Tatbestand

Streitig ist die Höhe der Abschreibungen für ein Gebäude, das als Altersheim genutzt wird.

Die Kläger sind verheiratet und werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Mit notariellem Vertrag vom 30. Juni 1998 erwarb der Kläger von der R KG, P, das Grundstück H, Lweg. Dieses Grundstück ist bebaut mit einem aus mehreren Gebäudeteilen bestehenden Gebäude, das im Jahre 1989 zu einem Seniorenwohn- und -Pflegeheim umgebaut worden ist. Nach einer Aufstellung in der Bewertungsakte entfallen von dem umbauten Raum von insgesamt 4.540 m³ ein Anteil von 1.676 m³ auf einen Bauteil aus dem Jahre 1963, 2356 m³ auf einen Bauteil aus dem Jahre 1972 sowie 508 m³ auf einen Bauteil aus dem Jahre 1989. Die Kläger haben demgegenüber das einheitliche Baujahr 1967 angegeben.

Weiterhin erwarb der Kläger von Herrn V sowie Frau U mit notariellem Vertrag vom 21. September 2006 das mit einem Wohngebäude bebaute Grundstück H, Lweg 2. Auf diesem Grundstück errichtete er ein weiteres Gebäude, das zum 1. Oktober 2007 fertiggestellt wurde.

Das Grundstück Lweg 6 war bereits durch Mietvertrag vom 14. Juni 1989 an die H GmbH, die später in die H GmbH & Co. KG umgewandelt wurde, vermietet worden. Der Kläger, der zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH H Verwaltungs-GmbH ist, trat nach Grundstückserwerb als Vermieter in den Mietvertrag ein. Auch das neu bebaute Grundstück Lweg 2 wird zwecks Betriebs eines Altersheims an die H GmbH und Co. KG, die Rechtsnachfolgerin der H GmbH, vermietet.

Der Kläger hat nach Erwerb des Grundstücks L 6 die Anschaffungskosten für das aufstehende Gebäude in Höhe von 1.902.755,00 DM zunächst mit jeweils 2 % pro Jahr (= 38.056,00 DM bzw. 19.881,00 €) abgeschrieben. Die Einkommensteuerveranlagungen bis einschließlich 2005 mit einer Abschreibung von jeweils 2 % sind bestandskräftig.

Auch in der Einkommensteuererklärung 2006 machte der Kläger Gebäude-AfA für das Gebäude Lweg 6 in Höhe von 2 % geltend. Der Beklagte folgte dem im Einkommensteuerbescheid 2006 vom 11. Februar 2008. Erstmals im Rahmen einer aufgrund einer eingegangenen ESt-4B-Mitteilung erfolgten Änderung des Einkommensteuerbescheides 2006 unter Heraufsetzung der Steuer vertrat der Kläger die Auffassung, dass die Gebäude-AfA nunmehr mit 3 % (= 29.820,00 €) zu berücksichtigen sei. Die Höhe der Gebäude-AfA für den Veranlagungszeitraum 2006 war Gegenstand eines ersten Klageverfahrens unter dem Aktenzeichen 3 K 527/13; diese Klage haben die Kläger nachfolgend zurückgenommen.

Auch in der Einkommensteuererklärung 2009 machte der Kläger wiederum für das Gebäude Lweg 2 AfA in Höhe von 3% der Bemessungsgrundlage (= 29.820,- €) geltend. Der Beklagte folgte dem in dem Einkommensteuerbescheid 2009 vom 11. November 2010 nicht. Der Beklagte änderte den Bescheid in der Folge unter dem Datum des 13. Juni 2012 und des 25. November 2013 aus für dieses Verfahren nicht erheblichen Gründen.

Die Kläger legten gegen den Einkommensteuerbescheid 2009 Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsbescheid vom 23. Mai 2015 als unbegründet zurückgewiesen hat.

Die Kläger begründeten ihre Rechtsauffassung damit, dass bei einer Anschaffung im Kalenderjahr 1998 nicht mehr mit einer 50-jährigen Restnutzungsdauer für das Gebäude zu rechnen sei. Das Altgebäude weise erhebliche bautechnische Mängel auf, die auf eine Nutzung des Gebäudes bis ca. 2010 schließen lassen würden. Die Kläger nehmen insoweit Bezug auf eine Kostenschätzung der Architekten B + B Bl. 6 FG-Akte.

Zudem sei eine Vermietung des Pflegeheims künftig nicht mehr wirtschaftlich möglich. Dies resultiere aus der Einführung der so genannten "Einzelzimmer-Quote" für Pflegeheime in Nordrhein-Westfalen durch das Wohn- und Teilhabegesetz vom 18. November 2008, der Durchführungsverordnung zum WTG sowie der Verordnung über die Allgemeinen Grundsätze der Förderung von Pflegeeinrichtungen nach dem Landespflegegesetz. Danach müssten Pflegeheime einen Anteil von Einzelzimmern am Gesamtbestand von 80 % aufweisen. Für Neubauten gelte diese Vorgabe unmittelbar mit Wirksamwerden des Gesetzes und der dazugehörigen Verordnung. Gleiches gelte für Gebäude, an denen wesentliche Umbauten und Modernisierungen vollzogen werden. Im Falle derartig wesentlicher Umbauten und Modernisierungen entfalle der Bestandsschutz insgesamt. Da mit dem im Kalenderjahr 2007 fertiggestellten Anbau ein wesentlicher Umbau des Pflegeheims einhergehend mit einer wesentlichen Modernisierung stattgefunden habe, gelte seit dem 18. November 2008 die Einzelzimmer-Quote für das gesamte Pflegeheim. Selbst wenn kein wesentlicher Umbau oder keine wesentliche Erweiterung erfolgt wäre, unterläge das Pflegeheim spätestens nach Ablauf der Übergangsfrist bis zum 31. Juli 2018 der Einzelzimmer-Quote.

Das Pflegeheim des Klägers erfülle die Einzelzimmer-Quote von 80 % derzeit nicht einmal annähernd. Es seien rund 49 % der Zimmer als Einzelzimmer ausgestaltet. Würden von den derzeit 19 als Doppelzimmer genutzten Zimmer, 12 Zimmer künftig als Einzelzimmer genutzt werden, um die 80-%ige Quote zu erreichen, würden lediglich noch 44 von den derzeit 56 Heimplätzen abrechenbar zur Verfügung stehen. Damit würden die Betriebseinnahmen der Betreibergesellschaft selbst im Falle voller Kapazitätsauslastung um ca. 35 % sinken, so dass die Gesellschaft strukturbedingt jährlich Verluste in einer Größenordnung von ca. 100.000,00 - 150.000,00 € generieren würde. Dieses Einnahmedefizit könne die Betreibergesellschaft nicht durch Minderausgaben kompensieren. Die Einführung der Einzelzimmer-Quote berechtige weder zur Mietkürzung aufgrund der Mängelgewährleistung, noch zur Mietminderung unter dem Gesichtspunkt eines Wegfalls der Geschäftsgrundlage.

Im Ergebnis käme es zu einer Insolvenz der Betreibergesellschaft, die zum Wegfall der Mieteinnahmen führen würde.

Als Alternative biete sich dem Kläger nur die Möglichkeit an, das Gebäude um- und auszubauen, so dass durch Aufstockung der gesamten Bettenzahl eine hinreichende Anzahl von Einzelzimmern erreicht werde. Da Einzelzimmer kaum kleiner seien als die bisherigen Doppelzimmer, biete sich ein Teilabriss der Altbausubstanz und Errichtung eines Neubaus an.

Der Kläger habe vor diesem Hintergrund die entsprechenden Kosten zwecks Einhaltung der neuen gesetzlichen Vorgaben ermitteln lassen. Diese würde sich auf ca. 3,7 Millionen € belaufen. Die danach erforderlichen Umbaumaßnahmen kämen wirtschaftlich einem Neubau gleich, da sie die Summe aus Anschaffungskosten des Klägers für den Altbau sowie die Herstellungskosten für den Anbau um mehr als 100 % übersteigen würden. Es sei offensichtlich, dass sich unter diesen Umständen kein Vermietungsüberschuss mehr erzielen lasse. Damit ende die wirtschaftliche Nutzungsdauer des bestehenden Gebäudes mit Wirksamwerden der neuen gesetzlichen Vorgaben, vorliegend also spätestens mit Ablauf des 31. Juli 2018. Der Kläger stellt in diesem Zusammenhang klar, dass er nicht die Absicht habe, den von den Architekten kostenmäßig ermittelten Umbau auch tatsächlich durchführen zu lassen, weil dieser unwirtschaftlich sei.

Auch eine anderweitige Nutzung des Pflegeheims sei ohne Umbaumaßnahmen, die mit wesentlichen Investitionskosten verbunden wären, nicht möglich. Im jeden Fall wäre das Objekt nicht wirtschaftlich im Sinne von zumindest kostendeckend zu betreiben. Zusammen sei festzustellen, dass die wirtschaftliche Nutzungsdauer des vermieteten Gebäudes bedeutend vor Ablauf von 33 Jahren ende. Der Kläger beschränke sich auf eine Geltendmachung der Abschreibung von 3 %.

Auf den Hinweis des Gerichts in der mündlichen Verhandlung, dass erst durch die Gesetzesfassung von 2014 eine strikte Einzelzimmerquote eingeführt worden sei, erklärte der Prozessbevollmächtigte, dass nach Auskunft der Kläger die Einzelzimmerquote schon 2009 gegolten habe.

Die Kläger beantragen,

Der Beklagte beantragt,

Der Beklagte weist darauf hin, dass für Gebäude, die nach dem 31. Dezember 1924 fertiggestellt worden sind und nicht zu einem Betriebsvermögen gehören, gemäß § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a EStG jährlich 2 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzuziehen sind. Der in § 7 Abs. 4 EStG festgelegte Afa-Satz von 2 % gelte sowohl für Herstellungs- als auch Anschaffungskosten. Lediglich dann, wenn die tatsächliche Nutzungsdauer eines Gebäudes weniger 50 Jahre betrage, könnten anstelle der Absetzungen nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG Absetzungen entsprechend der tatsächlichen Nutzungsdauer vorgenommen werden. Die zu schätzende Nutzungsdauer werde bestimmt durch den technischen Verschleiß, die wirtschaftliche Entwertung sowie rechtliche Gegebenheiten, welche die Nutzungsdauer begrenzen können. Eine kürzere Nutzungsdauer aufgrund wirtschaftlicher Abnutzung könne nur zugrunde gelegt werden, wenn das Wirtschaftsgut vor Ablauf der technischen Nutzungsdauer objektiv wirtschaftlich verbraucht sei. Das sei nur dann der Fall, wenn die Möglichkeit einer wirtschaftlich sinnvollen Nutzung oder Verwertung endgültig entfallen sei.

Die Kläger hätten den hierfür erforderlichen Nachweis nicht erbracht. Der Umstand, dass ein Gebäude betrieblich genutzt werde, rechtfertige es für sich nicht, im Rahmen des § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG den für Betriebsvermögen geltenden Satz von 3 % anzuwenden. Das Gutachten der Architekten B + B ermittle lediglich die Kosten für einen größeren Umbau, belege aber keine bautechnischen Mängel am bisherigen Gebäudebestand.

Es sei auch nicht so, dass geänderte gesetzliche Bestimmungen einem wirtschaftlichen Weiterbetrieb des Gebäudes als Alten- und Pflegeheim grundsätzlich entgegenstünden. Dass einzelne Umbauten in Anpassung an veränderte Nutzungsbestimmungen erforderlich würden, rechtfertige noch nicht den Ansatz eines anderen Abschreibungssatzes.

Zwar sei das Gebäude in 1962 und 1972 errichtet worden. Die bestehenden Baulichkeiten seien jedoch erst im Jahre 1989 von den Voreigentümern zum Betrieb eines Senioren- und Pflegeheims umgebaut worden. Die nun vorzunehmenden Umbaumaßnahmen würden keineswegs den wirtschaftlichen Verbrauch des Gebäudes belegen. Vielmehr führe die anstehende Modernisierung des Gebäudes erneut zu einer Verlängerung der Nutzungsdauer. Im Übrigen werde das Alten- und Pflegeheim trotz Einzelzimmerquote aktuell weiterbetrieben. Es sei infolgedessen davon auszugehen, dass Ausnahmen von der Einzelzimmerquote bestehen würden. Im Übrigen zeige die vorgelegte Kostenschätzung, dass nicht der Umbau des bisherigen Gebäudebestandes geplant sei, sondern der Teilabriss und der Neubau eines zweigeschossigen Anbaus.