Pkw benutzt, ist ein höherer Betrag als 4.500,00 EUR anzusetzen.

Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG sind durch die Entfernungspauschale sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte und durch die Familienheimfahrten veranlasst sind. Indes können Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel angesetzt werden, soweit sie den als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigen, § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG.

a. Sofern Arbeitnehmer -wie vorliegend der Kläger an 140 Arbeitstagen im Zeitraum 01.01. bis 30.09.2011- die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit unterschiedlichen Verkehrsmitteln zurücklegen (Pkw und Zug), sind diese Arbeitnehmer nicht verpflichtet, ihr Wahlrecht -Entfernungspauschale oder tatsächliche Kosten- insgesamt einheitlich auszuüben (Urteil des FG Münster vom 02.04.2014, 11 K 2574/12 E, EFG 2014, 1183). Insbesondere steht es dem Steuerpflichtigen frei, für die mit dem Pkw zurückgelegte Teilstrecke (11 km) die Entfernungspauschale und für die mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegte Teilstrecke die tatsächlichen Kosten anzusetzen. Dies ergibt sich aus dem Wortlaut des § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 26.03.2009, VI R 25/08, BFH/NV 2009, 1619; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 15.05.2008, 4 K 2056/05, EFG 2009, 1541).

Legt ein Arbeitnehmer die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit verschiedenen Verkehrsmitteln zurück, ist die insgesamt anzusetzende Entfernungspauschale i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG teilstreckenbezogen zu ermitteln. Sie ist für die Teilstrecke, die der Arbeitnehmer mit seinem eigenen PKW zurücklegt, und für die Strecke, die mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegt wird, getrennt zu ermitteln (Urteil des BFH vom 26.03.2009, VI R 25/08, BFH/NV 2009, 1619 [BFH 26.03.2009 - VI R 25/08] m.w.N.). § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG bezeichnet als Vergleichsgröße zu den Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel den "als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag". Durch den Gebrauch des Wortes "Entfernungspauschale" im Singular gibt das Gesetz zu erkennen, dass der hierfür ermittelte Betrag auf die mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegte Teilstrecke bezogen ist. Übersteigen, wie im Streitfall, die tatsächlichen Kosten die für die mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegte Teilstrecke anzusetzende Entfernungspauschale, können sie an deren Stelle angesetzt werden (BFH, Urteil vom 26.03.2009, VI R 25/08, BFH/NV 2009, 1619).

Die auf den Zeitraum 01.01.2011 bis 30.09.2011 entfallenden Aufwendungen des Klägers für öffentliche Verkehrsmittel (Bahncard 100 First) belaufen sich auf 4.797 EUR (9/12 von 6.400 EUR) und übersteigen den als Entfernungspauschale anzusetzenden Betrag i.H.v. 4.500 EUR (140 Tage x 291 km x 0,30 EUR=12.222 EUR, höchstens 4.500 EUR). Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG erfolgt damit der Ansatz der höheren Kosten für öffentliche Verkehrsmittel i.H.v. 4.797 EUR.

Daneben erhält der Kläger den mit der Entfernungspauschale anzusetzenden Betrag i.H.v. 462 EUR (140 Tage x 11 km x 0,30 EUR) für die von ihm getätigten Fahrten mit dem eigenen Pkw auf der Teilstrecke von seiner Wohnung zum Hauptbahnhof in A.

b. Die vom Kläger geltend gemachten und am 26.11.2011 getätigten Aufwendungen i.H.v. 3.800 EUR für die Anschaffung der BahnCard 100, 2. Klasse für den Gültigkeitszeitraum Januar 2012 bis Januar 2013 sind nicht im Streitjahr 2011 zu berücksichtigten.

Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG in der für das Streitjahr gültigen Gesetzesfassung wird die einzelne Entfernungspauschale "für jeden Arbeitstag" und damit tageweise berechnet. Damit ermitteln sich die Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte arbeitstagsbezogen (ausdrücklich: Urteil des BFH vom 11.05.2005, VI R 40/04, BStBl II 2005, 712 [BFH 11.05.2005 - VI R 40/04]). Insoweit stellt die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG zur Entfernungspauschale eine Spezialnorm zum Abflussprinzip des § 11 EStG dar (Drenseck in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 30. Auflage 2011, § 9 Rn. 127; Bode, DStRE 2009, S. 134). Gleiches gilt über § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG für Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung.

§ 9 Abs. 2 Satz 2 EStG bezeichnet als Vergleichsgröße zu den Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel den "als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag". Der hierfür ermittelte Betrag der Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel ist ebenfalls tagesbezogen zu berechnen (Urteil des BFH vom 11.05.2005, VI R 40/04, BStBl II 2005, 712). Damit ermittelt sich der für die Frage, ob die für Wege zur Arbeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln oder für Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung tatsächlich aufgewendeten Fahrtkosten höher sind als der anhand der Entfernungspauschale errechnete Betrag immer arbeitstagsbezogen.

Demzufolge müssen die "arbeitstäglichen" Kosten des Klägers der vor Beginn des Nutzungszeitraums der in einem Betrag gezahlten Bahncard 100, 2. Klasse bezogen auf die einzelnen nachzuweisenden Fahrten des Klägers während der Gültigkeitsdauer der Bahncard (von Januar 2012 bis Januar 2013) ermittelt werden. Die vom Kläger geltend gemachte Bahncard 100, 2. Klasse ist daher in die Vergleichsberechnung des § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG für das Jahr ihrer Gültigkeit einzubeziehen, jedoch nicht im Streitzeitraum.

Das vom Kläger angeführte Urteil des FG Baden-Württemberg vom 17.01.2008, 6 K 2192/07, EFG 2008, 1019 ist vorliegend nicht einschlägig. Diesem Urteil liegt ein anderer Sachverhalt zugrunde als im vorliegenden Fall. Im Fall des FG Baden-Württemberg vom 17.01.2008, 6 K 2192/07, EFG 2008, 1019 benötigte der Steuerpflichtige die Bahncard 100 im Streitjahr, um zumindest einen Teil seiner Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte im Streitjahr (ab Dezember) ableisten zu können. Vorliegend deckt der Kläger mit seiner im November 2011 angeschafften Bahncard 100, 2. Klasse überhaupt keine Fahrten im Streitzeitraum ab, da die Gültigkeit dieser Bahncard erst im Januar 2012 beginnt. Auch wenn die Kaufentscheidung des Klägers für die Bahncard 100, 2. Klasse im Streitjahr wirtschaftlich sinnvoll gewesen ist, fehlt es jedoch an jeglichem Bezug zu im Streitzeitraum abgedeckten Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte sowie zu Familienheimfahrten. Da die Regelung zur Entfernungspauschale des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG eine Spezialnorm zum Abflussprinzip des § 11 EStG darstellt, kommt letzteres vorliegend gerade nicht zur Anwendung.

2. Kosten der doppelten Haushaltsführung

Notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, sind nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG in der für das Streitjahr gültigen Gesetzesfassung Werbungskosten. Eine doppelte Haushaltsführung liegt gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt.

Das Vorliegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung seitens des Klägers liegt dem Grund nach unzweifelhaft vor. Der Wohnsitz der Familie in G bei A ist der Mittelpunkt der Lebensinteressen der Kläger und der Beschäftigungsort des Klägers ist B. Streitig ist lediglich die Höhe der abziehbaren Werbungskosten.

Da die Voraussetzungen einer doppelten Haushaltsführung gegeben sind, weist § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG die Kosten für das Wohnen am Beschäftigungsort dem Grunde nach dem beruflich veranlassten Mehraufwand zu.

a. Soweit der Kläger den Ansatz weiterer Fahrtkosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten für den Zeitraum 01.10.2011 bis 31.12.2011 begehrt, ist dem grundsätzlich zu folgen.

Da § 9 Abs. 2 Satz 1 und 2 EStG in der im Streitjahr gültigen Gesetzesfassung sowohl für durch Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte als auch durch Familienheimfahrten veranlasste Aufwendungen gilt, erhält der Kläger den teilstreckenbezogen ermittelten Betrag der Aufwendungen für öffentliche Verkehrsmittel, soweit dieser den als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigt (Ausführungen unter 1. a.) sowie die Entfernungspauschale für die Fahrten zwischen seiner Wohnung zum Hauptbahnhof A.

Die auf den Zeitraum 01.10. bis 31.12.2011 entfallenden Aufwendungen des Klägers für öffentliche Verkehrsmittel (Bahncard 100 First) belaufen sich auf 1.600 EUR (3/12 von 6.400 EUR) und übersteigen den als Entfernungspauschale anzusetzenden Betrag (maximal 10 Familienheimfahrten x 280 km x 0,30 EUR = 840 EUR). Gemäß § 9 Abs. 2 Satz 2 EStG erfolgt daher der Ansatz der höheren Kosten für öffentliche Verkehrsmittel i.H.v. 1.600 EUR. Daneben erhält der Kläger den mit der Entfernungspauschale anzusetzenden Betrag i.H.v. 33 EUR (maximal 10 Tage x 11 km x 0,30 EUR) für die von ihm getätigten Fahrten mit dem eigenen Pkw auf der Teilstrecke von seiner Wohnung zum Hauptbahnhof in A anlässlich der Familienheimfahrten.

b. Die Aufwendungen für die erste Fahrt zu Beginn der doppelten Haushaltsführung des Klägers i.H.v. 87,30 EUR (291 km x 0,30 EUR) sowie die von ihm geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen in einer Gesamthöhe von 870 EUR stellen notwendige Mehraufwendungen aus Anlass der doppelten Haushaltsführung gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG dar. Dies ist unstreitig.

c. Auch die notwendigen Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort stellen gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG zu berücksichtigende Mehraufwendungen aus Anlass der doppelten Haushaltsführung dar.

Als Unterkunftskosten am Beschäftigungsort sind auch im Falle des Wohnens in einer eigenen Wohnung grundsätzlich die tatsächlich angefallenen Aufwendungen anzusetzen. Die Ermittlung fiktiver (Miet-) Kosten ist jedoch dann geboten, wenn die tatsächlichen Kosten so hoch sind, dass es sich nicht mehr um "notwendige" Mehraufwendungen für die Unterkunft i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG handelt (vgl. BFH-Urteil vom 24.05.2000, VI R 28/97, BStBl II 2000, 474).

Die Beschränkung der Mehraufwendungen auf das Notwendige begrenzt den Abzug auf das nach objektiven Maßstäben zur Zweckverfolgung Erforderliche. Zwar sind beruflich veranlasste Aufwendungen grundsätzlich unabhängig davon, ob sie notwendig, angemessen, üblich oder zweckmäßig sind, in voller Höhe als Werbungskosten abziehbar (vgl. BFH-Beschluss vom 29.04.1999, IV R 40/97, BStBl II 1999, 828 m.w.N.). Wenn ihr Abzug aber durch das Gesetz auf das Notwendige begrenzt ist, bestimmt sich dieser nicht nach den subjektiven Vorstellungen des Steuerpflichtigen, sondern nach objektiven Maßstäben.

Da im Rahmen der doppelten Haushaltsführung nur die zu den Wohnungsaufwendungen am Lebensmittelpunkt hinzukommenden Wohnkosten abziehbar sind, hat sich das Merkmal "notwendig" am Abzugszweck (Berücksichtigung des zusätzlichen Wohnbedarfs am Beschäftigungsort) zu orientieren, also daran, welcher Wohnungszuschnitt für einen Steuerpflichtigen als Einzelperson erforderlich ist, der von dort seiner Arbeit nachgeht, aber an einem anderen Ort, an dem sich auch sein Lebensmittelpunkt befindet, seinen Haupthausstand beibehalten hat (BFH-Urteil vom 14.10.2004, BStBl II 2005, 98 [BFH 14.10.2004 - VI R 82/02] m.w.N.; BFH-Beschlüsse vom 24.06.2005, VI B 25/05, BFH/NV 2005, 1560; vom 19.07.2004, VI B 160/03, BFH/NV 2005, 39).

Im Hinblick auf die von Beschäftigungsort zu Beschäftigungsort erheblich schwankenden Wohnkosten sieht der BFH eine betragsmäßige feste Obergrenze nicht als sachgerecht an, sondern hält Mehraufwendungen für notwendig, soweit sie sich für eine Wohnung mit einer Wohnfläche bis zu 60 qm bei einem ortsüblichen Mietzins je Quadratmeter für eine nach Lage und Ausstattung durchschnittliche Wohnung (Durchschnittsmietzins) ergeben (Urteil des BFH vom 09.08.2007, VI R 10/06, BStBl II 2007, 820). Diesen vom BFH aufgestellten Grundsätzen schließt sich der erkennende Senat an.

Nach diesen Grundätzen können als notwendige Kosten der Unterkunft des Klägers am Beschäftigungsort i.S.d § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG bei Nutzung seiner Eigentumswohnung im Streitjahr 2011 höchstens die Aufwendungen anerkannt werden, die im Falle einer Anmietung der Wohnung entstanden wären (sog. fiktive Mietkosten).

aa. Danach ermitteln sich die fiktiven Mietkosten des Klägers am Beschäftigungsort wie folgt:

Werden bei der Nutzung einer eigenen Eigentumswohnung die als Werbungskosten abziehbaren Unterkunftskosten der Höhe nach auf die fiktiven Mietkosten begrenzt, so erfordert dies einen Vergleich. Bei diesem Vergleich ist nicht von der im Einzelfall beabsichtigten Gesamtdauer der doppelten Haushaltsführung, sondern von den Verhältnissen des jeweiligen Veranlagungszeitraumes (vgl. § 2 Abs. 7, § 25 Abs. 1, § 36 Abs. 1 EStG) auszugehen (Urteil des BFH vom 27.07.1995, VI R 32/95, BStBl II 1995, 841).

Soweit der Kläger geltend macht, für die Angemessenheit, Notwendigkeit und Wirtschaftlichkeit von Aufwendungen für die doppelte Haushaltsführung (insbesondere Renovierungskosten) müsste der gesamte Zeitraum der doppelten Haushaltsführung von 2011 bis 2018 betrachtet werden, kann dem nicht gefolgt werden. Dies widerspräche dem im Einkommensteuerrecht geltenden Prinzip der Abschnittsbesteuerung. Daher ist der Beklagte bei Anwendung der vom BFH aufgestellten Grundsätze, wonach Aufwendungen für eine im Rahmen der doppelten Haushaltsführung genutzte Eigentumswohnung nur insoweit anzuerkennen sind, die für eine nach Größe, Ausstattung und Lage angemessene Mietwohnung zu zahlen wären, zutreffend davon ausgegangen, dass lediglich auf den betreffenden Besteuerungszeitraum und nicht auf den gesamten Zeitraum der doppelten Haushaltsführung (2011 bis 2018) abgestellt werden darf.

Sind die tatsächlichen Aufwendungen für die Unterkunft in der eigenen Eigentumswohnung in einem Veranlagungszeitraum höher als die fiktiven Mietkosten, so steht für diesen VZ fest, dass sie in Höhe des übersteigenden Betrages nicht notwendig waren i.S.d § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG. Daher scheidet auch -wie vom Kläger vertreten- insoweit eine Berücksichtigung der "übersteigenden Werbungskosten" als vorweggenommene Werbungskosten im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 EStG der Folgejahre aus.

Der BFH hat in seinem Urteil vom 09.08.2007, VI R 10/06, BStBl II 2007, 820 [BFH 09.08.2007 - VI R 10/06] in diesem Zusammenhang als Obergrenze notwendiger Mehraufwendungen die Kosten angesehen, die sich für eine Wohnung mit einer Wohnfläche bis zu 60 m² bei einem ortsüblichen Mietzins je Quadratmeter für eine nach Lage und Ausstattung durchschnittliche Wohnung ergeben (z.B. BFH-Urteil vom 09.08.2007, VI R 23/05, BStBl II 2009, 722).

Die Berechnung der fiktiven Mietkosten durch den Beklagten (Nettokaltmiete: 60 qm x 7,13 EUR = 427,80 EUR zuzüglich der tatsächlichen monatlichen Nebenkosten des Klägers) anhand des für B geltenden qualifizierten Mietspiegels für das Jahr 2011 ist vorliegend dem Grunde nach nicht zu beanstanden. Eine 60 qm große Wohnung ist für einen Einpersonenhaushalt angemessen. Der vom Beklagten für eine solche Wohnungsgröße angemessene Mietzins von 7,13 EUR/qm ist nach Ansicht des Senates geringfügig auf 7,27 EUR (Durchschnittsmietzins) zu erhöhen.

Nach dem Mietspiegel von B für das Jahr 2011 (und dieser ist für den betreffenden Streitzeitraum maßgebend) beträgt die durchschnittliche Nettokaltmiete für eine 60 qm bis unter 90 qm große, in den Jahren 1984 bis 1990 errichtete Wohnung mit mittlerer Wohnlage/ Ausstattung 6,17 EUR (5,85 EUR bis 6,54 EUR) und mit guter Wohnlage/ Ausstattung 7,27 EUR (6,21 EUR bis 8,88 EUR).

Klägergünstig geht der Senat von einer guten Wohnlage/Ausstattung aus. Nach der Rechtsprechung des BFH ist die ortsübliche Miete generell auf der Grundlage des örtlichen Mietspiegels zu bestimmen (so: Urteil vom 17.08.2005, IX R 10/05, BStBl II 2006, 71 [BFH 17.08.2005 - IX R 10/05]). Da Unterkunftskosten am Beschäftigungsort dann notwendig i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 1 EStG sind, wenn sie den Durchschnittsmietzins einer 60 qm-Wohnung am Beschäftigungsort nicht überschreiten (so: Urteil des BFH vom 09.08.2007, VI R 10/06, BStBl II 2007, 820), hält es der Senat für sachgerecht, auf den Durchschnittsmietzins einer 60 qm-Wohnung, wie ihn der qualifizierte Mietspiegel von B für das Jahr 2011 vorgibt, abzustellen.

Für den Beschäftigungsort des Klägers B besteht ein qualifizierter Mietspiegel für das Jahr 2011. Daher ist der ortsübliche Durchschnittsmietzins nach Ansicht des Senates anhand dieses Mietspiegels von B für das Jahr 2011 zu bestimmen.

bb. Ein Abstellen auf die individuell ermittelte ortsübliche Miete für das konkrete Objekt auf der Basis eines speziell dafür eingeholten Sachverständigen-/Mietgutachtens, wie es der Kläger fordert, wiederspricht nach Ansicht des Senates der ständigen BFH-Rechtsprechung, die gerade auf den nach objektiven Maßstäben ermittelten Durchschnittsmietzins einer 60 qm-Wohnung am Beschäftigungsort (vorliegend: Stadtgebiet B) abstellt. Auch auf die Wohnlage und -verhältnisse in der Umgebung der Arbeitsstätte in B des Klägers kommt es nicht maßgeblich an. Dem Beweisantrag des Klägers auf Einholung eines Mietgutachtens zur Ermittlung der Kosten für eine 60 qm große Wohnung in der Umgebung seiner Arbeitsstätte in B im Jahr 2011 folgt der Senat daher nicht.

Gemäß § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO erforscht das Gericht den Sachverhalt von Amts wegen. Das Gericht ist dabei an das Vorbringen und an die Beweisanträge der Beteiligten nicht gebunden, § 76 Abs. 1 Satz 5 FGO. Das gilt aber nur in dem Sinne, dass das Finanzgericht von sich aus auch Beweise erheben kann, die von den Parteien nicht angeboten sind (u.a. BFH- Beschluss vom 27.05.2005, VII B 38/04, BFH/NV 2005, 1496; Urteil vom 22.04.1988, III R 59/83, BFH/NV 1989, 38). Von den Verfahrensbeteiligten angebotene Beweise muss das Finanzgericht grundsätzlich erheben, wenn es einen Verfahrensmangel vermeiden will (vgl. auch BFH-Beschluss vom 21.12.2005, I B 249/04, BFH/NV 2006, 780). Auf die beantragte Beweiserhebung kann es im Regelfall nur verzichten, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, wenn das Beweismittel unerreichbar ist oder wenn das Beweismittel unzulässig oder absolut untauglich ist (ständige Rechtsprechung; z.B. BFH-Urteile vom 16.11.2005, VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753; vom 27.07.2000, V R 38/99, BFH/NV 2001, 181; vom 12.04.1994, IX R 101/90, BStBl II 1994, 660).

Das vom Kläger angebotene Beweismittel (Mietgutachten für seine Eigentumswohnung) ist für die Entscheidung des vorliegenden Falles unerheblich, da nach der oben aufgezeigten Rechtsprechung des BFH nicht auf den für die Wohnung des Klägers konkret erzielbaren Mietwert, sondern auf den ortsüblichen Durchschnittsmietzins für eine nach Lage und Ausstattung durchschnittliche Wohnung abzustellen ist.

cc. Der Beklagte hat -klägergünstig- die tatsächlich vom Kläger geleisteten Nebenkosten i.H.v. 292 EUR/Monat für die Zweitwohnung in Ansatz gebracht.

Dem Grunde nach weicht das Gericht hiervon nicht ab, jedoch sind die monatlichen Zahlungen der tatsächlichen Nebenkosten um die Zahlungen in Höhe des Anteils des Klägers an der Instandhaltungsrücklage i.H.v. monatlich 23,40 EUR zu mindern. Insofern liegen keine Wohnungsnebenkosten vor. Der sich hiernach ergebende Betrag der tatsächlich gezahlten Nebenkosten für die 78 qm große Wohnung des Klägers ist mit 60/78 anzusetzen, da entsprechende Mehraufwendungen nur für eine 60 qm große Wohnung als notwendig anzuerkennen sind.

(1) Die vom Kläger geltend gemachten Kosten für die Renovierung seiner Eigentumswohnung in B i.H.v. 16.325,00 EUR können nicht zusätzlich zu den fiktiven Mietkosten als Werbungskosten berücksichtigt werden.

Mit dem Abzug der notwendigen Kosten für die Unterkunft sind sämtliche Kosten, die durch den Erwerb und den Unterhalt der am Beschäftigungsort bewohnten eigenen Wohnung entstehen, abgegolten (BFH-Urteil vom 11.12.1996, X R 15/96, BStBl II 1997, 221). Die im Zuge der Anschaffung der Eigentumswohnung getätigten Renovierungsaufwendungen zählen daher nicht zusätzlich zu den notwendigen Kosten für die Unterkunft im Rahmen der doppelten Haushaltsführung des Klägers.

(2) Der vom Kläger geltend gemachten Betrag für die Hausratversicherung, der nicht in den monatlichen Nebenkostenabschlägen von 292 EUR enthalten ist, stellt zusätzlich zu berücksichtigende Wohnnebenkosten dar.

Der vom Kläger geltend gemachte Betrag für die Hausratversicherung i.H.v. 107,82 EUR ist erst im Jahre 2012 abgeflossen i.S.d. § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG und wäre daher auch als Nebenkosten im Rahmen der notwendigen Kosten für die Unterkunft des Jahres 2012 zu berücksichtigen. Aus dem Versicherungsschein vom 22.08.2011, der den losen Belegen des Klägers beigefügt war, ergibt sich der Betrag für die Hausratversicherung betreffend das Objekt in B für das Jahr 2011 i.H.v. 105,80 EUR, der im Streitzeitraum nach dem Abflussprinzip des § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG zu berücksichtigen ist.

(3) Die vom Kläger geltend gemachten Stromkosten i.H.v. 760 EUR, die dem Grund nach als Wohnnebenkosten zusätzlich zu den monatlichen Nebenkostenabschlägen von 292 EUR zu berücksichtigen sind, betreffen den Zeitraum vom 14.07.2011 bis 31.05.2012 (10 Monate). Die Erstattung der Stromzahlungen i.H.v. 585,39 EUR (vgl. Abrechnung vom 03.06.2012, Bl. 24 der GA) ist nach dem Zuflussprinzip des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG im VZ 2012 und damit nicht im Streitjahr zu berücksichtigen.

Ausweislich der Hausgeldabrechnung der Hausverwaltung nutzte der Kläger die Wohnung in B ab 01.09.2011 und leistete ab diesem Zeitpunkt Hausgeldzahlungen. Vor diesem Hintergrund geht der Senat davon aus, dass der Kläger ab Beginn der Nutzung am 01.09.2011 auch tatsächlich die monatlichen Abschläge für Strom entrichtet hat. Daher ist der tatsächlich im VZ 2011 gezahlte Betrag von vier Monatsabschlägen à 76 EUR gemäß § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG (Abflussprinzip), mithin der Gesamtbetrag i.H.v. 304 EUR, als notwendige Kosten für die Unterkunft im Rahmen der doppelten Haushaltsführung des Klägers zu berücksichtigen.

(4) Das vom Kläger geltend gemachte Hausgeld ist bereits in Höhe des monatlichen Gesamtabschlages (Nebenkosten) i.H.v. 292 EUR (gekürzt um die Instandhaltungsrücklage und mit einem Anteil von 60/78) für die Zeit vom 01.09.2011 bis 31.12.2011 berücksichtigt.

dd. Die als Werbungskosten i.S.d. § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG anzusetzenden notwendigen Kosten für die Unterkunft des Klägers in der Zeit vom 01.09.2011 bis 31.12.2011 belaufen sich damit insgesamt auf 2.886,51 EUR.

d. Die Kosten der notwendigen Einrichtung und Ausstattung der Wohnung am Arbeitsort i.S.d. § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG hat der Beklagte bisher i.H.v. 8.680,34 EUR berücksichtigt.

Anschaffungskosten für die erforderliche Wohnungseinrichtung sind -soweit nicht überhöht- als Werbungskosten i.S.d. § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG abziehbar (Urteil des BFH vom 3.12.1982, VI R 228/80, BStBl II 1983, 467; Urteil des BFH vom 13.11.2012, VI R 50/11, BStBl II 2013, 286 m.w.N.; FG München, Urteil vom 29.12.2003, 8 K 4428/00, EFG 2005, 1677[FG München 29.12.2003 - 8 K 4428/00]; Sächsisches FG, Urteil vom 18.09.2008, 2 K 863/08, EFG 2010, 131; FG B-Brandenburg, Urteil vom 22.06.2011, 9 K 9079/08, EFG 2012, 35).

Aufwendungen dieser Art können nur insoweit nach der ausdrücklichen Anweisung in § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG als Werbungskosten abgezogen werden, als sie anlässlich der doppelten Haushaltsführung "notwendig" entstanden sind. Notwendig sind sie nach dem Urteil des BFH vom 16.03.1979, VI R 126/78, BStBl II 1979, 473 insbesondere dann nicht, wenn sie als überhöht gelten müssen, etwa weil mit ihnen gesellschaftliche Bedürfnisse befriedigt werden sollen. Zur Abgrenzung von den nicht abziehbaren Ausgaben für die allgemeine Lebensführung dürfen daher insbesondere die AfA auf Einrichtungsgegenstände einer Eigentumswohnung am Beschäftigungsort nur insoweit zum Abzug zugelassen werden, als solche Gegenstände ihrer Art nach zum Leben in einer Wohnung notwendig und die hierfür aufgewandten Kosten nicht als überhöht anzusehen sind (BFH-Urteil vom 03.12.1982, VI R 228/80, BStBl II 1983, 467).

aa. Die vom Kläger angeschaffte Küche ist als Sachgesamtheit und damit als einheitliches Wirtschaftsgut linear über die Absetzungen für Abnutzung (AfA) abzuschreiben, § 9 I S. 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 I S. 1 und 2 EStG.

Insoweit greift das Argument des Klägers, es handele sich bei seiner Küche nicht um eine maßgefertigte Einbauküche, sondern um Küchenmöbel, die auch als Einzelschrank und nicht ausschließlich gemeinsam nutzbar seien, nicht durch.

Werden bewegliche Sachen miteinander verbunden, entscheidet sich, ob jeweils selbstständige Wirtschaftsgüter oder unselbstständige Teile eines verbundenen Wirtschaftsguts vorliegen danach, ob die einzelnen Güter weiterhin ihre selbständige Bewertbarkeit behalten. Maßgebende Kriterien für diese Entscheidung sind, ob ein gemeinsamer Zweck der mehreren Güter vorliegt, der Grad der Festigkeit der Verbindung der Güter, der Zeitraum, auf den eine Verbindung oder die gemeinsame Nutzung mehrerer beweglicher Sachen angelegt ist, sowie das äußere Erscheinungsbild. Von einem einheitlichen Wirtschaftsgut ist regelmäßig auszugehen, wenn nach dem äußeren Erscheinungsbild der einzelne Gegenstand für sich allein betrachtet unvollständig erscheint oder ein Gegenstand ohne den anderen ein negatives Gepräge erhält (Urteile des BFH vom 09.08.2001, III R 30/00, BStBl II 2001, 842; vom 14.04.2011, IV R 46/09, BStBl II 2011, 696). Die eigenständige Nutzbarkeit eines Gegenstandes ist nicht Voraussetzung für seine selbständige Bewertbarkeit (Urteil des BFH vom 05.09.2002, III R 8/99, BStBl II 2002, 877). Die selbständige Bewertbarkeit eines Wirtschaftsgutes kann auch dadurch untergehen, dass es fest und auf längere Dauer mit anderen Gegenständen verbunden wird und nur in dieser technischen Verbundenheit seinen bestimmungsgemäßen Zweck erfüllen kann wie zum Beispiel Badewanne und Armaturen (Urteil des BFH vom 09.08.2001, III R 30/00, BStBl II 2001, 842).

In Anwendung dieser Grundsätze bildet die Küche des Klägers in seiner Wohnung in B nach Auffassung des Senates als Sachgesamtheit ein einheitliches Wirtschaftsgut, da nach dem äußeren Erscheinungsbild einer Küche der einzelne Küchenschrank oder der einzelne Kühlschrank für sich allein betrachtet unvollständig erscheint. Zudem sind Küchenschränke regelmäßig fest und auf längere Dauer miteinander verbunden und erfüllen ihren bestimmungsgemäßen Zweck regelmäßig durch ihre Verbundenheit.

bb. Folglich ist die Küche als einheitliches Wirtschaftsgut über die AfA über den Zeitraum ihrer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abzuschreiben.

Der AfA auf die neu angeschaffte Einbauküche von I in der Wohnung des Klägers ist nach Ansicht des Senates eine Nutzungsdauer von 10 Jahren zugrunde zu legen (FG München, Urteil vom 29.12.2003, 8 K 4428/00, EFG 2005, 1677[FG München 29.12.2003 - 8 K 4428/00]: 7 Jahre bei einer gebrauchten Küche). In seiner Steuererklärung selbst ging der Kläger bei den angeschafften Küchenmöbeln von einer 10-jährigen Nutzungsdauer aus.

Für den Ansatz der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer hat die Finanzverwaltung AfA-Tabellen erstellt, die auch den Gerichten der Finanzgerichtsbarkeit als Anhaltspunkt für die Beurteilung der Angemessenheit der steuerlichen AfA dienen können, weil sie auf den Erfahrungen der mit den tatsächlichen Verhältnissen besonders vertrauten steuerlichen Betriebsprüfung beruhen. Der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer entspricht im Streitfall die Nutzungsdauer der Einrichtung einer Wohnung am Beschäftigungsort, die unter üblichen Bedingungen beansprucht wird. Für Ladeneinbauten gehen die amtlichen AfA-Tabellen (BStBl I 2000, 1532 unter Ziff. 3.7) von einer achtjährigen Nutzungsdauer aus, während für Möbel im Gastgewerbe einschließlich Einbaumöbel zehn Jahre angesetzt werden (FG München, Urteil vom 29.12.2003, 8 K 4428/00, EFG 2005, 1677[FG München 29.12.2003 - 8 K 4428/00]).

Ausgehend von den Anschaffungskosten für Küchenmöbel i.H.v. 1.742,91 EUR beträgt der jährliche AfA-Betrag für diese Küchenmöbel demnach 174,29 EUR (im Streitjahr anteilig mit 4/12 anzusetzen: 58,10). Für den Kühlschrank ist nach der amtlichen AfA-Tabelle von einer Nutzungsdauer von 10 Jahren auszugehen (BStBl I 2000, 1532 unter Ziffer 7.7). Ausgehend von den Anschaffungskosten i.H.v. 543,90 EUR beträgt der jährliche AfA-Betrag 54,39 EUR (im Streitjahr anteilig mit 4/12 anzusetzen: 18,13 EUR).

cc. Zudem hat der Kläger nicht nachgewiesen, dass die von ihm geltend gemachten Aufwendungen i.H.v. 1.526,41 EUR, die vom Beklagten im Rahmen des Klageverfahrens als nicht notwendig erachtet worden sind, tatsächlich notwendig i.S.d. § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG sind. Hierfür trägt jedoch der Kläger die Beweis-/Feststellungslast.

dd. Damit belaufen sich die als Werbungskosten i.S.d. § 9 I S. 3 Nr. 5 EStG anzuerkennenden Kosten der notwendigen Einrichtung und Ausstattung der Wohnung des Klägers am Arbeitsort auf insgesamt 4.943,35 EUR.

3. Insgesamt sind damit als Werbungskosten des Klägers anzuerkennen:

Da der Beklagte in seiner Einspruchsentscheidung Werbungskosten des Klägers in der Gesamthöhe von 20.115,85 EUR als abzugsfähig anerkannt hat und dieser Betrag über dem Betrag der Werbungskosten liegt, der nach der Entscheidung des Senates abzuziehen wäre, ist die Klage aufgrund des bestehenden Verböserungsverbotes abzuweisen.

Das Gericht darf durch seine Entscheidung die Rechtsposition des Klägers im Vergleich zum Zustand vor Klageerhebung nicht verschlechtern (BFH-Urteil vom 26.11.1997, X R 146/94, BFH/NV 1998, 961).

II. Die Kostenentscheidung ergeht nach § 135 Abs. 1 FGO.