Finanzgericht Niedersachsen
Urt. v. 20.07.2022, Az.: 4 K 88/21

Berücksichtigen eines Gewinns aus privaten Veräußerungsgeschäften i.R.d. Verkaufs eines Gartengrundstücksteils

Bibliographie

Gericht
FG Niedersachsen
Datum
20.07.2022
Aktenzeichen
4 K 88/21
Entscheidungsform
Urteil
Referenz
WKRS 2022, 55425
Entscheidungsname
[keine Angabe]
ECLI
ECLI:DE::2022:0720.4K88.21.00

Verfahrensgang

nachfolgend
BFH - AZ: IX R 14/22

Fundstellen

  • DStRE 2023, 921-923
  • GStB 2023, 283-285
  • StX 2023, 311-312

Amtlicher Leitsatz

Der Verkauf eines Gartengrundstücksteils ist bei weiterhin bestehender Wohnnutzung im Übrigen nicht von der Besteuerung als privates Veräußerungsgeschäft ausgenommen

Tatbestand

Streitig ist die Berücksichtigung eines Gewinns aus privaten Veräußerungsgeschäften.

Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer des Streitjahres 2019 veranlagt wurden. Der Kläger erzielte als Angestellter und die Klägerin als Beamtin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 28. März 2014 erwarben die Kläger zu je 1/2 das bebaute in X-Dorf gelegene Grundstück Y-Straße 1 zur Größe von 3.863 m2 (Gemarkung X-Dorf Flur xx Flurstück zz), bezeichnet als "Gebäude- und Freifläche, Landwirtschaftsfläche" zum Kaufpreis von 123.000 €. Ein weiterer im Vertrag vereinbarter Betrag i.H.v. 7.000 € entfiel auf das mitveräußerte Zubehör. Nachfolgend sanierten die Kläger das Gebäude umfassend und bezogen es in 2015 zusammen mit ihrem Sohn. Die Außenflächen des gesamten Grundstücks nutzten die Kläger als Garten.

Als im Jahre 2018 in der Nachbarschaft der Kläger gebaut wurde, erkannten die Kläger, dass auch auf ihrem Grundstück noch ein weiteres Gebäude errichtet werden könnte. Auf Grund einer von ihnen gestellten Bauvoranfrage erteilte der zuständige Landkreis im Oktober 2018 einen Bauvorbescheid für die Bebaubarkeit mit einem Einfamilienhaus auf dem in dem sog. Dorfgebiet gelegenen Flurstück zz. Die Kläger veranlassten die Teilung des Flurstücks in zeitlichem Zusammenhang mit Verkaufsgesprächen. Im Mai 2019 erfolgte die Bekanntgabe im Liegenschaftskataster, wonach die Flurstücke zz/1 und zz/2 entstanden waren. Das neue Flurstück zz/2 war 1.000 m2 groß, erhielt die Hausnummer 5 der Y-Straße und lag vom Wohnhaus der Kläger betrachtet als Streifen am Ende des insgesamt rechteckig geschnittenen Grundstücks. Das neue Flurstück zz/1 umfasste das bestehende Wohngebäude nebst den restlichen Freiflächen des Grundstücks Y-Straße 1.

Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 21. Juni 2019 veräußerten die Kläger das Flurstück zz/2 zu einem Kaufpreis von 90.000 €. In ihrer Einkommensteuererklärung 2019 erklärten sie hieraus keine Einkünfte. Auf Nachfrage des beklagten Finanzamtes (FA) erläuterten sie, dass sie lediglich einen Teil ihres Gartens des von ihnen selbst genutzten Grundstücks veräußert hätten. Das von ihnen in 2014 angeschaffte Grundstück zur Größe von 3.863 m2 sei von ortsüblicher Größe gewesen. X-Dorf sei ein kleines Dorf in der Nähe von A-Stadt, in dem nur etwa 900 Menschen lebten. Die dortige Umgebung bestehe ausschließlich aus Bauernhöfen oder ehemaligen Hofanlagen, so dass die ortsübliche Grundstücksgröße erheblich sei. Erst im Jahre 2018 sei der später veräußerte Grundstücksteil zu Bauland erklärt worden. Ab diesem Zeitpunkt sei überhaupt erst eine andere Nutzung möglich gewesen.

Das FA war unter Bezugnahme auf Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) der Auffassung, dass ein steuerpflichtiges Veräußerungsgeschäft i.S.v. §§ 22, 23 EStG auch dann vorliege, wenn ein unbebautes Grundstück parzelliert, eine Parzelle innerhalb der Veräußerungsfrist veräußert und das Grundstück im Übrigen weiterhin zu eigenen Wohnzwecken genutzt werde. Das erworbene Grundstück Y-Straße 1 erfülle entgegen der Auffassung der Kläger nicht die Voraussetzungen von Tz. 17 des Schreibens des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 5. Oktober 2000 (Bundessteuerblatt -BStBl- I 2000, 1383). Danach umfasse der Grund und Boden eines zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäudes nur die für die entsprechende Gebäudenutzung erforderlichen und üblichen Flächen. Das von den Klägern erworbene Grundstück sei jedoch überdurchschnittlich und nicht ortsüblich groß gewesen.

Das FA ermittelte aus der Grundstücksteilveräußerung einen Veräußerungsgewinn i.S.v. § 23 EStG i.H.v. 66.400 € (Veräußerungserlös: 90.000 € abzüglich Anschaffungskosten 23.600 € (Bodenrichtwert von 23,60 €/m2)). Es errechnete den Bodenrichtwert auf Grundlage der Bodenrichtwertkarte Bauland zum 31. Dezember 2014 für das Grundstück Y-Straße 1. Es legte dabei einen Bodenrichtwert i.H.v. 40 €/m2 für ein baureifes und erschließungsgebührenfreies Grundstück, das im Dorfgebiet liegt und eine Fläche von 1.200 m2 aufweist, zugrunde und wandte hierauf einen Umrechnungskoeffizienten von 59/100 wegen der abweichenden Grundstücksfläche an. Wegen der Einzelheiten wird auf den Auszug aus der Bodenrichtwertkarte sowie auf die Umrechnungskoeffizienten für Bodenrichtwerte nebst Berechnungen Bezug genommen (Bl. 26 f d. Einkommensteuerakte).

Diesen Gewinn rechnete es den Klägern in dem Einkommensteuerbescheid 2019 vom 12. Januar 2021 hälftig als sonstige Einkünfte i.S.v. §§ 22, 23 EStG zu. Hiergegen legten die Kläger Einspruch ein und beriefen sich erneut darauf, dass das erworbene Grundstück insgesamt zu Wohnzwecken genutzt worden sei. Betrachte man die Liegenschaftskarten, werde erkennbar, dass die in der Umgebung liegenden Grundstücke noch deutlich größer als das Grundstück der Kläger seien. Die Kläger hätten sich bewusst für das große Grundstück entschieden, da sie auf dem Lande in einem großen Garten hätten leben wollen.

Mit Einspruchsbescheid vom 30. März 2021 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger weiterhin gegen die Berücksichtigung des Veräußerungsgewinns. Sie halten an ihrem Vortrag, dass bereits dem Grunde nach kein i.S.v. § 23 EStG steuerpflichtiges Veräußerungsgeschäft vorliege, fest. Das von ihnen erworbene Grundstück sei als zusammenhängender Garten angelegt worden. Erst im Anschluss an den Grundstückskaufvertrag hätten die Kläger angefangen, eine Grundstücksgrenze zu ziehen. Für das von ihnen erworbene ursprüngliche Flurstück zz habe ein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang für eigene Wohnzwecke bestanden. Anders als in dem vom BFH entschiedenen Fall, auf den sich das FA beziehe, habe kein getrenntes, eigenständig verkehrsfähiges Grundstück in der Nachbarschaft vorgelegen. Die Regelung im BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2000 (Tz. 17 Satz 2), wonach der Grund und Boden nur die für die Gebäudenutzung erforderlichen und üblichen Flächen umfasse, finde im Gesetz keine Stütze. Nach Sinn und Zweck der Norm werde rein faktisch das eigengenutzte Grundstück begünstigt und nicht etwa ein sozialadäquater Lebensstil im Hinblick auf ein kleines Grundstück.

Der von dem FA berücksichtigte Veräußerungsgewinn sei auch der Höhe nach unzutreffend. Da die Kläger das Gebäude bis auf das Dach und die Außenwände hätten entkernen und von Grund auf neu errichten müssen, entfalle der im Jahre 2014 gezahlte Kaufpreis primär auf den Grund und Boden.

Das FA hat unter dem 12. Juli 2022 einen nach § 10 d Abs. 1 Satz 3 EStG geänderten Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2019 erteilt und einen Verlustrücktrag aus dem Jahr 2020 berücksichtigt.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 2019 vom 12. Juli 2022 die Einkommensteuer auf den Betrag herabzusetzen, der sich ohne Ansatz von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften ergibt.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er nimmt Bezug auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist nur in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet. Im Übrigen ist sie unbegründet. Mit der Veräußerung des Flurstücks zz/2 haben die Kläger sonstige Einkünfte i.H.v. insgesamt 58.160 € erzielt.

1. Das FA hat dem Grunde nach zu Recht die Grundstücksveräußerung als einkommensteuerpflichtiges privates Veräußerungsgeschäft beurteilt.

a) Gem. § 22 Nr. 2 EStG sind sonstige Einkünfte auch Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften im Sinne des § 23 EStG. Dazu gehören gem. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG u. a. Veräußerungsgeschäfte bei Grundstücken, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als zehn Jahre beträgt. Ausgenommen von der Besteuerung sind nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 Alt. 1 EStG Wirtschaftsgüter, die im Zeitraum zwischen Anschaffung oder Fertigstellung und Veräußerung ausschließlich zu eigenen Wohnzwecken genutzt wurden. "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" ist dabei nach der Rechtsprechung so zu verstehen wie in § 10e EStG und in § 4 des Eigenheimzulagengesetzes. Danach dient ein Wirtschaftsgut eigenen Wohnzwecken, wenn es vom Steuerpflichtigen selbst tatsächlich und auf Dauer angelegt bewohnt wird (BFH-Beschluss vom 28. Mai 2002 IX B 208/01, BFH/NV 2002, 1284, m.w.N.). Dem entspricht der Zweck der gesetzlichen Freistellung, die Besteuerung eines Veräußerungsgewinns bei Aufgabe eines Wohnsitzes (z.B. wegen Arbeitsplatzwechsels) zu vermeiden (BFH-Urteile vom 25. Mai 2011 IX R 48/10, BStBl II 2011, 868 mit Hinweis auf BT-Drucks. 14/265, S. 181 zu Nr. 27, § 23 und vom 18. Januar 2006 IX R 18/03, BFH/NV 2006, 936).

b) Im Streitfall haben die Kläger ein privates Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG verwirklicht, in dem sie die Teilfläche - das neue Flurstück zz/2 - des von ihnen zuvor erworbenen Grundstücks innerhalb von zehn Jahren nach Erwerb wieder veräußerten.

Dieses Veräußerungsgeschäft ist entgegen der Ansicht der Kläger nicht gem. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG wegen einer Nutzung zu eigenen Wohnzecken von der Besteuerung ausgenommen.

aa) Die Rechtsprechung bezieht zwar bei einem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäude den "dazugehörigen Grund und Boden" in die Begünstigung mit ein, da regelmäßig die Veräußerung eines zu eigenen Wohnzwecken genutzten Wirtschaftsguts auch den anteiligen Grund und Boden umfasst. Andernfalls wäre der Zweck der Ausnahmeregelung, die Besteuerung bei Aufgabe des Wohnsitzes zu vermeiden, verfehlt, wenn man den zugehörigen Grund und Boden abweichend von dem zu Wohnzwecken genutzten Gebäude der Besteuerung unterwirft. Die Grenze zieht der BFH aber unter Berücksichtigung des Normzwecks des Befreiungstatbestandes. So sah er in einem Fall, in dem der Steuerpflichtige das bisher als Garten genutzte Nachbargrundstück veräußerte, während er auf dem anderen Grundstück wohnen blieb, den Zweck der Steuerbegünstigung, einen Umzug insbesondere infolge eines Arbeitsplatzwechsels nicht zu erschweren, nicht als erfüllt an und beurteilte die Veräußerung als steuerbar. Es fehle insoweit an einem nach den Wertungen des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG gegebenen einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zwischen der Wohnung und dem Grund und Boden (BFH-Urteil vom 25. Mai 2011 IX R 48/10, BStBl II 2011, 868).

bb) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall diente das streitige Flurstück zz/2 im Zeitpunkt seiner Veräußerung bei gleichzeitiger Weiternutzung des bisherigen Gebäudes des Grundstücks Y-Straße 1 nicht eigenen Wohnzwecken der Kläger, so dass die Voraussetzungen der Ausnahmeregelung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG nicht vorgelegen haben.

Mit der Grundstücksteilung und Bildung des Flurstücks zz/2 zum Zwecke des Verkaufs war der Zusammenhang mit dem weiterhin zu eigenen Wohnzwecken genutzten Gebäude aufgehoben. Der Grund und Boden "gehörte" nicht zum eigengenutzten Gebäude und konnte daher auch nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden. Denn die Ausnahmeregelung hat ihre Rechtfertigung wie dargelegt darin, dass nur Grundstücksveräußerungen, die durch einen Wohnsitzwechsel ausgelöst werden, von der Besteuerung als Veräußerungsgeschäft ausgenommen werden sollen. Ein solcher Wohnsitzwechsel fand im Streitfall jedoch nicht statt, die Kläger nutzten unverändert das Gebäude Y-Straße 1 zu eigenen Wohnzwecken. Dass, anders als in dem von dem BFH mit Urteil vom 25. Mai 2011 (IX R 48/10, a.a.O.) entschiedenen Fall, nicht bereits bei Erwerb ein eigenständiges Grundstück bestanden hat, ändert an dieser Beurteilung nichts. Die als Ausnahme von der Belastungsgrundentscheidung des Gesetzgebers konstituierte Nichtsteuerbarkeit ist eng nach dem Gesetzeszweck auszulegen, um gleichheitswidrige Ergebnisse zu vermeiden. Somit war die Veräußerung des abgeteilten Flurstücks nicht begünstigt. Es ist daher auch unerheblich, dass die Kläger den veräußerten Grundstücksteil bis zur Veräußerung als Garten genutzt haben. Ebenso braucht nicht entschieden zu werden, ob und wann die bauplanungsrechtlichen Voraussetzungen für die zukünftige Bebauung mit einem Einfamilienhaus vorgelegen haben.

cc) Die Regelungen des Schreibens des BMF vom 5. Oktober 2000 (BStBl I 2000, 1383, Tz. 17) führen zu keiner anderen Entscheidung. Da das Vorliegen eines Veräußerungsgeschäftes i.S.v. § 23 EStG und damit die Höhe der Einkommensteuerfestsetzung nicht von einer Ermessensentscheidung des FA abhängt, handelt es sich bei dem BMF-Schreiben vom 5. Oktober 2000 - soweit es nicht lediglich die Rechtslage wiedergibt - um eine norminterpretierende Verwaltungsanweisung. Norminterpretierende Verwaltungsvorschriften haben nach ständiger Rechtsprechung jedoch keine Bindungswirkung im gerichtlichen Verfahren (BFH-Urteil vom 28. November 2019 IV R 28/19, juris; BFH-Beschluss vom 28. November 2016 GrS 1/15, BStBl II 2017, 393, jeweils m.w.N.).

Es kann somit auch dahinstehen, was konkret unter den für die entsprechende Gebäudenutzung erforderlichen und üblichen Flächen i.S.d. BMF-Schreibens zu verstehen ist und ob der Grund und Boden im Streitfall wegen der dörflichen Umgebung als zum Gebäude dazugehörig interpretiert werden kann. Schon wegen der Beibehaltung der Wohnnutzung des übrigen Grundstücks greift der Ausnahmetatbestand des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG nicht.

2. Abweichend von den Berechnungen des FA beträgt der Gewinn aus dem Veräußerungsgeschäft 58.160 €. Dieser ist den Klägern als Miteigentümer hälftig zuzurechnen.

Im Hinblick auf den baulichen Zustand des Gebäudes bei Erwerb sind die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend davon ausgegangen, dass der Grundstückskaufpreis i.H.v. 123.000 € in voller Höhe auf den Grund und Boden von 3.863 m2 entfällt. Der Senat hat keinen Grund hieran zu zweifeln.

Somit belaufen sich die Anschaffungskosten des Grund und Bodens auf 31,84 € pro m2.

Der Gewinn aus dem privaten Veräußerungsgeschäft ermittelt sich somit wie folgt:

Veräußerungspreis:90.000 €
Abzüglich Anschaffungskosten: 1000 m2 x 31,84 €/qm = 31.840 €
Gewinn neu58.160 €.

3. Die Einkommensteuer 2019 ist somit auf den Betrag herabzusetzen, der sich unter Berücksichtigung eines Gewinns aus privaten Veräußerungsgeschäften des Klägers und der Klägerin in Höhe von jeweils 29.080 € (insgesamt 58.160 €) ergibt (§ 100 Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Berechnung der Steuer wird nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen. Im Übrigen ist die Klage abzuweisen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO, der Anordnungen zur vorläufigen Vollstreckbarkeit auf § 708 Nr. 10 und § 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 151 Abs. 1 und 3 FGO.

Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen. Die Frage, ob eine Parzellierung einer zuvor erworbenen Grundstückfläche und deren Weiterverkauf innerhalb des 10jährigen Veräußerungszeitraums wegen der Weiternutzung des erworbenen Gebäudes zu eigenen Wohnzwecken zu einem Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG führt, hat grundsätzliche Bedeutung.