I.

Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid 1999 sowie der Gewerbesteuermessbescheid 1999 vom 21. Juni 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Juni 2005 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Weder konnte eine Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 7 EStG gebildet werden. Ein geringerer Betrag war nicht als abzugsfähige Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG hinzuzurechnen. Auch waren keine weiteren Werbungskosten bei den Einnahmen aus § 20 EStG anzusetzen.

1.

Die Voraussetzungen für die Bildung einer Ansparrücklage nach § 7g Abs. 7 EStG lagen nicht vor.

a.

Nach § 7g Abs. 7, 3 und 6 des EStG in der für das Streitjahr 1999 geltenden Fassung können Existenzgründer, die den Gewinn durch Bestandsvergleich oder durch Überschussrechnung ermitteln, für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden bzw. Betriebsausgaben in der entsprechenden Höhe berücksichtigen. Die Ansparrücklage darf dabei 50 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das voraussichtlich bis zum Ende des fünften auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres angeschafft oder hergestellt wird. Eine Ansparrücklage kann auch gebildet werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht. Die am maßgeblichen Stichtag (Bilanzstichtag, Ende des Wirtschaftsjahres) insgesamt gebildeten Ansparrücklagen dürfen einen Betrag von 600 000 DM nicht übersteigen.

Spätestens am Ende des fünften auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres ist eine Ansparrücklage für Existenzgründer gewinnerhöhend aufzulösen (§ 7g Abs. 7 Satz 1 Nr. 3 EStG).

Wie der BFH bereitsim Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00 (BStBl II 2002, 385, unter II.1.a der Gründe) auch für den Bereich der Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG klargestellt hat, ergibt sich aus der gesetzlichen Regelung des § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG, dass für jedes einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt wird, eine gesonderte Rücklage zu bilden ist. Dementsprechend sind bei mehreren künftigen Investitionen die einzelnen Rücklagen in der Buchführung jeweils getrennt zu behandeln. Dies folgt aus dem für den Fall des Unterbleibens der Investition angeordneten Gewinnzuschlag. Die Investition, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde, kann nicht durch eine andere Investition ersetzt werden (BFH-Urt. v. 12. Dezember 2001 XI R 13/00 BStBl II 2002, 385; vgl. auch BFH-Beschl. v. 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159, rechte Spalte; BFH Beschl. v. 16. Juni 2004 X B 172/03, BFH/NV 2004, 1528; Niedersächsisches FG Urt. v. 13. April 2005 2 K 25/04, EFG 2006, 35; BMF-Schreiben vom 25. Februar 2004 BStBl I 2004, 337 Tz. 15; Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG - Loseblatt -, § 7g Rz. 112; BFH-Beschl. v. 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159; Kulosa in Schmidt, EStG 26. Aufl. 2007, § 7g Rz. 35; a.A.BFH-Beschl. v. 16. August 2005 X B 80/05, nv;Urt. v. 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BStBl II 2006, 462; FG Bremen Urt. v. 18. Mai 2006 1 K 174/05 (6), EFG 2006, 1241).

Ist überdies eine wesentliche Erweiterung des Betriebs beabsichtigt, so ist zudem erforderlich, dass die betreffenden Wirtschaftsgüter verbindlich bestellt worden sind (BFH-Urt. v. 19. September 2002 X R 51/00, BStBl II 2004, 184;Urt. v. 14. Februar 2007 XI R 24/06, BFH/NV 2007, 1110;Urt. v. 11. Juli 2007 I R 104/05, DB 2007, 2067; BMF-Schreiben v. 16. November 2004, BStBl I 2004, 1063)

b.

Nach diesen Grundsätzen ist die Nichtberücksichtigung der von der Klägerin gebildeten Ansparabschreibung durch den Beklagten rechtmäßig. Die Klägerin muss bei mehreren geplanten Investitionen in einem voraussichtlichen Gesamtvolumen von 600.000 DM die von ihr beanspruchte Gesamtsumme der Ansparabschreibungen in Höhe von 300.000 DM (= 50 v.H. des Höchstbetrages) zwecks der gebotenen eindeutigen Zuordenbarkeit der jeweiligen Ansparabschreibungen zu dem einzelnen Investitionsvorhaben auf die einzelnen Wirtschaftsgüter verteilen. Eine Sammelrücklage reicht nicht aus (BFH-Beschl. v. 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159; Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG - Loseblatt -, § 7g Rz. 112; Vogelgesang BB 2004, 642).

Ebenso reicht nicht der Eigenbeleg aus, der in Kopie erstmals im Klageverfahren eingereicht wurde und zu den Buchführungsunterlagen des Streitjahres gehören soll. In Übereinstimmung mit dem Gesetzeswortlaut ist die Bildung in der Buchführung selbst für jedes Wirtschaftsgut vorzunehmen. Dies setzt bei mehreren beabsichtigten Investitionen eine Aufschlüsselung der Wirtschaftsgüter auf Einzelkonten oder zumindest auf einem Sammelkonto voraus (ebenso Niedersächsisches FG Urt. v. 13. April 2005 2 K 25/04, EFG 2006, 35).

Zudem war die Ansparabschreibung für Betriebs- und Ladenausstattung in Höhe von 225.000 DM auch aus einem anderen Grund außer Ansatz zu lassen. Es handelte sich nach den Aussagen der Klägerin insoweit um geplante Investitionen in eine elektronisch gesteuerte Kommissionierungsanlage, die für den geplanten Internethandel erforderlich war. Damit beabsichtigte die Klägerin eine wesentliche Erweiterung ihrer Apotheke, so dass nach der Rechtsauffassung des BFH, dem sich der Senat anschließt, eine Rücklage nur gebildet werden kann, wenn bereits die Investitionsgüter verbindlich bestellt worden sind (BFH-Urt. v. 11. Juli 2007 I R 104/05, DB 2007, 2067 m.w.Nachw.). Eine verbindliche Bestellung lag aber im Steitfall nicht vor.

Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob bei der geplanten Anschaffung der Wirtschaftsgüter die Bezeichnung mit einem Sammelbegriff genügt (verneinend Kulosa in Schmidt, EStG, 26. Aufl. 2007, § 7g Tz. 35 m.w.Nachw.; vgl. auch BFH Beschl. v. IX B 55/02, BFH/NV 2003, 159).

Auch kann der Senat dahingestellt lassen, ob eine detaillierte Bezeichnung der geplanten einzelnen Investitionsvorhaben in einer Anlage oder in den Erläuterungen zum Jahresabschluss ausreicht (so FG Brandenburg Urt. v. 2. Juni 2004 2 K 753/03, EFG 2004, 1441). Solche Erläuterungen wurden dem Jahresabschluss im Streitfall nicht beigelegt.

2.

Die Klägerin kann auch keine höheren Schuldzinsenbetrag als Betriebsausgaben abziehen.

Nach § 4 Abs. 4 EStG sind Betriebsausgaben die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Danach können die Schuldzinsen eines gemischt genutzten Kontos nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie betrieblich veranlasst sind. Nach den vom BFH entwickelten Grundsätzen sind Schuldzinsen anhand des tatsächlichen Verwendungszwecks der Erwerbs- oder der Privatsphäre zuzuordnen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BStBl II 1990, 817). Daneben kann aufgrund der Einführung des § 4 Abs. 4a EStG durch das StBereinG 1999 der Schuldzinsenabzug eingeschränkt sein. Nach Satz 1 dieser Vorschrift sind Schuldzinsen nach Maßgabe der Sätze 2 bis 5 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind. Der BFH ist nun der Auffassung, dass nach der Einführung dieser Vorschrift der Schuldzinsenabzug zweistufig zu prüfen sei (BFH-Urt. v. 21. September 2005 X R 46/04, BFH/NV 2006, 184;Urt. v. 21. Juni 2006 XI R 14/05, BFH/NV 2006, 1832). Zunächst ist zu klären, ob der betreffende Kredit nach den von der Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen eine betriebliche oder private Schuld ist. Sodann ist zu prüfen, ob und in welchem Umfang die betrieblich veranlassten Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG i.d.F. des StBereinG 1999 abziehbar sind.

Der erkennende Senat folgt diesen vom BFH aufgestellten Grundsätzen. Danach ist auf der ersten Stufe festzustellen, dass die streitigen Schuldzinsen betrieblich veranlasst waren. Die zugrunde liegenden Verbindlichkeiten wurden für den Erwerb von Wirtschaftsgütern im Rahmen der Existenzgründung begründet.

Auf der zweiten Stufe, auf der zu prüfen ist, ob und in welchem Umfang die betrieblich veranlassten Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG abziehbar sind, hat der Beklagte die nicht abzugsfähigen Schuldzinsen in Höhe von 4.114 DM korrekt ermittelt. Die Einwendungen der Klägerin gegen die Berechnung sind nicht berechtigt.

So ist eine Kürzung der Summe der Entnahmen nicht vorzunehmen. Es sind alle Entnahmen bei der Ermittlung der Überentnahmen zu berücksichtigen außer denjenigen, die auf der ersten Stufe bereits ausgeschrieben sind. Da im Streitfall alle Verbindlichkeiten, wofür Schuldzinsen im Streitzeitraum entstanden sind, betrieblich veranlasst sind, bleibt es bei der Berücksichtigung der gesamten Privatentnahmen in Höhe von 479.186 DM.

Es mag zwar der Vortrag der Klägerin zutreffend sein, dass allein wegen der Neugründung der Apotheke im Jahr 1998 mittel- und langfristige Kredite im Umfang über insgesamt 600.000 DM für die Anschaffung von Umlauf- und Anlagevermögen aufgenommen werden sollten und wegen der positiven Geschäftsentwicklung in den Jahren 1998 und 1999 das Termingeld entnommen werden konnte; jedoch führt diese betriebswirtschaftlich nachvollziehbare Vorgehensweise nicht zu einer anderen steuerrechtlichen Beurteilung. Der Gesetzgeber hat mit Einführung des beschränkten Schuldzinsenabzugs in § 4 Abs. 4a EStG auf die Rechtsprechung des Großen Senats des BFH zum Zwei- oder Mehrkontenmodell reagiert (BFH-Beschl. v. 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BStBl II 1998, 193; vgl. auch Nacke in Littmann/Bitz/Pust, EStG - Loseblatt -, § 4 Rz. 1655ff). Diese Gestaltung sollte steuerrechtlich eingeschränkt werden. Das Verhalten der Klägerin entspricht aber im Ergebnis dem Zweikontenmodell, so dass die Besteuerung der Überentnahmen im Streitfall gerechtfertigt ist.

Die nicht abzugsfähigen Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG sind auch nicht aus einem anderen Grund zu reduzieren. Soweit die Klägerin der Ansicht ist, dass die zunächst ermittelten nicht abzugsfähigen Schuldzinsen ihrerseits die Höhe der Überentnahme wiederum beeinflusst, da der Gewinn und damit auch das Entnahmevolumen sich erhöht, folgt der Senat nicht dieser Auffassung. Bei den nicht abzugsfähigen Schuldzinsen handelt es sich um nicht abzugsfähige Betriebsausgaben, die die Gewinnermittlung nicht beeinflussen, sondern außerhalb der Gewinnermittlung dem Gewinn hinzugerechnet werden, so dass der In-sich-Effekt bei der Berechnung nach § 4 Abs. 4a EStG nicht eintritt.

Zudem ist diese Auslegung zwingend, weil sich andernfalls die vom Gesetzgeber beabsichtigte Rechtsfolge zum Teil wieder aufhebt. Eine vernünftige Auslegung des Gewinnbegriffs hat von der Widerspruchsfreiheit des Gesetzes auszugehen (glA Wendt FR 2000, 424; Paus FR 2000, 962; Kanzler INF 2000, 516; Heinicke in Schmidt, EStG 20. Aufl., § 4 Rz. 523 unter cc; a.A. Wacker in Blümich, EStG (Loseblatt) § 4 Rn. 168i - jetzt Wied Rn 629). Dieser Ansicht dürfte auch der Gesetzgeber gewesen sein. Nach der Begründung der im Steueränderungsgesetz 2001 (BGBl. I 2001, 3794) eingefügten Ergänzung von Satz 3 Halbsatz 2 in § 4 Abs. 4a EStG, wonach bei der Ermittlung der Überentnahmen vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieser Vorschrift nicht abziehbaren Schuldzinsen ausgegangen werden soll, ist diese Vorschrift nur "klarstellend" (s. BT-Drucks. 14/6788, 24f).

3.

Die Klägerin kann auch nicht die nicht abzugsfähigen Schuldzinsen als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus § 20 EStG abziehen. Die Klägerin verkennt, dass es sich bei den nicht abzugsfähigen Schuldzinsen um durch den Betrieb veranlasste Aufwendungen (Betriebsausgaben) handelt. Eine Berücksichtigung außerhalb der betrieblichen Sphäre ist nicht möglich.

4.

Soweit der Beklagte bei der Ermittlung des gewerbesteuerlichen Gewinns einen Betrag von 4.026 DM zusammen mit den Zinsen für Investitionsdarlehen als Dauerschuldzinsen nach § 8 Nr. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) zur Hälfte hinzugerechnet hat, ist dies rechtmäßig erfolgt.

a.

Der Beklagte hat den Hinzurechnungsbetrag korrekt ermittelt. Nach § 8 GewStG werden bei der Ermittlung des Gewerbeertrags generell nur solche Beträge dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzugerechnet, die bei der Ermittlung des Gewinns einkommensteuerlich abgezogen worden sind. Soweit Zinsaufwendungen nach § 4 Abs. 4a EStG bei der Ermittlung des Gewinns nicht abgezogen werden dürfen, kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG nicht in Betracht. Dabei sind jedoch nur die nicht abzugsfähigen Zinsaufwendungen aus der Hinzurechnung auszuscheiden, die den dem Grund nach als Dauerschuldzinsen i.S. des § 8 Nr. 1 GewStG zu qualifizierenden Zinsaufwendungen zuzuordnen sind. Bei der Berechnung bleiben die Zinsen für Investitionsdarlehen unberücksichtigt, da sie nach § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG uneingeschränkt abzugsfähig sind. Diese Zuordnung der hinzuzurechnenden Schuldzinsen hat der Beklagte mit einem Betrag von 4.026 DM korrekt ermittelt (vgl. auch Hinweise zu Abschn. 46 GewStR 1998; OFD Hannover, GewSt-Kartei ND § 8 GewStG Fach 2 Karte 2).

b.

Soweit infolge der Hinzurechnung nach § 4 Abs. 4a EStG die Gewerbesteuer-Rückstellung neu berechnet werden müßte, ist der Senat auch hier der Ansicht, dass der In-sich-Effekt nicht beachtet werden muss. Entsprechend § 4 Abs. 4a Satz 3 Halbsatz 2 EStG nF ist § 4 Abs. 4a EStG auch für Zwecke der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages unberücksichtigt zu lassen (ebenso Seiler in Kirchhof/Söhn, EStG und KStG - Loseblatt -, § 4 Rz. Ea154 a.E.; BMF-Schreiben v. 17. November 2005 BStBl I 2005, 1019, Rz. 21, wonach eine Neuberechnung der Gewerbesteuer-Rückstellung nicht erforderlich, aber auch nicht zu beanstanden ist) .

II.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.